Transakcja sprzedaży 7 wydzielonych działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 lutego 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 11 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży 7 wydzielonych działek.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 kwietnia 2022 r. (wpływ 21 kwietnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Będąc podatnikiem, osobą fizyczną, nabył Pan nieruchomość rolną. Nabycie nie było opodatkowane podatkiem VAT. Data nabycia: rok 2013. Nie zajmuje się Pan zawodowo obrotem nieruchomościami.

Uzyskał Pan na nabytą nieruchomość warunki zabudowy i pozwolenie na budowę. Zamierza Pan wydzielić 7 działek i dokonać ich sprzedaży w stanie niezabudowanym. Teren jest oznaczony w ewidencji gruntów jako pastwisko. Planowana sprzedaż nie jest związana z działalnością gospodarczą.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Jest Pan czynnym podatnikiem podatku VAT z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, której głównym przedmiotem jest (69.10.Z) Działalność prawnicza.

Nieruchomość została nabyta w celu przeznaczenia jej pod zabudowę związaną z planowaną działalnością rolniczą. Nie otrzymał Pan jednak od gminy warunków zabudowy zagrodowej (siedlisko) – decyzja była odmowna, z uwagi na brak spełnienia warunku bycia rolnikiem indywidualnym.

Numery nowych działek nie są jeszcze znane. Numer ewidencyjny działki, z której będą wydzielone nowe działki, to (…).

Grunt od momentu nabycia, do momentu zbycia, a także obecnie jest wykorzystywany rolniczo – aktualnie jest to uprawa kukurydzy.

Grunt został przekazany osobie z najbliższej rodziny w odpłatne użytkowanie na czas nieokreślny, na podstawie aktu notarialnego (opłata (...) zł rocznie).

Dotychczas nie podejmował Pan działań związanych z ogłoszeniem zamiaru sprzedaży planowanych do podziału działek. Ewentualnych nabywców chciałby Pan znaleźć umieszczając ogłoszenie w internecie na portalu np. (…) oraz poprzez przekazanie informacji znajomym.

W stosunku do gruntu jaki ma zostać podzielony i sprzedany została wydana decyzja o warunkach zabudowy i pozwolenie na budowę. Żadnych dodatkowych działań inwestycyjnych Pan nie podejmuje, żadne nakłady nie były poczynione i żadnych Pan nie planuje (teren jest niezabudowany, nieuzbrojony, nieogrodzony, nieutwardzony).

Warunki zabudowy i pozwolenie na budowę dotyczą działki nr (…). Działka ta nie została jeszcze podzielona na działki do sprzedaży.

Są to warunki zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Przyczyną wystąpienia o warunki było ustalenie, czy przepisy dopuszczają i jeżeli tak to w jakim zakresie możliwość przeznaczenia terenu pod zabudowę. Celem wystąpienia o warunki zabudowy nie było uzyskanie możliwości podziału (podział nieruchomości możliwy jest również bez posiadania warunków zabudowy).

Pytanie

Czy transakcja sprzedaży 7 wydzielonych działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

Pana stanowisko w sprawie

Transakcja sprzedaży 7 wydzielonych działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że:

W oparciu o art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy sprzedający, w celu dokonania sprzedaży działek podejmował/będzie podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania ich za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.) – a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy – jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

W tym miejscu należy przytoczyć orzeczenie z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, z którego wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że nabył Pan nieruchomość rolną. Zamierza Pan wydzielić 7 działek z działki nr (…) i dokonać ich sprzedaży. Grunt został przekazany w odpłatne użytkowanie na czas nieokreślny, na podstawie aktu notarialnego (opłata (...) zł rocznie). W stosunku do gruntu jaki ma zostać podzielony i sprzedany została wydana decyzja o warunkach zabudowy i pozwolenie na budowę. Są to warunki zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Przyczyną wystąpienia o warunki było ustalenie, czy przepisy dopuszczają i jeżeli tak to w jakim zakresie możliwość przeznaczenia terenu pod zabudowę.

Pana wątpliwości dotyczą ustalenia, czy transakcja sprzedaży 7 wydzielonych działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym wynagrodzeniem.

Podkreślenia wymaga, że na gruncie podatku od towarów i usług dana czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Według art. 244 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.– Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):

Użytkowanie jest zatem ograniczonym prawem rzeczowym unormowanym w art. 252-270 Kodeksu cywilnego. I tak, według art. 252 Kodeksu cywilnego:

Na mocy art. 253 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 254 Kodeksu cywilnego:

Zakres użytkowania, wysokość czynszu (opłat) oraz terminy płatności ustalają strony w umowie.

Skoro zatem użytkowanie nie jest zbywalne, nie można uznać, iż oddanie w odpłatne użytkowanie nieruchomości stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, nie daje również użytkownikowi uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Ponieważ oddanie nieruchomości w odpłatne użytkowanie jest świadczeniem na rzecz innego podmiotu i nie stanowi dostawy towaru zdefiniowanego w art. 7 ust. 1 ustawy uznać należy, że jest ono świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Zatem odpłatne oddanie do użytkowania nieruchomości stanowi świadczenie usług, tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 8 ust. 1 ustawy.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce przez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

W przedmiotowej stawie, umowa odpłatnego użytkowania jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia właściciela rzeczy (ruchomości i nieruchomości), polegającego na oddaniu tej rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie użytkownika, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Strony stosunku cywilnoprawnego (a taki niewątpliwie powstaje w wyniku odpłatnej umowy użytkowania) mogą w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych zawrzeć w umowie postanowienie, co do rozliczenia poniesionych kosztów. A zatem stanowi to zobowiązanie cywilnoprawne, uregulowane w zawartej umowie, które należy traktować jako należność otrzymaną z tytułu odpłatnego świadczenia ww. usługi.

Tym samym opłata za oddanie przedmiotowego gruntu w użytkowanie na czas nieokreślony, na podstawie aktu notarialnego stanowi dla Pana wynagrodzenie za świadczenie usług polegające na udostępnianiu ww. nieruchomości. W tej sytuacji kwota opłaty jest należnością wynikającą z odpłatnego świadczenia usług, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla wiążącego strony stosunku cywilnoprawnego.

Wykorzystanie przez Pana nieruchomości w działalności gospodarczej polegającej na przekazaniu nieruchomości w odpłatne użytkowanie na czas nieokreślony – jak już wcześniej wyjaśniono – stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, czynność ta wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, a Pan w związku z jej realizacją działa w charakterze podatnika zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy. Powyższe spowodowało, ww. grunt (nieruchomość) stracił charakter majątku prywatnego. Zatem w tym przypadku nie można mówić, iż w całym okresie jego posiadania stanowił on dla Pana majątek prywatny, służący celom własnym (osobistym).

Dodatkowo, w stosunku do sprzedawanego gruntu uzyskał Pan pozwolenie na budowę oraz warunki zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Przyczyną wystąpienia o warunki było ustalenie, czy przepisy dopuszczają i jeżeli tak to w jakim zakresie możliwość przeznaczenia terenu pod zabudowę. Zamierza Pan wydzielić 7 działek i dokonać ich sprzedaży w stanie niezabudowanym. Powyższe nie jest typowym (zwykłym) rozporządzaniem prawem własności.

Wobec powyższego, dokonując sprzedaży 7 wydzielonych działek, nie będzie Pan zbywał majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując sprzedaży gruntów uprzednio wykorzystywanych do świadczenia usług w celach zarobkowych (przekazanie w odpłatne użytkowanie na czas nieokreślony), wypełni Pan przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy dla transakcji sprzedaży wydzielonych działek.

W konsekwencji, planowana przez Pana sprzedaż tych działek będzie stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, transakcja sprzedaży 7 wydzielonych działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym, Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).a

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).