Interpretacja indywidualna z dnia 14 października 2022 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.344.2022.2.RST
Temat interpretacji
Opodatkowanie usług świadczonych na rzecz kontrahenta zagranicznego oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonanych w Polsce.
Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
12 lipca 2022 r. wpłynął za pośrednictwem ePUAP Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania usług świadczonych na rzecz kontrahenta zagranicznego oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonanych w Polsce. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem przesłanym za pośrednictwem ePUAP 29 września 2022 r.
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
W styczniu 2022 roku otworzył Pan działalność gospodarczą. Pierwsze transakcje płatnicze oraz zakończone usługi wystąpiły dopiero w kwietniu 2022 r. W styczniu złożył Pan VAT-R, nie dostarczył Pan jednak umowy najmu do lokalu, w którym ma miejsce siedziba firmy i nie został Pan zarejestrowany do VAT. Ponowny VAT-R został przez Pana złożony 30 maja 2022 r., a od 31 maja 2022 r. został Pan zarejestrowany do VAT. Nie był pan świadomy, iż deklarację VAT-R trzeba złożyć przed wystawieniem pierwszej faktury sprzedaży. Pierwsza faktura sprzedaży i zakończona transakcja wystąpiła 26 kwietnia 2022 r. Faktury zostały wystawione ze stawką NP, gdyż świadczy Pan usługę dla kontrahenta zagranicznego. Jest to firma ubezpieczeniowa (…), której świadczy Pan usługi polegające na uporządkowaniu, odnowieniu mieszkań po zdarzeniach losowych, które wchodzą w pakiet ubezpieczenia. Firma (…) nie jest w Niemczech VATowcem.
Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego
W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że:
‒kontrahent, na rzecz którego świadczy Pan usługi wymienione we wniosku występuje jako podmiot zagraniczny, posługuje się zagranicznym numerem VAT –UE, tj. (…). Posłuje się danymi niemieckimi,
‒wystawił Pan łącznie pięć faktur z 26 kwietnia 2022 r. oraz siedem faktur w maju (cztery faktury z 8 maja 2022 r. i trzy faktury z 15 maja 2022 r.) za wykonane prace porządkowe, zwrot kosztów materiałów i benzyny dla firmy:
(…)
‒za maj złożył Pan pusty JPK VAT, nie wykazując żadnej transakcji,
‒faktury zakupu dotyczą zakupu benzyny oraz usług księgowych,
‒wyżej wymienionych zakupów dokonywał Pan 30 kwietnia 2022 r. i 31 maja 2022 r., są to faktury zbiorcze za cały miesiąc,
‒usługi księgowe, jak i zakup benzyny dotyczyły usług polegających na uporządkowaniu i odnowieniu mieszkań świadczonych na rzecz zagranicznego kontrahenta, nie świadczy Pan innych usług,
‒mieszkania, które Pan odnawiał i uporządkowywał znajdują się na terenie Niemiec,
‒na pytanie czy dokonał Pan rejestracji dla celów transakcji międzynarodowych i posiada Pan numer VAT-UE, wskazał Pan: tak, dokonałem 31 maja 2022 r.
Pytanie (ostatecznie sformułowane w odpowiedzi na wezwanie):
Czy za kwiecień 2022 i maj 2022 mogę wykazać podatek należny VAT ze stawką NP i odliczyć VAT za dokonane zakupy? Jeśli rejestracja do VAT nastąpiła 31 maja 2022 r.
Pana stanowisko w sprawie
Uważa Pan, że już od kwietnia może wykazywać faktury sprzedaży ze stawką NP w JPK. Natomiast VAT naliczony może Pan odliczać od transakcji z dnia 31 maja 2022 r.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:
opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:
1.odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.eksport towarów;
3.import towarów na terytorium kraju;
4.wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:
rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.
Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:
przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:
przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:
przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.
Stosownie do art. 28a ustawy:
na potrzeby stosowania ww. rozdziału:
1.ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
a.podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
b.osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.
Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy:
w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.
Natomiast, według art. 28e ustawy:
miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.
Przepis art. 28e ustawy – jak wynika z jego brzmienia – stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość. Usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące – determinuje ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie usługi, które dotyczą konkretnej nieruchomości – jedynie wówczas można w praktyce zastosować opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości.
Także Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.) w art. 47 przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.
Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284, s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77, str. 1, z późn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”.
Zgodnie z art. 13b rozporządzenia:
do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:
a.każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;
b.każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;
c.każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;
d.każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.
Jednocześnie w myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011:
usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:
a.gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
b.gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.
Jak stanowi art. 31a ust. 2 lit. k rozporządzenia 282/2011, ustęp 1 obejmuje w szczególności:
utrzymanie, remont i naprawę budynku lub jego części, łącznie z takimi pracami jak sprzątanie, układanie płytek, tapetowanie i układanie parkietu.
Zakres stosowania tego przepisu obejmuje szeroki wachlarz usług. Ma on zastosowanie do istotnych prac remontowych oraz do bardziej ograniczonych napraw lub usług związanych z utrzymaniem. Obejmuje sprzątanie wewnątrz i na zewnątrz budynku, a zatem obejmuje usługi sprzątania powierzchni biurowych.
Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarte zostało w art. 86 ust. 1 ustawy:
w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Jednocześnie stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
kwotę podatku naliczonego stanowi:
1)suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a)nabycia towarów i usług,
b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
W myśl art. 86 ust. 10 ustawy:
prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.
Natomiast stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:
prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.
Co więcej, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy:
podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.
Uprawnienie wynikające z powyższego przepisu odnosi się do podatników prowadzących działalność gospodarczą na terytorium kraju, którzy dokonują dostaw towarów bądź świadczenia usług opodatkowanych poza terytorium kraju, a zakupy, jakich dokonują, są związane właśnie z tymi czynnościami. Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powołany przepis wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.
Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy:
jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.
Z kolei art. 86 ust. 13 ustawy:
stanowi, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:
1) za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo
2) za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
- nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że prawo do odliczenia podatku naliczonego generalnie skorelowane jest z momentem, w którym podatek VAT należny staje się wymagalny, czyli z momentem powstania obowiązku podatkowego. Jednakże, aby podatnik nabył prawo do odliczenia muszą zostać spełnione jeszcze dwie przesłanki, tj. transakcja faktycznie zaistniała i podatnik posiada fakturę dokumentującą tę transakcję.
Zatem należy stwierdzić, że odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do nabytych towarów lub wyświadczonych usług – co do zasady – można dokonać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie następujące przesłanki:
‒powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
‒doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
‒podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.
Jeżeli podatnik nie dokonał odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy, to na podstawie art. 86 ust. 11 ustawy będzie mógł dokonać tego odliczenia w trzech następnych okresach rozliczeniowych. Przy czym - co należy podkreślić - termin „trzech następnych okresów rozliczeniowych” do odliczenia podatku będzie liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.
Co istotne w myśl art. 86a ust. 1 ustawy:
w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:
1)wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2)należnego z tytułu:
a)świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
b)dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
c)wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3)należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4)wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2-3 oraz art. 34.
Przy czym w myśl art. 86a ust. 3 ustawy:
przepis ust. 1 nie ma zastosowania:
1)w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
a)wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
b)konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2)do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.
Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.
O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów będących przedmiotem dostawy, czy też niezbędne do świadczenia usług; bezpośrednio więc wiążą się z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością gospodarczą, istnieć musi związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.
Natomiast stosowanie do art. 96 ust. 1 i 4 ustawy:
1. podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.
4. Naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.
Jednocześnie zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy:
podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c, art. 133 i art. 138g ust. 2.
Jak stanowi art. 99 ust. 7c ustawy:
deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, zawierają dane niezbędne do rozliczenia podatku, obliczenia jego wysokości, w tym wysokości podstawy opodatkowania, podatku należnego i podatku naliczonego, a także dane dotyczące podatnika.
Zgodnie z art. 99 ust. 11c ustawy:
deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, są składane zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 2070), który obejmuje deklarację i ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3. Dokument elektroniczny, o którym mowa w zdaniu pierwszym, jest przesyłany w sposób określony w przepisach wydanych na podstawie art. 193a § 3 Ordynacji podatkowej i zgodnie z wymaganiami określonymi w tych przepisach.
Natomiast stosownie do art. 109 ust. 3 i 3b ustawy:
3. Podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:
1) rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;
2) kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego;
3) kontrahentów;
4) dowodów sprzedaży i zakupów.
3b. Podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 1, są obowiązani przesyłać, na zasadach określonych w art. 99 ust. 11c, za każdy miesiąc do urzędu skarbowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, ewidencję, o której mowa w ust. 3, łącznie z deklaracją podatkową, w terminie do złożenia tej deklaracji.
Od 1 października 2020 r., kwestie danych jakie należy wykazywać w składanych deklaracjach reguluje rozporządzenie Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 1988, ze zm.) – dalej: „rozporządzenie”.
Rozporządzenie to zostało wydane na podstawie art. 99 ust. 13b oraz art. 109 ust. 14 ustawy, które stanowią o upoważnieniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydania rozporządzenia określającego:
‒szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 7c, wraz z objaśnieniami co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, oraz niezbędnymi pouczeniami, uwzględniając konieczność prawidłowego rozliczenia podatku oraz kontroli tego obowiązku przez organ podatkowy (zgodnie z treścią art. 99 ust. 13b ustawy),
‒szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 3, oraz sposób wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z ust. 3b i 3c, uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowości rozliczeń podatników oraz kontroli obowiązków podatników przez organ podatkowy, identyfikowania obszarów, w których występują nadużycia w podatku lub narażonych na te nadużycia, oraz możliwości techniczno-organizacyjne prowadzenia przez podatników ewidencji (w myśl art. 109 ust. 14 ustawy).
W rozporządzeniu w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług dodano załączniki będące objaśnieniami co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji oraz sposób wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z art. 109 ust. 3b i 3c ustawy.
W pkt I załącznika „Objaśnienia do deklaracji” wskazano w pkt 4.1., iż w części deklaracji dotyczącej obliczenia wysokości podatku należnego wykazuje się wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu (wysokość podstawy opodatkowania oraz wysokość podatku należnego), dla których obowiązek podatkowy powstał w okresie rozliczeniowym, za który jest składana deklaracja, po uwzględnieniu korekt wynikających z przepisów o podatku, jeżeli mają wpływ na rozliczenie w tym okresie. Dotyczy to również czynności wykonywanych poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego lub zwrotu podatku naliczonego.
Z treści wniosku wynika, że w styczniu 2022 roku otworzył Pan działalność gospodarczą i świadczy Pan usługi polegające na uporządkowaniu, odnowieniu mieszkań po zdarzeniach losowych, które wchodzą w pakiet ubezpieczenia. Mieszkania, które Pan odnawia i uporządkowuje znajdują się na terenie Niemiec. Kontrahent, na rzecz którego świadczy Pan ww. usługi występuje jako podmiot zagraniczny, posługuje się zagranicznym numerem VAT-UE, tj. (…). W styczniu złożył Pan VAT-R, nie dostarczył Pan jednak umowy najmu lokalu, w którym ma miejsce siedziba firmy i nie został Pan zarejestrowany do VAT. Ponowny VAT-R został przez Pana złożony 30 maja 2022 r., a od 31 maja 2022 r. został Pan zarejestrowany do VAT i do VAT-UE. Wystawił Pan łącznie pięć faktur z 26 kwietnia 2022 r. oraz siedem faktur w maju (cztery faktury z 8 maja 2022 r. i trzy faktury z 15 maja 2022 r.) za wykonane prace porządkowe, zwrot kosztów materiałów i benzyny. Faktury zostały wystawione ze stawką NP, gdyż świadczy Pan usługę dla kontrahenta zagranicznego. Natomiast faktury zakupu dotyczą zakupu benzyny oraz usług księgowych, których dokonywał Pan 30 kwietnia 2022 r. i 31 maja 2022 r., są to faktury zbiorcze za cały miesiąc.
Pana wątpliwości dotyczą sposobu opodatkowania usług polegających na uporządkowaniu i odnawianiu mieszkań, świadczonych na rzecz kontrahenta zagranicznego i prawidłowego wykazania tych czynności w JPK_VAT oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonanych w Polsce, w szczególności czy za kwiecień 2022 i maj 2022 może Pan wykazać podatek należny VAT ze stawką NP i odliczyć VAT za dokonane zakupy, jeśli rejestracja do VAT nastąpiła 31 maja 2022 r.
Odnosząc się do Pana wątpliwości należy przede wszystkim ustalić miejsce świadczenia wykonywanych przez Pana usług. Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że świadczone przez Pana na rzecz podmiotu zagranicznego usługi polegające na uporządkowaniu, odnowieniu mieszkań po zdarzeniach losowych, które wchodzą w pakiet ubezpieczenia będą usługami związanymi z nieruchomością, o których mowa w art. 28e ustawy. Jak wynika z art. 31a ust. 2 lit. k rozporządzenia 282/2011 usługa jest związana z nieruchomością, jeśli obejmuje utrzymanie, remont i naprawę budynku lub jego części, łącznie z takimi pracami jak sprzątanie, układanie płytek, tapetowanie i układanie parkietu. Zatem, w analizowanym przypadku spełnione zostaną przesłanki pozwalające na uznanie przedmiotowych usług za usługi związane z nieruchomością, o których mowa w art. 28e ustawy. W konsekwencji w niniejszej sprawie miejsce świadczenia wykonywanych przez Pana usług ustalane jest na podstawie art. 28e ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości. Oznacza to, że usługi polegające na uporządkowaniu i odnowieniu mieszkań po zdarzeniach losowych, które to mieszkania znajdują się na terenie Niemiec podlegają opodatkowaniu na terytorium tego kraju. Zatem, świadczone przez Pana usługi nie podlegają opodatkowaniu w Polsce. Kwestie rozliczenia transakcji na terytorium Niemiec regulują przepisy prawa niemieckiego. Pan jako podatnik na którym spoczywa obowiązek prawidłowego rozliczenia transakcji powinien zwrócić się do organów podatkowych na terenie Niemiec w zakresie obowiązku / braku obowiązku rozliczenia przez Pana przedmiotowego świadczenia zgodnie z przepisami prawa niemieckiego. Z wniosku nie wynika, że dokonał Pan rejestracji na terytorium Niemiec. Przyjmując w niniejszej sprawie, że nie jest Pan zobowiązany do rejestracji jako podatnik VAT na terytorium Niemiec, powinien Pan wystawić faktury według polskich przepisów bez wykazywania podatku należnego jako czynności niepodlegające opodatkowaniu w Polsce. W tym przypadku rozliczenia podatku od wartości dodanej może dokonać Pana nabywca – tj. podatnik tego podatku na terytorium Niemiec.
Jak wynika z opisu sprawy dokonał Pan rejestracji jako podatnik VAT 31 maja 2022 r. Zatem w zakresie wykazywania powyższych transakcji w pliku JPK_VAT, należy wskazać, że usługi dla których obowiązek podatkowy powstał w miesiącu maju 2022 r. należy wykazać w pliku JPK_VAT wyłącznie za miesiąc maj 2022 r. Natomiast dla usług dla których obowiązek podatkowy powstał w miesiącu kwietniu 2022 r. nie składa Pan pliku JPK_VAT, gdyż za ten okres nie był Pan zarejestrowany do podatku VAT.
Pana wątpliwości dotyczą również prawa do odliczenia podatku naliczonego za dokonane zakupy.
Z wniosku wynika, że dokonał Pan rejestracji jako podatnik VAT 31 maja 2022 r., natomiast 30 kwietnia 2022 r. oraz 31 maja 2022 r. otrzymał Pan faktury zbiorcze które dotyczą zakupu benzyny oraz usług księgowych. Nabywane usługi dotyczyły świadczonych przez Pana usług polegających na uporządkowaniu i odnowieniu mieszkań których to miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium kraju tj. w Niemczech i nie świadczy Pan żadnych innych usług. Zatem z powyższego wynika, że zarejestrował się Pan jako podatnik VAT przed pierwszą sprzedażą na terytorium Polski w rozumieniu art. 2 pkt. 22 w zw. z art. 5 ustawy.
Ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżących (lub przyszłych) czynności opodatkowanych. Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny. Tym samym podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie powstania obowiązku podatkowego i otrzymania faktury. Lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego w momencie realizacji uprawnienia.
Mając zatem na uwadze przedstawione okoliczności sprawy, powołane regulacje prawne oraz fakt że zarejestrował się Pan jako podatnik VAT przed pierwszą sprzedażą na terytorium Polski stwierdzić należy, że będzie Panu przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie benzyny i usług księgowych, przy założeniu że nie będą zachodzić wyłączenia zawarte w art. 88 ustawy o VAT, a ponadto prawo to w odniesieniu do zakupu benzyny przysługuje z uwzględnieniem art. 86a ustawy. Jednak realizacja prawa do odliczenia nastąpiła dopiero po uzyskaniu przez Pana statusu zarejestrowanego (czynnego) podatnika podatku od towarów i usług (tj. 31 maja 2022 r.). Ponadto warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powołany przepis wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju.
Realizacja prawa do odliczenia podatku naliczonego następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia podatku, jednakże aby skutecznie zrealizować powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć, najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa - wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako czynnego podatnika. Dopiero usunięcie negatywnej przesłanki, poprzez złożenie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R spowodowało możliwość realizacji przez Pana przysługującego prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Dopełnienie ww. wymogów umożliwiło Panu realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Dlatego pierwszą deklarację dla potrzeb podatku od towarów i usług może Pan złożyć za miesiąc w którym nastąpiła rejestracja jako podatnik VAT czynny, czyli za maj 2022 r., przy czym zgodnie z cyt. wyżej art. 86 ust. 10, ust. 10b, ust. 11 i ust. 13 ustawy w deklaracji za miesiąc maj 2022 r. może Pan dokonać odliczenia w stosunku do zakupów poczynionych w maju 2022 r. jak i w kwietniu 2022 r.
Tym samym, przysługuje Panu prawo, z uwzględnieniem ograniczeń i wyłączeń wskazanych odpowiednio w art. 86a i art. 88 ustawy o VAT, do odliczenia podatku VAT naliczonego od ponoszonych wydatków dotyczących zakupu benzyny oraz usług księgowych w miesiącu kwietniu i maju 2022 r. poprzez złożenie deklaracji JPK_V7 za miesiąc maj.
Tym samym Pana stanowisko, że sprzedaż NP może Pan wykazać w pliku JPK_VAT od miesiąca kwietnia 2022 r. oraz, że może Pan odliczyć podatek VAT naliczony wyłącznie od transakcji z 31 maja 2022 r. jest nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Wydając niniejszą interpretację przyjęto, że nie ma Pan obowiązku rejestracji dla celów podatku VAT w kraju, w którym wykonuje Pan usługi. Wyjaśnienie tej kwestii leży w Pana gestii.
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).