Brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją inwestycji.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją inwestycji pn. (…)

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (…) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca") jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych Gminy należą sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Gmina zamierza zrealizować inwestycję pn. (…) (dalej: „Inwestycja” lub „Zadanie”).

Celem realizacji przedmiotowej Inwestycji jest przebudowa dwóch dróg o łącznej długości (…) km, tj.: ul. (…) w miejscowości (…) o długości (…) m oraz ulicy (…) w miejscowości (…) o długości (…) m.

W ramach realizacji ww. Inwestycji wykonane zostaną m.in.:

(…)

Inwestycja zostanie sfinansowana ze środków własnych Gminy oraz środków unijnych – w celu realizacji Zadania Gmina planuje uzyskać dofinansowanie w ramach Programu (…).

Wydatki związane z realizacją Inwestycji będą dokumentowane wystawionymi na Gminę przez dostawców/wykonawców fakturami VAT.

Infrastruktura będąca przedmiotem Inwestycji będzie miała niekomercyjny i ogólnodostępny charakter. Drogi będą udostępniane wszystkim zainteresowanym podmiotom nieodpłatnie, zatem Gmina nie będzie pobierać jakichkolwiek opłat za korzystanie z ww. infrastruktury i nie będzie uzyskiwać z tego tytułu dochodu.

Pytanie

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Inwestycji?

Państwa stanowisko w sprawie

STANOWISKO WNIOSKODAWCY

Zdaniem Gminy, w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Inwestycji, nie będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji).

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

•zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

•pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z treści powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są uznawane za podatników podatku VAT w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego. Tym samym czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników VAT.

W odniesieniu do powyższego, zdaniem Gminy, mając na uwadze, że realizacja Inwestycji należy do zadań własnych Gminy z zakresu spraw gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym), w przedmiotowym zakresie Gmina nie będzie działać w roli podatnika VAT.

Jednocześnie ze względu na fakt, że przedmiotowa infrastruktura będzie miała charakter niekomercyjny i ogólnodostępny (z tytułu korzystania z przedmiotowych dróg nie będą pobierane żadne opłaty), w związku z jej funkcjonowaniem Gmina nie będzie wykonywała jakichkolwiek czynności opodatkowanych VAT.

Tym samym w ocenie Gminy ww. przesłanki warunkujące prawo do odliczenia VAT naliczonego nie zostaną spełnione.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy nie będzie przysługiwać jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in.:

•interpretacja indywidualna z dnia 1 grudnia 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.595.2022.1.MWJ, w której organ stwierdził, iż: „(...) w przypadku udostępniania dróg publicznych ogółowi użytkowników, Gmina nie użytkuje ich do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i tym samym w powyższym zakresie Gmina nie działa jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, powyższa czynność jest wyłączona z systemu podatku VAT i z tego względu stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W omawianych okolicznościach sprawy nie będzie występował więc związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z Państwa wydatkami. Będziecie Państwo bowiem ponosić wydatki związane z budową i przebudową drogi, które służą realizacji zadań publicznych. (...) W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie zostanie spełniony, ponieważ - jak Państwo wskazali - Inwestycja nie będzie realizowana w związku z jakąkolwiek sprzedażą opodatkowaną Gminy. (...) Zatem, nie będziecie mieć Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją ww. Inwestycji.”;

•interpretacja indywidualna z dnia 5 maja 2022 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.168.2022.1.ZW, w której organ stwierdził, że: „(...) mimo, iż Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług - w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, nie będą spełnione. Przy realizacji projektu we wskazanym wyżej zakresie Gmina nie będzie działać w charakterze podatnika VAT, a towary i usługi zakupione w celu realizacji projektu nie będą w żadnym zakresie związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT wykonywanymi przez Wnioskodawcę. W konsekwencji, w odniesieniu do wydatków na realizację inwestycji pn. ,,(...)’’, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT ani w całości ani w części.”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą.

W przepisie tym wskazano, że:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy:

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 559, ze zm.),gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.