Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT czynności polegających na lokowaniu środków pieniężnych użytkowników Portalu w instrumenty finansowe oraz brak obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz art. 90 ust. 3 ustawy.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT czynności polegających na lokowaniu środków pieniężnych użytkowników Portalu w instrumenty finansowe oraz braku obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 lipca 2022 r. (wpływ 19 lipca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej także: „Spółka”) jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzącą działalność gospodarczą polegającą na udostępnianiu portalu (dalej: „Portal”) będącego narzędziem do prowadzenia zbiórek pieniężnych na dowolny, zgodny z prawem cel. Organizatorem zbiórek mogą być osoby prywatne, firmy i organizacje pozarządowe. Spółka nie pobiera żadnych obowiązkowych opłat za korzystanie z Portalu od organizatorów zbiórek, ani też od osób dokonujących wpłat – Portalu można używać w 100% za darmo.

Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Spółka jest też krajową instytucją płatniczą, czyli zgodnie z art. 2 pkt 16 ustawy o usługach płatniczych – osobą prawną, która uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności w charakterze instytucji płatniczej.

Spółka uzyskuje przychody w postaci:

a)opłat za promowanie zbiórek poprzez narzędzia zewnętrzne (głównie …), sprzedaż wewnętrznych opcji premium (reklamy na Portalu, przyjazne linki zbiórek, wyróżnienia na listach zbiórek) – stanowiących wynagrodzenie za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%.

b)opłat za ekspresowe wypłaty oraz opłaty za proste zwroty do darczyńców – stanowiących wynagrodzenie za świadczenie usług podlegających zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

c)drobnych dobrowolnych wpłat (darowizn) od osób i podmiotów wspierających rozwój Portalu – niepodlegających ustawie o VAT.

Prowadzenie Portalu to jedyny przedmiot działalności gospodarczej Spółki, Spółka nie podejmuje żadnej działalności niezwiązanej z przedmiotem działalności gospodarczej.

Za Użytkownika Portalu uważa się pełnoletnią osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której ustawa przyznaje zdolność prawną, korzystającą z Portalu z wyłączeniem osób ubezwłasnowolnionych całkowicie. Za Użytkownika uważana jest również osoba fizyczna, korzystająca z Serwisu (Portalu), która ukończyła 13 lat i przesłała zgodę przedstawiciela ustawowego na korzystanie z Serwisu.

Spółka uzyskuje również określone przysporzenia/podejmuje określone typy czynności i zamierza zacząć dokonywać regularnie takich czynności, które nie mają charakteru usług finansowych, jak:

·Lokowanie środków pieniężnych Użytkowników w instrumenty finansowe, takie jak obligacje i inne wskazane w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 13 sierpnia 2012 r. w sprawie kategorii aktywów oraz maksymalnej części środków pieniężnych inwestowanych przez krajowe instytucje płatnicze (dalej jako: Rozporządzenie),

·Otrzymywanie przysporzenia przez Spółkę w formie odsetek od instrumentów finansowych, takich jak obligacje i innych wskazanych w Rozporządzeniu.

Spółka aktualnie dokonała jednego nabycia obligacji ze środków Użytkowników i otrzyma jednorazowe przysporzenie w postaci odsetek od tej obligacji. Inwestycja ta została wykonana zgodnie z Rozporządzeniem. Inwestowanie w instrumenty finansowe nie stanowi przedmiotu działalności Spółki, a jedynie towarzyszy wykonywanej działalności. Spółka nie świadczy usług finansowych, nie zobowiązuje się do wykonywania innych czynności na rzecz podmiotu zbywającego obligacje czy inne instrumenty finansowe. Spółka nie uczestniczy w zarządzaniu podmiotem zbywającym obligacje czy inne instrumenty finansowe ani w zarządzaniu jego kapitałem obrotowym. Spółka nie wykonuje również usług na rzecz Użytkowników, gdyż jako instytucja płatnicza nie może otrzymywanych środków pieniężnych przyjmować pod tytułem zwrotnym. Spółka lokuje środki pieniężne Użytkowników, jednak na potrzeby Spółki. Otrzymywane odsetki wynikają z faktu posiadania obligacji czy lokaty. Spółka nie świadczy żadnych wyspecjalizowanych czynności, które miałaby charakter usług finansowych.

W związku z wykonywaniem przez Spółkę czynności:

·wskazanych wyżej w punkcie a), w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego,

·jak i czynności wskazanych wyżej w punkcie b), w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,

- Spółka stosuje, zgodnie z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), odpowiedni współczynnik proporcji.

Przychody wskazane w punkcie c) jako niepodlegające opodatkowaniu VAT, nie są brane pod uwagę do kalkulacji tego współczynnika. Część wydatków Spółki to wydatki ogólne, których nie da się przypisać do konkretnej sfery działalności Spółki (działalności opodatkowanej, działalności zwolnionej), w związku z czym Spółka rozlicza podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących te wydatki za pomocą wspomnianego współczynnika proporcji.

Spółka natomiast dotychczas nie stosowała tzw. „prewspółczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT – również w zakresie przychodów wskazanych wyżej w punkcie c) – Spółka posiada interpretację indywidualną (sygn. 0114- KDIP4-1.4012.572.2020.1.PS) wskazującą na brak obowiązku stosowania tzw. „prewspółczynnika” w związku z przychodem z darowizn.

Pytania

1)Czy podejmowane czynności, polegające na lokowaniu środków pieniężnych Użytkowników Portalu w instrumenty finansowe (wskazane w Rozporządzeniu) stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT?

2)Czy w związku z uzyskiwaniem przysporzeń i podejmowaniem wskazanych czynności, realizując prawo do odliczenia, Spółka będzie zobowiązana do kalkulowania i stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?

3)Czy w związku z uzyskiwaniem przysporzeń i podejmowaniem wskazanych czynności realizując prawo do odliczenia Spółka będzie zobowiązana do uwzględnienia ich w kalkulacji proporcji o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy:

1)lokowanie środków pieniężnych Użytkowników w instrumenty finansowe, takie jak obligacje (i inne wskazane w Rozporządzeniu) nie stanowi czynności podlegających ustawie o VAT – nie podlega opodatkowaniu VAT.

2)w związku z uzyskiwaniem przysporzeń i podejmowaniem wskazanych czynności, realizując prawo do odliczenia, Spółka nie będzie zobowiązana do kalkulowania i stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

3)jeśli podejmowane czynności i uzyskiwane przysporzenia podlegają zwolnieniu z VAT, zdaniem Spółki nie będzie ona zobowiązana do uwzględnienia ich w kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy, lokowanie środków pieniężnych Użytkowników w instrumenty finansowe, takie jak obligacje (i inne wskazane w Rozporządzeniu) nie stanowi czynności podlegających ustawie o VAT – nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlegają, m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów.

Lokowanie środków pieniężnych w instrumenty finansowe ma na celu zagospodarowanie środków finansowych Użytkowników, tak aby to Spółka mogła z tego tytułu uzyskać przysporzenie. Spółka nabywając obligacje czy lokując środki na lokacie lub depozycie overnight nie podejmuje czynności, które mogłyby być uznane za świadczenie usługi na rzecz emitenta obligacji lub banku oferującego lokatę. Tym bardziej nie można w takim przypadku mówić o dostawie towarów. W związku z tym przychody odsetkowe otrzymywane przez Spółkę w związku z lokowaniem środków w instrumenty finansowe nie są objęte zakresem opodatkowania podatkiem VAT. Spółka również nie świadczy usługi na rzecz Użytkowników, gdyż Użytkownicy nie otrzymują żadnego przysporzenia z tytułu lokowania tych środków w instrumenty finansowe. Użytkownik nie dostaje żadnego świadczenia – ani odpłatnego, ani nieodpłatnego z tytułu ulokowania środków w instrumenty finansowe przez Spółkę. Wnioskodawca nie podejmuje w tym zakresie żadnych czynności na rzecz Użytkownika, brak jest też tutaj jakichkolwiek świadczeń wzajemnych. Dodatkowo Spółka wskazuje, iż zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy o usługach płatniczych – środki pieniężne złożone na rachunku płatniczym w instytucji płatniczej (...) nie mogą być oprocentowane ani nie mogą przynosić żadnych innych pożytków użytkownikowi. To powoduje, że w ocenie Spółki, przychody odsetkowe otrzymywane przez Spółkę w związku z lokowaniem środków w instrumenty finansowe wskazane w Rozporządzeniu nie są objęte zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Podatnikami, zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy VAT, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W ocenie Wnioskodawcy, nabywając obligacje, zakładając lokaty czy depozyty overnight i osiągając z tych tytułów pewne przychody, Spółka nie wykonuje „stricte” działalności gospodarczej, a jedynie czynności towarzyszące działalności gospodarczej.

Zagospodarowanie środków finansowych nie ma charakteru wynagrodzenia za usługę. To Spółka korzysta z usług emitenta obligacji czy podmiotu oferującego lokatę albo depozyt overnight – przez samą czynność lokowania środków – Spółka nie realizuje ani odpłatnej dostawy towarów, ani odpłatnego świadczenia usług – Spółka wyłącznie korzysta z usługi instytucji finansowej. Otrzymanie odsetek nie jest świadczeniem wzajemnym ani odpłatnym. Tym samym, przychody uzyskiwane z tytułu wskazanych czynności nie będą przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT w Spółce.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o obligacjach, obligacja jest papierem wartościowym emitowanym w serii, w którym emitent stwierdza, że jest dłużnikiem właściciela obligacji (obligatariusz) i zobowiązuje się wobec niego do spełnienia określonego świadczenia. Zgodnie z przepisem – to emitent obligacji a nie obligatariusz zobowiązuje się do spełnienia świadczenia. Dochód z obligacji powstaje z mocy samego faktu ich posiadania, które uprawnia ich posiadacza do otrzymywania płatności odsetkowych. Otrzymane odsetki stanowią więc nieodłączny element posiadania środków na rachunku bankowym lub ww. instrumentów finansowych. Z kolei zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 41 ustawy – Prawo bankowe, lokata strukturyzowana to przyjmowany przez bank depozyt o oznaczonym terminie zapadalności, w którym wpłacony kapitał jest w całości zwracany, a wypłata odsetek lub świadczeń dodatkowych oraz ich wysokość są uzależnione od uprzednio określonych warunków(...) – co powoduje, w ocenie Spółki, iż to nie Spółka świadczy usługę na rzecz banku, a dochód w formie odsetek powstaje w przypadku spełnienia określonych warunków. Należy też wskazać, że zarówno zakup obligacji jak i założenie lokaty nie wymagają żadnej specjalistycznej wiedzy ze strony Spółki. Wielu obywateli – osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i nieposiadających wiedzy z zakresu ekonomii czy finansów – kupuje obligacje i zakłada lokaty. Powszechne działania w tych zakresach, wśród osób fizycznych i przedsiębiorstw wskazują, iż są to czynności proste, możliwe do wykonania właściwie przez każdego. Czynności te nie wymagają ani żadnej specjalistycznej wiedzy, ani wykonania złożonych i skomplikowanych działań – są to proste zadania, które właściwie, w pewnym sensie, wykonuje bank czy emitent obligacji – a „inwestor” tylko oczekuje na ewentualne zyski. Powyższe pokazuje, że skoro mamy do czynienia z tak prostymi czynnościami – tym bardziej nie stanowią one przejawu czy elementu głównej działalności gospodarczej Spółki, jedynie towarzyszą jej wykonywaniu.

Ad 2

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT: „W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.”

W pierwszej kolejności Spółka pragnie podkreślić, że historycznie wspomniany przepis kierowany był głównie do gmin i innych jednostek samorządu terytorialnego, które obok działalności w charakterze organu władzy prowadziły również działalność gospodarczą. W ich przypadku zastosowanie samego tylko art. 90 ustawy o VAT prowadziło do odliczenia sporych kwot podatku naliczonego mimo istnienia dużego obszaru działalności pozostającego poza podatkiem VAT w ogóle. Wprowadzenie art. 86 ust. 2a nałożyło na JST nowy obowiązek wyodrębnienia z kwot podatku naliczonego kwot podatku niezwiązanych z działalnością gospodarczą, gdyż jedynie kwoty podatku naliczonego związanego z wykonywaną przez podatnika działalnością gospodarczą podlegają odliczeniu. Należy tutaj zwrócić uwagę na objaśnienia do wprowadzonego przepisu zawarte w broszurach wyjaśniających i uzasadnieniu do ustawy wprowadzającej ten przepis, a także rozstrzygnięcia organów podatkowych, (przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2016 r., sygn. IBPP3/4512-141/16/JP), w których wskazuje się, że: „Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT (np. otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych” itp.). „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.” „Natomiast przez wykorzystanie towarów i usług do celów innych niż działalność gospodarcza rozumie się wykorzystanie tych towarów i usług w sferze działalności danego podmiotu niebędącej działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatna działalność statutowa).” Tożsame rozumienie pojęcia celów prowadzonej działalności gospodarczej zostało przedstawione w odpowiedzi na interpelację poselską nr 30157 z dnia 27 stycznia 2015 r. W odpowiedzi tej powielono stanowisko Ministerstwa Finansów w odniesieniu do rozumienia pojęcia celów prowadzonej działalności gospodarczej. We wspomnianej odpowiedzi wskazano także, że: „Obowiązek wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu ww. prewspółczynnika dotyczy bowiem tylko wąskiej grupy podatników, którzy poza działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT wykonują również działalność nieobjętą systemem VAT (np. jako organ władzy publicznej), i nie jest możliwe bezpośrednie przyporządkowanie podatku naliczonego do każdego z tych typów działalności. Powyższe zapewni realizację zasady neutralności podatku VAT, która uniemożliwia odliczanie podatku w związku z działalnością nieobjętą systemem VAT.”

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, preproporcja, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT dotyczyć będzie tych podmiotów, które nie są podatnikami w pełnym zakresie swojej aktywności i wykonują również inne czynności, niestanowiące działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy, w związku z czym dokonują również zakupów, dla celów innych niż działalność gospodarcza. Przykładami takich podatników są gminy, fundacje, stowarzyszenia, muzea, których działalność w części, nie ma żadnego związku z działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W ocenie Spółki, mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, nie jest ona obowiązana do stosowania przepisów o prewspółczynniku, ponieważ:

·nie prowadzi ona działalności innej niż działalność gospodarcza, a

·otrzymywane odsetki wynikające z lokowania środków pieniężnych w instrumenty finansowe (wskazane w Rozporządzeniu), mimo że nie są opodatkowane VAT, nie powodują u Spółki powstania sfery działalności innej niż działalność gospodarcza,

·a w konsekwencji nie zachodzi sytuacja, w której przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie byłoby możliwe.

Za uznaniem uzyskiwania przysporzeń z tytułu lokowania środków w instrumenty finansowe w ramach działalności gospodarczej i brakiem konieczności stosowania prewspółczynnika w związku z ich uzyskiwaniem przemawiają poniższe argumenty:

·Prowadzenie Portalu to jedyny przedmiot działalności Spółki, Spółka nie podejmuje żadnych działań niezwiązanych bezpośrednio z przedmiotem działalności gospodarczej.

·Wykonywane czynności są czynnościami towarzyszącymi działalności gospodarczej.

·Spółka jedynie wykorzystuje środki Użytkowników we własnych celach (zgodnie z Rozporządzeniem).

·Z uzyskanych środków nie jest prowadzona żadna inna działalność niż działalność gospodarcza polegająca na prowadzeniu Portalu, będąca działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji uzyskiwane przychody z tytułu lokowania środków pieniężnych w instrumenty finansowe (wskazane w Rozporządzeniu), mimo że stanowią czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT, nie będą kreowały sfery działalności innej niż działalność gospodarcza, a co za tym idzie obowiązku obliczenia i stosowania u Wnioskodawcy proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Ad 3

W celu określenia, czy wskazane czynności i przysporzenia powinny mieć wpływ na wyliczenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, w pierwszej kolejności należy określić, czy przychody z tych czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak już wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1 niniejszego wniosku, wskazane czynności i przysporzenia nie będą podlegać opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W myśl art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10-2 ustawy. Proporcję, o której mowa w ust. 2 – na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy – ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W ocenie Wnioskodawcy, do kwoty obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia VAT, nie należy wliczać obrotu z tytułu czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. Powyższe stanowisko nie jest obecnie kwestionowane i znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych. Przede wszystkim należy wskazać na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie 7 Sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. I FPS 9/10, w której rozszerzony skład sędziowski wskazał, że: „W świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r., nr 54, poz. 535 ze zm.) czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy.” Sąd rozstrzygnął, że zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 ustawy VAT sformułowanie „czynności, w zakresie z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym podatku od towarów i usług. Zatem NSA jednoznacznie potwierdził, że zdarzenia pozostające poza zakresem regulacji VAT nie powinny mieć wpływu na kalkulację współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. W konsekwencji należy uznać, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności związane z lokowaniem środków Użytkowników w instrumenty finansowe (wskazane w Rozporządzeniu) i otrzymywane z tych tytułów przysporzenia nie podlegają uwzględnieniu w kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywca usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności (wynagrodzenie za usługę).

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1)w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

2)świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Powyższa definicja świadczenia usług jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług wszelkich transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Zauważenia wymaga, że w dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Dla opodatkowania podatkiem od towarów i usług określonej czynności można uznać, że nie ma znaczenia czy rodzaj takiej działalności został wymieniony jako główny przedmiot działalności. Status podatnika podatku od towarów i usług jest kategorią obiektywną, niezależną od tego, jakim zakresem objęta jest główna działalność.

Z okoliczności sprawy wynika, że są Państwo polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku VAT. Prowadzą Państwo działalność gospodarczą polegającą na udostępnianiu portalu (dalej: „Portal”) będącego narzędziem do prowadzenia zbiórek pieniężnych na dowolny, zgodny z prawem cel. Organizatorem zbiórek mogą być osoby prywatne, firmy i organizacje pozarządowe. Nie pobierają Państwo żadnych obowiązkowych opłat za korzystanie z Portalu od organizatorów zbiórek, ani też od osób dokonujących wpłat – Portalu można używać w 100% za darmo. Są Państwo również krajową instytucją płatniczą. Uzyskują Państwo przychody w postaci:

a)opłat za promowanie zbiórek poprzez narzędzia zewnętrzne (głównie …), sprzedaż wewnętrznych opcji premium (reklamy na Portalu, przyjazne linki zbiórek, wyróżnienia na listach zbiórek) – stanowiących wynagrodzenie za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%.

b)opłat za ekspresowe wypłaty oraz opłaty za proste zwroty do darczyńców – stanowiących wynagrodzenie za świadczenie usług podlegających zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

c)drobnych dobrowolnych wpłat (darowizn) od osób i podmiotów wspierających rozwój Portalu – niepodlegających ustawie o VAT.

Prowadzenie Portalu to jedyny przedmiot Państwa działalności gospodarczej, nie podejmują Państwo żadnej działalności niezwiązanej z przedmiotem działalności gospodarczej. Uzyskują Państwo również określone przysporzenia/podejmują określone typy czynności i zamierzają zacząć dokonywać regularnie takich czynności, które nie mają charakteru usług finansowych, jak: lokowanie środków pieniężnych Użytkowników w instrumenty finansowe, takie jak obligacje i inne wskazane w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 13 sierpnia 2012 r. w sprawie kategorii aktywów oraz maksymalnej części środków pieniężnych inwestowanych przez krajowe instytucje płatnicze (dalej jako: Rozporządzenie), otrzymywanie przysporzenia w formie odsetek od instrumentów finansowych, takich jak obligacje i innych wskazanych w ww. Rozporządzeniu.

Wskazali Państwo, że inwestowanie w instrumenty finansowe nie stanowi przedmiotu Państwa działalności, a jedynie towarzyszy wykonywanej działalności. Nie świadczą Państwo usług finansowych i nie zobowiązują się Państwo do wykonywania innych czynności na rzecz podmiotu zbywającego obligacje czy inne instrumenty finansowe. Nie uczestniczą Państwo w zarządzaniu podmiotem zbywającym obligacje czy inne instrumenty finansowe ani w zarządzaniu jego kapitałem obrotowym. Nie wykonują Państwo również usług na rzecz Użytkowników, gdyż jako instytucja płatnicza nie mogą Państwo otrzymywanych środków pieniężnych przyjmować pod tytułem zwrotnym. Lokują Państwo środki pieniężne Użytkowników na potrzeby Spółki. Otrzymywane odsetki wynikają z faktu posiadania obligacji czy lokaty. Nie świadczą Państwo żadnych wyspecjalizowanych czynności, które miałaby charakter usług finansowych.

Jak wskazano wyżej przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest dostawa towarów i świadczenie usług. Czynności te zostały zdefiniowane w powołanych przepisach art. 7 i art. 8 ustawy. Czynność polegająca na lokowaniu środków pieniężnych w instrumenty finansowe nie jest żadną z ww. czynności.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że czynność lokowania przez Państwa środków pieniężnych Użytkowników Portalu w instrumenty finansowe, takie jak obligacje i inne wskazane w Rozporządzeniu nie jest/nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

A zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii objętych zakresem pytania nr 2 i nr 3 wskazać należy, że w myśl art. 86 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Stosowanie do art. 86 ust. 2a ustawy:

Według art. 86 ust. 2b ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2d ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy:

Według art. 86 ust. 22 ustawy:

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Ponadto w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Wskazali Państwo we wniosku, że w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (wskazanych w opisie sprawy w punkcie a), w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (wskazanych w opisie sprawy w punkcie b), stosują Państwo, zgodnie z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, odpowiedni współczynnik proporcji. Przychody wskazane w opisie sprawy w punkcie c jako niepodlegające opodatkowaniu VAT, nie są brane pod uwagę do kalkulacji tego współczynnika. Część Państwa wydatków to wydatki ogólne, których nie da się przypisać do konkretnej sfery Państwa działalności (działalności opodatkowanej, działalności zwolnionej), w związku z czym rozliczają Państwo podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących te wydatki za pomocą współczynnika proporcji. Nie stosowali Państwo dotychczas tzw. „prewspółczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Odnosząc się do powyższego, należy ponownie podkreślić, że podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy). Dla stwierdzenia, czy działalność lub czynności stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danego podmiotu. W przypadku więc wykonywania obok czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, również czynności niegenerujących opodatkowania tym podatkiem – w pierwszej kolejności należy dokonać oceny, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia, że czynności niegenerujące podatku należnego stanowią odrębny obok działalności gospodarczej przedmiot działalności, wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego (jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej), należy stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

W celu dokonania oceny czynności, związanych z otrzymywanymi przez Państwa przysporzeniami w formie odsetek z tytułu lokowania środków pieniężnych Użytkowników Portalu w instrumenty finansowe, pod względem skutków, jakie mogą wywołać w świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, punktem wyjścia powinna być ocena, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te „towarzyszą” działalności gospodarczej.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że nie mają/nie będą mieli Państwo obowiązku określania kwot podatku naliczonego do odliczenia zgodnie ze „sposobem określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, w związku z uzyskiwaniem przysporzeń z tytułu podejmowanych czynności, tj. z tytułu lokowania środków pieniężnych Użytkowników Portalu w instrumenty finansowe. Przychody te – jak wynika z okoliczności sprawy – związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wskazali Państwo, że lokują środki pieniężne Użytkowników Portalu na własne potrzeby. Działalność Spółki w aspekcie bycia posiadaczem obligacji czy założenia lokaty opiera się na zwykłym zarządzaniu majątkiem, a z uzyskanych przysporzeń w formie odsetek od instrumentów finansowych, takich jak m.in. obligacje, nie jest prowadzona żadna inna działalność niż działalność gospodarcza polegająca na prowadzeniu Portalu. Prowadzenie Portalu to jedyny przedmiot Państwa działalności gospodarczej, nie podejmują Państwo żadnej działalności niezwiązanej z przedmiotem działalności gospodarczej.

Tym samym, opisane przez Państwo przysporzenia w postaci odsetek od instrumentów finansowych należy uznać za związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie są/nie będą Państwo obowiązani do stosowania art. 86 ust. 2a ustawy w związku z ich otrzymywaniem.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 wniosku jest prawidłowe.

Z kolei odnośnie Państwa wątpliwości objętych zakresem pytania nr 3 wniosku wskazać należy, że uzyskiwane przez Państwa przysporzenia w postaci odsetek od instrumentów finansowych nie powinny być również uwzględniane przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. Przysporzenia te – jak wyżej wskazano - nie stanowią wynagrodzenia z tytułu świadczenia przez Państwa usług lub też wykonywania innych czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie występują Państwo w charakterze podatnika VAT w odniesieniu do czynności, w związku z którymi uzyskują ww. przysporzenia w postaci odsetek od instrumentów finansowych. W związku z powyższym w opisanej sytuacji nie znajdą zastosowania przepisy art. 90 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja indywidualna dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie wynikające z przedstawionego opisu sprawy oraz własnego stanowiska w sprawie, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Podkreślić należy, iż Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach przedstawionego przez Państwa opisu sprawy. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, z późn. zm.; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).