W przypadku wystąpienia pierwszej sytuacji - gdy marża osiągnięta przez Spółkę B jest zgodna z poziomem rynkowym - Zainteresowani nie podejmują żadnych działań i nie korygują dokonanych rozliczeń.

Natomiast w sytuacji wystąpienia drugiej lub trzeciej sytuacji, Zainteresowani są zobligowani do skorygowania dokonanych rozliczeń w celu wyrównania wysokości marży osiągniętej przez Spółkę B do ustalonego, rynkowego poziomu (dalej: „Korekta dochodowości”). W tym celu:

Zainteresowani podkreślają, iż Korekta dochodowości ma na celu doprowadzenie marży osiągniętej przez Spółkę B do poziomu rynkowego. Jednocześnie, Korekta dochodowości nie odwołuje się do konkretnych dostaw / faktur. Korekty dochodowości będą dokonywane w oparciu o zbiorcze dane dotyczące przychodów i kosztów Spółki B. Tym samym Korekty dochodowości nie będą gwarantowały poziomu marży w odniesieniu do konkretnej dostawy paliw ciekłych, lecz będą gwarantowały odpowiedni poziom marży Spółki B na sprzedaży zrealizowanej w danym okresie.

Zainteresowani planują, aby transfery środków w ramach Korekty dochodowości pomiędzy Zainteresowanymi, były dokumentowane notami księgowymi, niezawierającymi odwołań do konkretnych pierwotnych faktur czy też do pozycji wskazanych na tych fakturach.

Zainteresowani wskazują, iż Korekta dochodowości będzie stanowiła korektę cen transferowych, o których mowa w art. 11e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzupełnienie oraz doprecyzowanie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Korekty dochodowości nie wiążą się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Spółki B na rzecz Spółki A, jak również nie wiążą się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Spółki A na rzecz Spółki B.

Korekty dochodowości nie stanowią formy zapłaty za świadczenia Spółki A lub Spółki B (czynności lub zaniechania na rzecz drugiej Spółki), lecz mają na celu jedynie spełnienie wymogów wynikających z przepisów dotyczących cen transferowych i umożliwienie Spółce B osiągnięcia w ustalonym okresie marży netto z odsprzedaży paliw ciekłych na poziomie rynkowym, ustalonym na podstawie analizy danych porównawczych.

Korekty dochodowości dokonywane przez Spółkę A nie stanowią obniżenia lub podwyższenia cen sprzedaży konkretnych towarów dostarczanych Spółce B i nie sprowadzają się do zmiany cen sprzedaży konkretnych towarów dostarczanych Spółce B.

Celem Korekt dochodowości jest dostosowanie odpowiedniego poziomu marży Spółki B na sprzedaży zrealizowanej w danym okresie (z uwzględnieniem m.in. poziomu kosztów, które nie są bezpośrednio związane z dostawami do Spółki B), a nie dostosowanie cen / marży w odniesieniu do konkretnych dostaw paliw ciekłych do Spółki B. Korekty dochodowości będą dokonywane w oparciu o zbiorcze dane dotyczące przychodów i kosztów Spółki B w danym okresie i nie będą odnosiły się do konkretnych towarów, dostaw, zamówień czy faktur.

Pytanie

Czy Korekty dochodowości i dokonywane w ich ramach transfery kwot pieniężnych są zdarzeniami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, w związku z czym nie powinny być dokumentowane fakturami (w tym korygującymi) oraz prawidłowym jest dokumentowanie ich notami księgowymi?

Państwa stanowisko w sprawie

Korekty dochodowości i dokonywane w ich ramach transfery kwot pieniężnych są zdarzeniami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, w związku z czym nie powinny być dokumentowane fakturami (w tym korygującymi) oraz prawidłowym jest dokumentowanie ich notami księgowymi.

Uzasadnienie Stanowiska

1.Regulacje ustawy o VAT w zakresie czynności opodatkowanych VAT

Jak wskazano w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Za odpłatną dostawę towarów należy rozumieć, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Za towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części jak również wszelkie postacie energii, co zostało wskazane w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Przez świadczenie usług na gruncie przepisów ustawy o VAT należy zatem rozumieć przede wszystkim określone zachowanie podatnika na rzecz innego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Świadczeniem usług jest zatem każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Z powołanego natomiast wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki: w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia, świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1)sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2)wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3)wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4)otrzymanie przez niego w całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a)wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b)czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c)dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b,

2.Regulacje ustawy o VAT w zakresie korekty podstawy opodatkowania VAT

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak wskazano w art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania obniża się o:

1)kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2)wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3)zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeśli do niej nie doszło;

4)wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Na podstawie art. 106j ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1)podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2)(uchylony),

3)dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4)dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5)stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury,

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

3.Brak możliwości uznania Korekt dochodowości za zdarzenia podlegające opodatkowaniu VAT oraz za zdarzenia generujące konieczność korekty podstawy opodatkowania VAT

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, w ocenie Zainteresowanych dokonane Korekty dochodowości polegające odpowiednio na:

1)zwrocie kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy marżą osiągniętą a marżą rynkową przez Spółkę B lub;

2)dopłacie kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy marżą rynkową a marżą osiągniętą przez Spółkę B,

nie mają związku z czynnościami opodatkowanymi VAT.

Celem opisanych przez Zainteresowanych korekt jest osiągniecie przez Spółkę B uzgodnionego poziomu marży. Wyrównywanie marży poprzez korekty zwiększające lub zmniejszające pierwotnie wypracowaną marżę Spółki B odbywa się odrębnie od innych czynności podejmowanych przez Zainteresowanych, w tym dostawy paliw ciekłych, która odbywa się pomiędzy Spółką A a Spółką B. Konieczność wyrównania marży osiąganej przez Spółkę B jest związana z tym, iż Zainteresowani są podmiotami powiązanymi w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem Spółka B powinna uzyskać w związku ze współpracą ze Spółką A taką marżę, której poziom będzie odpowiadał poziomowi rynkowemu.

Wyrównywanie marży przyjmuje formę przekazania środków pieniężnych, w zależności od rodzaju korekty - zmniejszającej czy zwiększającej - podmiotem przekazującym środki może być zarówno Spółka A jak również Spółka B. Tym samym, wyrównywanie marży nie łączy się z przekazaniem towarów, ich części lub postaci energii - w ramach korygowania wysokości marży nie dochodzi i nie będzie dochodziło do dostaw jakichkolwiek towarów, w związku z czym kwoty przekazane w ramach wyrównywania marży nie stanowią zapłaty za jakiekolwiek towary i w szczególności nie mogą być łączone z wcześniej dokonanymi dostawami paliw ciekłych. Jedynym celem stosowania przedmiotowych korekt jest wyrównanie marży wypracowanej przez Spółkę B do poziomu rynkowego. Jednocześnie, z przekazaniem środków nie łączy się jakiekolwiek świadczenie usług przez którąkolwiek ze stron - korekty nie łączą się z jakąkolwiek czynnością wzajemną świadczoną przez spółkę, która otrzyma środki pieniężne.

W sytuacji, gdy to Spółka A dokona przekazania środków Spółce B w celu umożliwienia jej osiągnięcia marży rynkowej, Spółka B nie wykona żadnych czynności, zadań, aktywności lub zaniechań na rzecz Spółki A, które byłyby powiązane z otrzymaną kwotą. Podobnie będzie w odwrotnej sytuacji - gdy to Spółka B zwróci środki w wysokości o którą osiągnięta przez nią marża przekracza uzgodnioną marżę rynkową - Spółka A również nie wykona żadnych czynności, zadań, aktywności lub zaniechań których odbiorcą byłaby Spółka B.

Tym samym, kwoty wyrównania nie można klasyfikować jako wynagrodzenie za świadczenie jakichkolwiek usług.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Zainteresowanych należy uznać, iż kwoty przekazywane pomiędzy Spółkami A i B, mające na celu skorygowanie marży Spółki B do poziomu rynkowego, nie stanowią ani wynagrodzenia za dostawę towarów ani wynagrodzenia za świadczenie usług i tym samym kwoty te pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, iż Zainteresowani nie powinni dokumentować przekazywania środków mających na celu skorygowanie wysokości marży fakturą.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny / zdarzenie przyszłe, należy również uznać, że Korekty dochodowości nie wiążą się z wystąpieniem jakiejkolwiek z przesłanek wystawienia faktury korygującej i/lub obniżenia podstawy opodatkowania dokonanych transakcji. Przede wszystkim, Korekta dochodowości nie odwołuje się do konkretnych dostaw / faktur. Jak wskazali Zainteresowani, Korekty dochodowości będą dokonywane w oparciu o zbiorcze dane dotyczące przychodów i kosztów Spółki B. Tym samym Korekty dochodowości nie będą gwarantowały poziomu marży w odniesieniu do konkretnej dostawy paliw ciekłych, lecz będą gwarantowały odpowiedni poziom marży Spółki B na sprzedaży zrealizowanej w danym okresie. Korekty dochodowości nie służą zatem podwyższeniu lub obniżeniu cen związanych z konkretnymi transakcjami, do których doszło w przeszłości.

Mając na uwadze powyższe, nie sposób uznać, że Korekty dochodowości są efektem błędów zaistniałych w toku przeprowadzenia, udokumentowania i rozliczenia transakcji czy też modyfikują ceny paliw ciekłych będących przedmiotem dokonanych dostaw i wiążą się w ten sposób z wystąpieniem przesłanki wystawienia faktury korygującej.

Podsumowując, powyższe oznacza, iż skoro Korekty dochodowości znajdują się poza zakresem opodatkowania VAT, to przekazanie środków pieniężnych w ramach tych korekt nie powinno być dokumentowane fakturą lub fakturą korygującą, a może być udokumentowane przez Zainteresowanych za pośrednictwem noty księgowej, która nie będzie odwoływała się w swojej treści do konkretnych dostaw / faktur.

Końcowo, Zainteresowani wskazują, iż podobne zagadnienia były wielokrotnie przedmiotem analizy Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, który wyraził stanowisko podobne do Zainteresowanych, wskazując m.in.:

-w interpretacji indywidualnej z 21 czerwca 2021 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.220.2021.1.RD, że: „Należy zatem stwierdzić, że skoro otrzymywane lub wypłacane przez Spółkę kwoty wynikające z korekt TP Adjustment oraz wstępnej TP Adjustment do ustalonego poziomu marży (rentowności) nie odnoszą się do konkretnych dostaw ani do konkretnych faktur dokumentujących transakcję zakupu towarów, to dokonana lub otrzymana przez Spółkę płatność będąca korektą poziomu rentowności, nie powoduje obowiązku korekty rozliczeń dotyczących nabyć towarów. Skoro Korekty TP Adjustment /wstępna TP Adjustment pozostają bez związku z dostawą towarów nie stanowią wynagrodzenia związanego z nabyciem towarów stanowiących na gruncie ustawy wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Jednocześnie korekta wzajemnych rozliczeń polegająca na wyrównaniu (in plus lub in minus) zakładanego poziomu rentowności nie wiąże się z czynnością wzajemną. Wyrównanie rentowności do ustalonego między Spółką a podmiotem powiązanym (Dostawcą) poziomu nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony drugiego podmiotu. Tym samym korekta rentowności nie stanowi również wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy i nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Zatem wystawiany przez Dostawcę dokument uznaniowy („credit note”) lub dokument obciążeniowy („invoice”) pozostaje bez wpływu na rozliczenia podatku od towarów i usług prowadzone przez Spółkę, z uwagi na fakt, iż wyrównanie rentowności do ustalonego poziomu nie jest związane z dostawą towarów ani świadczeniem usług przez Spółkę ani na rzecz Spółki. W konsekwencji Spółka nie jest/nie będzie zobowiązana do skorygowania rozliczeń w zakresie wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów, które były nabywane od Dostawcy w trakcie roku obrotowego (podatkowego).”

-w interpretacji indywidualnej z 8 stycznia 2021 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.473.2020.2.PG, że: „W praktyce zatem Korekty Dochodowości nie będą odwoływały się do konkretnych pozycji z faktur sprzedaży wystawionych przez Spółkę. Ponadto - co także istotne w sprawie - Korekty Dochodowości nie wiążą się ze świadczeniem jakichkolwiek czynności na rzecz Wnioskodawcy bądź podmiotu powiązanego (tj. Korekty Dochodowości nie będą wiązały się ze świadczeniem jakichkolwiek usług pomiędzy stronami transakcji).

Wobec powyższego należy stwierdzić, że skoro Korekta Dochodowości wynikająca zarówno z Modelu 1 jak i Modelu 2 nie ma/nie będzie miała wpływu na ceny poszczególnych dostaw towarów (nie będzie podwyższała lub obniżała cen konkretnych towarów dostarczanych przez Wnioskodawcę z uwagi na fakt, iż korekty nakierowane będą na dostosowanie poziomu wyniku finansowego transakcji kontrolowanych osiąganego w okresie rozliczeniowym do poziomu rynkowego) to czynność polegająca na dokonaniu Korekty Dochodowości nie będzie powodowała korekty rozliczeń dotyczących sprzedaży konkretnych towarów na rzecz poszczególnych spółek z Grupy czy Podmiotu Centralnego, czy rozliczeń dotyczących świadczenia usług na rzecz poszczególnych spółek z Grupy czy Podmiotu Centralnego.

(…)

W analizowanej sprawie należy wskazać, że Korekty Dochodowości wynikające z Modelu 1 i Modelu 2 będą pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT, tym samym brak jest/będzie podstaw do wystawienia faktury VAT dokumentującej takie zdarzenie, bowiem - jak wynika z art. 106b ust. 1 ustawy - faktury są dowodem dokumentującym sprzedaż. Tym samym Korekty Dochodowości nie powinny być dokumentowane fakturami VAT, a innym dokumentem księgowym, np. notą księgową.

Wskazać należy, że ustawa oraz przepisy wykonawcze wydane na podstawie jej upoważnienia w żadnym zakresie nie regulują kwestii wystawiania not księgowych. Noty księgowe stanowią dokumenty księgowe na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351 ze zm.), a nie przepisów dotyczących podatku VAT.

Przepisy krajowe nie określają dokumentu jakim powinna zostać udokumentowana Korekta Dochodowości. Nie jest tym dokumentem faktura, jednak nic nie wskazuje, że nie może nim być np. nota księgowa. Wobec tego, wystawiona nota będzie dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie przedmiotowej korekty”.

-interpretacji indywidualnej z 5 listopada 2020 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.431.2020.1.HCG, iż: „W rozpatrywanej sprawie należy zwrócić uwagę na fakt, że Wnioskodawca wchodzi w skład międzynarodowej grupy kapitałowej. Wskutek całokształtu okoliczności (takich jak np. poziom kosztów produkcyjnych, ogólnych kosztów administracyjnych), roczna rentowność podmiotu świadczącego usługę zakontraktowanej produkcji (na tej działalności) przekroczy lub będzie niższa od poziomu wyznaczonego przez Grupę, a wynikającego z zasady arm's length, podmiot ten dokona stosownej korekty poprzez wystawienie dokumentu podwyższającego lub obniżającego cenę. Kwota korekty dochodowości (niezależnie czy prowadzi do obniżenia czy do podwyższenia dochodowości producenta kontraktowego w danym okresie) nie odnosi się bezpośrednio do cen towarów sprzedawanych na rzecz podmiotu powiązanego, dokumentowanych poszczególnymi fakturami VAT. W szczególności, nie odwołuje się do konkretnych faktur, poszczególnych pozycji tych faktur, czy też cen pierwotnie stosowanych.

Jednocześnie korekta rentowności nie będzie wiązała się z czynnością wzajemną. Rozliczenie z tytułu korekty rentowności nie jest efektem jakichkolwiek zachowań stron transakcji, a kwota rozliczenia nie jest uwarunkowana wykonaniem jakichkolwiek czynności o charakterze wzajemnym. Jak już wskazano, brak jest bezpośredniego związku rozliczenia z jakimkolwiek identyfikowalnym świadczeniem którejś ze stron rozliczenia. Tym samym nie będzie stanowiło wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy i nie będzie podlegało opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Korekta poziomu rentowności nie będzie również stanowiła wynagrodzenia za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem korekty poziomu rentowności nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Reasumując, przedstawione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego korekty poziomu rentowności nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, a zatem Spółka nie powinna ich uwzględniać w rozliczeniach VAT jako (odpowiednio) korektę dokonywanych dostaw/nabyć, dla których jest podatnikiem.”

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku  jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy,

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że świadczenie usług, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy jest wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miało miejsce świadczenie usług podlegające opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

-w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

-świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy,

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy,

Z treści wniosku wynika, że Spółka A oraz Spółka B należą do jednej grupy kapitałowej operującej w sektorze paliwowym w Polsce. Spółka A jest krajowym operatorem sieci stacji paliw, hurtowym sprzedawcą oraz dystrybutorem paliw ciekłych, zarejestrowanym jako czynny podatnik VAT. Spółka B natomiast jest dystrybutorem paliw ciekłych, prowadzącym działalność w zakresie obrotu paliwami w oparciu o posiadaną koncesję OPC. Spółka B jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

Jednym ze stosowanych w grupie modeli transakcyjnych przez Zainteresowanych jest model, w ramach którego Spółka A nabywa paliwa ciekłe od podmiotów trzecich, a następnie odsprzedaje je Spółce B. Każda z takich transakcji sprzedaży paliw ciekłych dokonywanych pomiędzy Zainteresowanymi podlega opodatkowaniu VAT i konsekwentnie, jest dokumentowana odpowiednią fakturą. Kierując się właściwymi przepisami dotyczącymi cen transferowych i wskazanymi w nich obowiązkami, Zainteresowani ustalili, że cena, po jakiej Spółka A będzie sprzedawała Spółce B paliwa ciekłe będzie kalkulowana zgodnie z zasadą ceny rynkowej przy zastosowaniu metody marży transakcyjnej netto.

Zgodnie zatem z ustaleniami stron, Cena jest każdorazowo ustalana w taki sposób, żeby w ustalonym okresie (np. rocznym) zapewnić Spółce B osiągniecie marży netto z odsprzedaży paliw ciekłych na poziomie rynkowym ustalonym na podstawie analizy danych porównawczych. Uzgodnienie szczegółów dotyczących Ceny jest dokonywane w ramach zamówień, w oparciu o uzgodniony przez strony cennik obowiązujący na moment złożenia zamówienia.

Niezależnie jednak od prób dokonywania każdorazowego ustalania Ceny w taki sposób, aby zapewnić Spółce B osiągniecie odpowiedniej marży netto, nie ma możliwości dokładnego przewidzenia przychodów i kosztów, jakie w toku działalności odsprzedaży nabytych paliw ciekłych wygeneruje Spółka. Marżę transakcyjną netto ustala się bowiem poprzez odliczenie od przychodu osiągniętego w wyniku transakcji kosztów poniesionych w celu uzyskania tego przychodu, w tym także kosztów pośrednich i ogólnych. W praktyce zarówno poziom przychodu uzyskiwanego z odsprzedaży paliwa ciekłego przez Spółkę B, jak również poziom kosztów (w tym pośrednich i ogólnych) często nie jest możliwy do dokładnego określenia w momencie ustalania Ceny, m.in. gdyż kalkulacja wszystkich kosztów oraz określenie przychodu Spółki B możliwa jest dopiero po zebraniu informacji, które nie są dostępne na moment ustalania Ceny. W konsekwencji, marża netto faktycznie zrealizowana przez Spółkę B na koniec roku może różnić się od zakładanego przez Zainteresowanych docelowego poziomu tej marży.

Powyższe oznacza, iż na koniec każdego okresu może wystąpić jedna z trzech sytuacji. Gdy marża osiągnięta przez Spółkę B jest zgodna z poziomem rynkowym - Zainteresowani nie podejmują żadnych działań i nie korygują dokonanych rozliczeń.

Natomiast w sytuacji wystąpienia drugiej lub trzeciej sytuacji przedstawionej we wniosku, Zainteresowani są zobligowani do skorygowania dokonanych rozliczeń w celu wyrównania wysokości marży osiągniętej przez Spółkę B do ustalonego, rynkowego. W tym celu:

1)Spółka B może być zobligowana do zwrotu różnicy pomiędzy marżą rynkową, a marżą osiągniętą, co obniży osiągnięty poziom marży i pozwoli na jego ustalenie w wysokości rynkowej;

2)Spółka A może być zobligowana do zapłaty kwoty pieniężnej stanowiącej różnicę pomiędzy marżą rynkową a marżą osiągniętą przez Spółkę B, co pozwoli na podwyższenie wysokości marży osiągniętej przez Spółkę B do poziomu rynkowego.

Korekta dochodowości ma na celu doprowadzenie marży osiągniętej przez Spółkę B do poziomu rynkowego. Jednocześnie, Korekta dochodowości nie odwołuje się do konkretnych dostaw / faktur. Korekty dochodowości będą dokonywane w oparciu o zbiorcze dane dotyczące przychodów i kosztów Spółki B. Tym samym Korekty dochodowości nie będą gwarantowały poziomu marży w odniesieniu do konkretnej dostawy paliw ciekłych, lecz będą gwarantowały odpowiedni poziom marży Spółki B na sprzedaży zrealizowanej w danym okresie.

Zainteresowani planują, aby transfery środków w ramach Korekty dochodowości pomiędzy Zainteresowanymi, były dokumentowane notami księgowymi.

Korekty dochodowości nie wiążą się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Spółki B na rzecz Spółki A, jak również nie wiążą się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Spółki A na rzecz Spółki B. Korekty dochodowości nie stanowią formy zapłaty za świadczenia Spółki A lub Spółki B (czynności lub zaniechania na rzecz drugiej Spółki), lecz mają na celu jedynie spełnienie wymogów wynikających z przepisów dotyczących cen transferowych i umożliwienie Spółce B osiągnięcia w ustalonym okresie marży netto z odsprzedaży paliw ciekłych na poziomie rynkowym, ustalonym na podstawie analizy danych porównawczych.

Korekty dochodowości dokonywane przez Spółkę A nie stanowią obniżenia lub podwyższenia cen sprzedaży konkretnych towarów dostarczanych Spółce B i nie sprowadzają się do zmiany cen sprzedaży konkretnych towarów dostarczanych Spółce B. Celem Korekt dochodowości jest dostosowanie odpowiedniego poziomu marży Spółki B na sprzedaży zrealizowanej w danym okresie (z uwzględnieniem m.in. poziomu kosztów, które nie są bezpośrednio związane z dostawami do Spółki B), a nie dostosowanie cen / marży w odniesieniu do konkretnych dostaw paliw ciekłych do Spółki B. Korekty dochodowości będą dokonywane w oparciu o zbiorcze dane dotyczące przychodów i kosztów Spółki B w danym okresie i nie będą odnosiły się do konkretnych towarów, dostaw, zamówień czy faktur.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy Korekty dochodowości i dokonywane w ich ramach transfery kwot pieniężnych są zdarzeniami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, w związku z czym nie powinny być dokumentowane fakturami (w tym korygującymi) oraz prawidłowym jest dokumentowanie ich notami księgowymi.

W wyniku analizy przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego na tle powołanych przepisów należy stwierdzić, że celem ustalenia czy dokonywane przez Państwa Korekty dochodowości mają/będą miały wpływ na opodatkowanie podatkiem od towarów i usług należy zbadać, czy zachodzi powiązanie pomiędzy dokonywanymi Korektami dochodowości a kwotą należną za konkretne świadczone usługi.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Korekty dochodowości mają na celu doprowadzenie marży osiągniętej przez Spółkę B do poziomu rynkowego. Jednocześnie, Korekty dochodowości nie odwołują się do konkretnych dostaw/faktur. Korekty dochodowości będą dokonywane w oparciu o zbiorcze dane dotyczące przychodów i kosztów Spółki B, nie będą gwarantowały poziomu marży w odniesieniu do konkretnej dostawy paliw ciekłych, lecz będą gwarantowały odpowiedni poziom marży Spółki B na sprzedaży zrealizowanej w danym okresie. Nie wiążą się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Spółki B na rzecz Spółki A, jak również nie wiążą się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Spółki A na rzecz Spółki B. Nie stanowią formy zapłaty za świadczenia Spółki A lub Spółki B, lecz mają na celu jedynie spełnienie wymogów wynikających z przepisów dotyczących cen transferowych i umożliwienie Spółce B osiągnięcia w ustalonym okresie marży netto z odsprzedaży paliw ciekłych na poziomie rynkowym, ustalonym na podstawie analizy danych porównawczych. Korekty dochodowości dokonywane przez Spółkę A nie stanowią obniżenia lub podwyższenia cen sprzedaży konkretnych towarów dostarczanych Spółce B i nie sprowadzają się do zmiany cen sprzedaży konkretnych towarów dostarczanych Spółce B. Celem Korekt dochodowości jest dostosowanie odpowiedniego poziomu marży Spółki B na sprzedaży zrealizowanej w danym okresie, a nie dostosowanie cen/marży w odniesieniu do konkretnych dostaw paliw ciekłych do Spółki B. Korekty dochodowości będą dokonywane w oparciu o zbiorcze dane dotyczące przychodów i kosztów Spółki B w danym okresie i nie będą odnosiły się do konkretnych towarów, dostaw, zamówień czy faktur.

Należy zatem stwierdzić, że skoro dokonywane przez Państwa Korekty dochodowości mają na celu dostosowanie odpowiedniego poziomu marży Spółki B na sprzedaży zrealizowanej w danym okresie, jak również będą dokonywane w oparciu o zbiorcze dane dotyczące przychodów i kosztów Spółki B w danym okresie i nie będą odnosiły się do konkretnych towarów, dostaw, zamówień czy faktur, a także nie stanowią obniżenia lub podwyższenia cen sprzedaży konkretnych towarów to dokonywane Korekty dochodowości stanowią/będą stanowić zdarzenie niemające wpływu na rozliczenia podatku VAT, tj. nie są/nie będą Państwo zobowiązania do dokonania korekt faktur VAT.

Jednocześnie dokonywana Korekty dochodowości nie wiążą się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Spółki B na rzecz Spółki A, jak również nie wiążą się z jakimkolwiek świadczeniem ze strony Spółki A na rzecz Spółki B, jak również nie stanowią formy zapłaty za świadczenia Spółki A lub Spółki B. Tym samym nie stanowią/nie będą stanowić wynagrodzenia za usługę w rozumieniu ustawy podlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Korekty dochodowości nie stanowią/nie będą również stanowiły wynagrodzenia za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Odnosząc się zaś do dokumentacji powyższych czynności, należy zauważyć, że zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy,

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy,

Z powyższych przepisów wynika, że faktury są dokumentami sformalizowanymi. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy, mają znaczenie dowodowe.

W analizowanej sprawie należy wskazać, że wyrównanie dochodowości będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem, tym samym brak będzie podstaw do wystawienia faktury VAT dokumentującej takie zdarzenie, bowiem – jak wynika z art. 106b ust. 1 ustawy – faktury są dowodem dokumentującym sprzedaż. Tym samym, płatności w związku z dokonywanymi Korektami dochodowości nie powinny być dokumentowane fakturami, a innym dokumentem księgowym, np. notą księgową.

Wskazać należy, że ustawa oraz przepisy wykonawcze wydane na podstawie jej upoważnienia w żadnym zakresie nie regulują kwestii wystawiania not księgowych. Noty księgowe stanowią dokumenty księgowe na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 217 ze zm.), a nie przepisów dotyczących podatku VAT.

Przepisy krajowe nie określają dokumentu jakim powinna zostać udokumentowana korekta rentowności transakcji (korekta dochodowości). Nie jest tym dokumentem faktura, jednak nic nie wskazuje, że nie może nim być np. nota księgowa. Wobec tego, wystawiona nota będzie dokumentem, który w świetle regulacji prawnych umożliwi udokumentowanie przedmiotowej korekty.

Podsumowując, przedstawione w opisie sprawy Korekty dochodowości będą wynikały z wykonania czynności pozostających poza regulacjami ustawy. W związku z tym nie powinny być dokumentowane fakturą, lecz innym dokumentem księgowym, np. notą księgową.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. S.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).