Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Stron:

1)Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

2)Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

3)Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 1

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Mając na uwadze powyższe, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowej, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

Podatnikami – według art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika VAT.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem VAT wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał, jako podatnik.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 z późn. zm., dalej: „Dyrektywa”), „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta zarówno w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jak i w art. 9 ust. 1 ww. Dyrektywy ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Zatem, jak wskazano wyżej, dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w sytuacji, gdy czynności podmiotu dokonującego tej dostawy wykażą znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, w sposób wystarczająco stały i zorganizowany. Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy ustalić, czy działa on, jako producent, handlowiec lub usługodawca.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nieruchomości nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Powyższe elementy mogą bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. podejmuje działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek (wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia), uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami czy w zakresie usług deweloperskich (lub innych tego rodzaju usług). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg opisanych powyżej okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Odnosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że rodzaj podjętych przez Sprzedającą działań świadczy o zorganizowanym charakterze planowanej sprzedaży Nieruchomości i powoduje, że planowana sprzedaż Nieruchomości przybiera formę zawodową (profesjonalną) w zakresie obrotu nieruchomościami. Działania Sprzedającej wykraczały bowiem znacząco poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i należy je uznać za działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, zamiarem Sprzedającej jest sprzedaż Nieruchomości, w sposób, który umożliwi jej osiągnięcie jak najwyższego zysku.

Należy podkreślić, że Sprzedająca – mając na uwadze planowane przez Kupującego działania związane z realizacją Inwestycji – wyraziła w Umowie przedwstępnej zgodę na dysponowanie przez Kupującego Nieruchomością (również w stosunku do Nieruchomości Gminnej od momentu nabycia tej nieruchomości przez Sprzedającą) dla celów koniecznych do:

1)przygotowania planowanej przez Kupującego Inwestycji w zakresie przywidzianym przez prawo budowlane,

2)uzyskania pozwolenia (pozwoleń) na budowę dotyczących realizacji Inwestycji planowanej przez Kupującego na Nieruchomości oraz wszelkich innych decyzji niezbędnych do uzyskania tego pozwolenia, w szczególności decyzji zezwalającej na wyłączenie Nieruchomości z produkcji rolniczej, co obejmuje w szczególności prawo do składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomościami na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawozdań, opinii, ekspertyz, warunków technicznych i przyłączy,

3)przeprowadzenia badania Nieruchomości, w tym do potwierdzenia na niej badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż Nieruchomość wolna jest od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na jej terenie Inwestycji wraz z niezbędną infrastrukturą, w szczególności komunikacyjną dostosowaną do samochodów ciężarowych.

Jednocześnie Sprzedająca w Umowie przedwstępnej udzieliła Kupującemu oraz osobie wskazanej przez Kupującego pełnomocnictwa do:

1)wystąpienia w jej imieniu do właściwego dostawcy lub dystrybutora energii elektrycznej i gazowej oraz innych niezbędnych mediów, celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej i gazowej i innych niezbędnych mediów, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru jak również do wystąpienia do właściwego oraz z wnioskiem o zmianę klasyfikacji bonitacyjnej gleby, oraz

2)przeprowadzenia badania Nieruchomości opisanych powyżej w zakresie wskazanym w punktach 2) i 3) Warunków zawarcia Umowy sprzedaży co obejmuje umocowanie do przeglądania akt załączonych do ksiąg wieczystych Nieruchomości, uzyskiwania od sądów, organów administracji samorządowej oraz rządowej wypisów i zaświadczeń oraz zasięgania informacji dotyczących stanu prawnego Nieruchomości oraz zaległości finansowych Sprzedającej, przeglądania akt ewidencji gruntów prowadzonej przez właściwy urząd, uzyskiwania wypisów z ewidencji gruntów i wyrysów z mapy ewidencyjnej oraz składania wniosków oraz uzyskiwania zaświadczeń i zasięgania informacji w organach administracji rządowej i samorządowej w zakresie roszczeń byłych właścicieli oraz innych postępowań administracyjnych lub sądowych toczących się odnośnie Nieruchomości oraz wypisów ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego lub miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości.

Zdaniem Stron nie bez znaczenia jest również to, że Sprzedająca zobowiązała się w Umowie przedwstępnej udzielić Kupującemu oraz osobom wskazanym przez Kupującego na jego żądanie zgód, pełnomocnictw, upoważnień w zakresie wskazanym powyżej w osobnych dokumentach.

Ponadto, przedmiotem Transakcji będzie Nieruchomość Gminna, którą Sprzedająca ma dopiero nabyć. Nieruchomość Gminna graniczy z pozostałymi działkami, będącymi przedmiotem Transakcji i zostanie nabyta przez Sprzedającą w celach biznesowych, tj. wyłącznie w celu jej odsprzedaży Kupującemu. Nabycie Nieruchomości Gminnej przez Sprzedającą jest jednym z Warunków zawarcia Umowy sprzedaży (zastrzeżonych na korzyść Kupującego).

Nie bez znaczenia jest również okoliczność, że Sprzedająca w ramach zarządu majątkiem własnym zbywała w przeszłości inne nieruchomości niż Nieruchomość, w szczególności Sprzedająca sprzedawała w okresie od 2014 r. do 2021 r. działki, które w większości stanowiły działki budowlane.

Wskazane wyżej działania podejmowane przez Sprzedającą świadczą o wykorzystaniu przez nią Nieruchomości do celów zarobkowych. Zaangażowanie Sprzedającej w czynności związane ze sprzedażą Nieruchomości w ramach Transakcji, jest zdaniem Stron zbliżone do działań typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, wykonywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Całokształt powyższych okoliczności powoduje, że opisanych czynności nie można interpretować jako rozporządzanie majątkiem prywatnym, lecz jako świadome działania, zmierzające do osiągnięcia korzyści materialnych z tytułu jego sprzedaży.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy uznać, że z tytułu sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji Sprzedająca będzie miała statusu podatnika podatku VAT (por. art. 15 ust. 1 ustawy o VAT) wykonującego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dla kompletności wywodu należy również dodać, iż w analizowanej sytuacji nie są spełnione żadne przesłanki mogące prowadzić do potraktowania planowanej sprzedaży Nieruchomości jako transakcji wyłączonej z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, tj. przepisu wyłączającego z opodatkowania transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Nieruchomość bez wątpienia nie spełnia bowiem definicji przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wskazano wyżej, w Umowie przedwstępnej Sprzedająca zobowiązała się sprzedać Kupującemu w ramach Umowy sprzedaży wyłącznie Nieruchomość.

Przedmiotem planowanej dostawy nie będą natomiast inne od Nieruchomości składniki majątku Sprzedającej.

Całokształt przedstawionych okoliczności przemawia zatem za uznaniem za prawidłowe stanowiska Stron, iż sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 2

1.Wprowadzenie

Strony pragną podkreślić, że celem tego pytania nie jest potwierdzenie wysokości stawki VAT, a jedynie potwierdzenie, że sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała VAT i powinna być opodatkowana według właściwej stawki. Strony zdają sobie sprawę, że narzędziem służącym do potwierdzenia stawki jest wiążąca informacja stawkowa (WIS), stąd w interpretacji chcą potwierdzić jedynie fakt, iż do sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień od podatku VAT oraz że sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy uznać, że grunt spełnia definicję towaru, a jego zbycie w ramach umowy sprzedaży stanowi odpłatną dostawę towarów.

2.Status Nieruchomości jako niezabudowanej

Zdaniem Stron, zarówno w dacie złożenia niniejszego wniosku, jak i w dacie planowanej Transakcji Nieruchomość będzie miała status nieruchomości niezabudowanej w rozumieniu ustawy o VAT, gdyż nie znajdują się na niej i nie będą znajdowały się na dzień Transakcji żadne obiekty budowlane, które mogłyby stanowić budynki, budowle lub ich części w rozumieniu przepisów Prawa budowalnego.

Statusu Nieruchomości jako niezabudowanej dla potrzeb VAT nie zmienia okoliczność, że na działkach o numerach ewidencyjnych 6, 8, 2, 3 wchodzących w skład Nieruchomości znajdują się (i prawdopodobnie będą znajdowały się na Nieruchomości na datę Transakcji) linie energetyczne wraz ze słupami energetycznymi. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, linie energetyczne wraz ze słupami energetycznymi zarówno obecnie, jak i po planowanej przebudowie, która może nastąpić przed datą Transakcji, będą własnością przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 KC.

Sieć elektroenergetyczna (w tym słupy energetyczne), jako infrastruktura przesyłowa, na podstawie art. 49 § 1 KC nie stanowi zatem części składowej Nieruchomości, gdyż wchodzi w skład przedsiębiorstwa przesyłowego. W konsekwencji, należy uznać, że nie będzie ona przedmiotem Transakcji i nie będzie wpływała na to, czy Nieruchomość powinna być uznawana za zabudowaną, czy też nie.

Zdaniem Stron, statusu Nieruchomości jako niezabudowanej dla potrzeb VAT nie zmienia również fakt, że na działkach o numerach ewidencyjnych 5 i 8 wchodzących w skład Nieruchomości znajdują się (i prawdopodobnie będą znajdować się na Nieruchomości na datę Transakcji) rowy melioracyjne, które zgodnie z planem mają zostać zlikwidowane i przebudowane w drugim kwartale 2022 r. W związku z tym, że nie zostały one (ani nie zostaną po planowanej przebudowie) wzniesione z użyciem wyrobów budowlanych, w ocenie Stron, rowy melioracyjne nie stanowią (i nie będą stanowiły po planowanej przebudowie, która może nastąpić przed datą Transakcji) na gruncie Prawa budowlanego budynku, budowli ani ich części.

W efekcie, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji powinna zostać uznana za dostawę gruntu niezabudowanego.

3.  Kwalifikacja podatkowa transakcji

Mając na względzie, że Nieruchomość należy traktować jako niezabudowaną, zastosowania w przedmiotowej sprawie nie znajdą art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT, dotyczące nieruchomości zabudowanych. Konieczne jest zatem odniesienie się w dalszej części do przepisów ustawy o VAT, które dotyczą opodatkowania dostawy nieruchomości niezabudowanych.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Definicja terenów budowlanych została zawarta w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, na datę złożenia niniejszego wniosku Nieruchomość objęta jest MPZP, zgodnie z którym działki wchodzące w skład Nieruchomości oznaczone są w planie następującymi symbolami:

1)P – jako tereny lokalizacji obiektów o funkcji produkcyjno-technicznej i usługowej, gdzie powierzchnia sprzedażowa obiektów handlowych nie może przekroczyć 1000 m²,

2)KS – jako tereny lokalizacji obiektów i urządzeń obsługi komunikacji samochodowej,

3)TS – jako tereny lokalizacji obiektów i urządzeń baz kontenerowych i transportu samochodowego,

4)IT – jako tereny lokalizacji obiektów i urządzeń infrastruktury technicznej oraz prowadzenia ciągów uzbrojenia terenu,

5)KD – jako tereny prowadzenia ciągów komunikacji wewnętrznej z częściowym wykorzystaniem istniejących dróg gruntowych, wzdłuż rowów melioracyjnych – szerokość w liniach rozgraniczających 10 m.

Z MPZP wynika więc, że Nieruchomość stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, przed datą Transakcji może dojść do Zmiany MPZP. Niemniej jednak w przypadku ewentualnej Zmiany MPZP, Nieruchomość w dalszym ciągu pozostanie gruntem przeznaczonym pod zabudowę. Ewentualna Zmiana MPZP miałaby bowiem umożliwić realizację Inwestycji na Nieruchomości polegającej na wybudowaniu zespołu obiektów produkcyjnych i magazynowo-składowych oraz infrastruktury towarzyszącej.

Nieruchomość będzie stanowiła zatem teren budowlany w rozumieniu definicji zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Mając powyższe na uwadze, zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji.

W tej sytuacji należy jeszcze przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania VAT, wynikające z art. 43 ust.1 pkt 2 ustawy o VAT.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

a)towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej (w tym np. tej, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT),

b)brak prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzeniu tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego nabycie Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 następowało w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przy nabyciu Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 nie wystąpił zatem podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu przez Sprzedającą. Nie można tym samym uznać, że Sprzedającej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu tych nieruchomości, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. Z uwagi na to, że w analizowanym przypadku nie zostanie spełniony co najmniej jeden z warunków zwolnienia wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, bezprzedmiotowe jest analizowanie spełnienia drugiego z warunków. Mając na uwadze powyższe, dostawa Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 przez Sprzedającą nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko, znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”).

W szczególności jak zostało wskazane w interpretacji Dyrektora KIS z dnia 9 września 2021 r. nr 0113-KDIPT1-1.4012.470.2021.2.JK: „nabycie przez Wnioskodawcę działki nr 1 nie podlegało podatkowi VAT. Nie można zatem uznać, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowej działki, lub że takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. Mając na uwadze powyższe, sprzedaż działki nr 2 (wydzielonej z działki 1) nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie został spełniony jeden z warunków, o których mowa w tym przepisie. Jak wynika z powyższych wyjaśnień niespełnienie jednego z warunków określonych w powyższym przepisie daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.”

Stanowisko Stron znajduje potwierdzenie również w interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2020 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.435.2020.1.AC, w której Dyrektor KIS stwierdził, że „ W analizowanej sprawie przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy również nie zostaną spełnione. Sprzedająca nabyła działkę w drodze dziedziczenia po rodzicach do majątku osobistego. Tym samym transakcja pozostawała poza podatkiem VAT. Zatem, nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu przez Wnioskodawcę. Nie można tym samym uznać, że Sprzedającej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.”.

W ocenie Stron, bez wpływu na powyższe rozważania pozostaje okoliczność, iż przed datą Transakcji co do zasady ma jeszcze nastąpić przekształcenie prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w prawo własności w trybie zawarcia umowy notarialnej ze Skarbem Państwa. W analizowanym przypadku, Sprzedająca nabyła prawo do rozporządzania Nieruchomością 2 i Nieruchomością 3 jak właściciel (w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT) w momencie, w którym stała się użytkownikiem wieczystym tych nieruchomości. W ocenie Stron, planowane przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3, będzie stanowić jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpłynie natomiast na „władztwo” Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3, które Sprzedająca uzyskała już w momencie objęcia prawa użytkowania wieczystego.

Powyższe stanowisko, znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS. W szczególności jak zostało wskazane w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 10 stycznia 2022 r. nr 0111-KDIB3-2.4012.791.2021.2.EJU: „ (...) sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy o VAT doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz obecnego wieczystego użytkownika. (...) Więc w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zbycie prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego (Gminy) nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.” Tożsame stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 8 października 2021 r. nr 0112-KDIL1- 2.4012.282.2021.2.PG Dyrektor KIS stwierdził, że: „sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz obecnego wieczystego użytkownika. (...) Reasumując, sprzedaż nieruchomości gruntowej użytkownikowi wieczystemu przez Starostę wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 w prawo własności przed datą Transakcji nie wpłynie zatem na konkluzje co do braku możliwości uznania, że Sprzedającej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu tych nieruchomości, a w konsekwencji również na konkluzje co do braku możliwości zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zdaniem Stron, zwolnienie od podatku VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, nie będzie miało zastosowania również w stosunku do sprzedaży Nieruchomości Gminnej. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedająca nabędzie Nieruchomość Gminną w celach biznesowych, tj. wyłącznie w celu jej odsprzedaży Kupującemu. Nieruchomość Gminna nie będzie wykorzystywana do prowadzenia gospodarstwa rolnego w ramach rolniczej działalności gospodarczej (zarówno rolniczej działalności gospodarczej zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, jak i opodatkowanej podatkiem VAT). Wobec tego Nieruchomość Gminna nie będzie wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Z uwagi na to, że w analizowanym przypadku nie zostanie spełniony co najmniej jeden z warunków zwolnienia wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, bezprzedmiotowe jest analizowanie spełnienia drugiego z warunków. Mając na uwadze powyższe, dostawa Nieruchomości Gminnej przez Sprzedającą w ramach Transakcji nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Wobec uznania, że sprzedaż Nieruchomości, tj. Nieruchomości 1, Nieruchomości 2, Nieruchomości 3 oraz Nieruchomości Gminnej, w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji powinna być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, gdyż nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień od podatku VAT (w szczególności zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT oraz art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT).

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 3

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wprowadza jedną z najistotniejszych zasad podatku VAT – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo to przysługuje zasadniczo wtedy, gdy nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dodatkowo, aby można było mówić o prawie do odliczenia, musi wystąpić podatek naliczony.

W związku z tym, że sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki właściwej, po stronie Kupującego wystąpi podatek naliczony w wysokości wynikającej z faktury/faktur otrzymanej/otrzymanych przez Kupującego od Sprzedającej (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT).

Dodatkowo, mając na uwadze, że jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, spełnione będą przesłanki odliczenia przez Kupującego podatku VAT naliczonego przy zakupie Nieruchomości przewidziane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, w przypadku uznania za prawidłowe stanowiska w zakresie dotyczącym pytania nr 1 i 2, do faktury, która zostanie wystawiona z tytułu sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie miał zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym odliczenie nie może mieć miejsca, jeśli transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Mając na uwadze, że sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie opodatkowana VAT, powyższy przepis nie będzie stanowił przeszkody dla odliczenia przez Kupującego podatku VAT wykazanego na fakturze/fakturach przez Sprzedającą.

Reasumując, mając na uwadze, że Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych, przewidzianych w Ustawie o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży nieruchomości istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Sprzedająca w celu dokonania sprzedaży ww. nieruchomości podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W niniejszej sprawie należy również odwołać się do orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), z którego wynika, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczenia wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W opisanej sprawie należy zauważyć, że Sprzedająca wykonała typowe działania charakteryzujące aktywność profesjonalnego handlowca (tj. działania podjęte w ramach udzielonego Kupującemu pełnomocnictwa).

Fakt zawarcia umowy przedwstępnej z Kupującym, w ramach której udzielono Kupującemu pełnomocnictwa celem dokonywania w imieniu Sprzedającej czynności związanych z przedmiotową Nieruchomością jest przejawem ściśle profesjonalnej i zorganizowanej aktywności.

Z uwagi na powyższe, należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r.– Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego:

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego:

W świetle § 2 tego artykułu:

W myśl art. 96 ww. Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu:

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego:

W myśl § 2 powołanego artykułu:

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 109 Kodeksu cywilnego:

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W konsekwencji w przedmiotowej sprawie udzielając Kupującemu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez niego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającej. Stroną podejmowanych czynności będzie bowiem Sprzedająca, a nie Kupujący. Kupujący jako pełnomocnik Sprzedającej nie działa przecież we własnym imieniu, lecz w imieniu Sprzedającej. Okoliczności tej nie zmienia fakt, że praktycznie wszystkie koszty związane z wymienionymi w umowie przedwstępnej czynnościami poniesie Kupujący.

Zaangażowanie Sprzedającej w czynności związane z planowaną transakcją zbycia Nieruchomości jest zbliżone do działań typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, wykonywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Powyższe okoliczności powodują, że opisanych czynności nie można interpretować jako rozporządzanie majątkiem prywatnym, lecz jako świadome działania, zmierzające do osiągnięcia korzyści materialnych z tytułu jego sprzedaży.

W opisanej sprawie działania dokonywane za pełną zgodą Sprzedającej, przejawiające się udzieleniem pełnomocnictwa, wpłynęły generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości, jako towaru, która przejawia się głównie skróceniem czasu realizacji przyszłej inwestycji, co z perspektywy Kupującego znacznie podnosi jej wartość. Możliwość realizacji pewnych czynności związanych z przyszłą nieruchomością, które w znacznym stopniu przyśpieszą przystąpienie do realizacji inwestycji zwiększa atrakcyjność działek wchodzących w skład Nieruchomości. Dodatkowo Sprzedająca udzielając pełnomocnictwa Kupującemu, aby mógł podjąć ww. działania wychodzi naprzeciw oczekiwaniom Kupującego - dąży do spełnienia szeregu warunków zawartych w umowie przedwstępnej, po spełnieniu których zostanie zawarta umowa przyrzeczona.

Ponadto w skład Nieruchomości wchodzi Nieruchomość Gminna, która zostanie nabyta przez Sprzedającą w celach biznesowych tj. wyłącznie w celu jej odsprzedaży. Należy również podkreślić, że Sprzedająca zbywała już w przeszłości kilkanaście innych nieruchomości, w szczególności Sprzedająca sprzedawała w okresie od 2013 r. do 2021 r. działki, które w większości stanowiły działki budowlane

Zatem przedstawiona we wniosku aktywność Sprzedającej wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do przedmiotowej Nieruchomości, a zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje na aktywność Sprzedającej w zakresie obrotu nieruchomościami.

W związku z powyższym, mając na uwadze całokształt okoliczności w niniejszej sprawie należy wskazać, że sprzedaż przez Sprzedającą Nieruchomości, będzie wypełniać definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedająca w związku z jej sprzedażą, będzie działać jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, sprzedaż tej Nieruchomości będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy ww. Nieruchomości.

Z opisu sprawy wynika, że na działkach wchodzących w skład Nieruchomości w dniu dostawy będą znajdować się na nich obiekty w postaci linii i słupów energetycznych należące do przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 Kodeksu cywilnego, a także rowy melioracyjne, które nie są budowlami w rozumieniu ustawy Prawo budowlane.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Stosownie do art. 47 § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Na podstawie art. 48 ustawy Kodeks cywilny:

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Jednak w myśl art. 49 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla, niestanowiący własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

Naniesienie w postaci linii energetycznej i słupów energetycznych, nie będzie częścią składową sprzedawanej Nieruchomości, gdyż jest przedmiotem odrębnej własności, tym samym nie będzie przedmiotem dostawy towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy w ramach sprzedaży Nieruchomości.

W konsekwencji analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 ustawy, dla dostawy nieruchomości niezabudowanych (pkt 9 ww. przepisu) oraz nieruchomości stanowiących budynki, budowle lub ich części (pkt 10 i pkt 10a) spełniających określone w tych przepisach warunki, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT. Zwolnienie od podatku sprzedaży ww. towarów jest również możliwe w oparciu o normę art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r. poz. 503):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

W konsekwencji, w przypadku nieruchomości gruntowych niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

- towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego .

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotem sprzedaży będzie Nieruchomość, która zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod tereny lokalizacji obiektów o funkcji produkcyjno-technicznej i usługowej, lokalizacji obiektów i urządzeń obsługi komunikacji samochodowej, lokalizacji obiektów i urządzeń baz kontenerowych i transportu samochodowego, lokalizacji obiektów i urządzeń infrastruktury technicznej oraz prowadzenia ciągów uzbrojenia terenu oraz tereny prowadzenia ciągów komunikacji wewnętrznej z częściowym wykorzystaniem istniejących dróg gruntowych, wzdłuż rowów melioracyjnych.

Zatem, w świetle powołanych przepisów i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że Nieruchomość o przeznaczeniu pod tereny lokalizacji obiektów o funkcji produkcyjno-technicznej i usługowej, lokalizacji obiektów i urządzeń obsługi komunikacji samochodowej, lokalizacji obiektów i urządzeń baz kontenerowych i transportu samochodowego, lokalizacji obiektów i urządzeń infrastruktury technicznej oraz prowadzenia ciągów uzbrojenia terenu oraz tereny prowadzenia ciągów komunikacji wewnętrznej z częściowym wykorzystaniem istniejących dróg gruntowych, wzdłuż rowów melioracyjnych – spełnia definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, do dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W niniejszej sprawie nabycie Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3 wykorzystywane były przez Sprzedającą do prowadzenia gospodarstwa rolnego w ramach rolniczej działalności gospodarczej. Sprzedająca prowadziła z wykorzystaniem tych nieruchomości działalność korzystającą ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 Ustawy o VAT. Natomiast Nieruchomość Gminna nie będzie wykorzystywana do prowadzenia gospodarstwa rolnego w ramach rolniczej działalności gospodarczej (zarówno rolniczej działalności gospodarczej zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, jak i opodatkowanej podatkiem VAT).

Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku, do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Nabycie Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 nie podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem przy ich nabyciu nie wystąpił podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu. Tym samym z uwagi na fakt, że dostawa tych nieruchomości nie była obciążona podatkiem VAT to nie można uznać, że Sprzedającej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT lub, że takie prawo jej przysługiwało.

Mając na uwadze powyższe, sprzedaż Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 nie spełni przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Dla sprzedaży Nieruchomości Gminnej również nie znajdzie zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż Sprzedająca nie będzie wykorzystywała Nieruchomości Gminnej wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Skoro do omawianej transakcji dostawy Nieruchomości (Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 oraz Nieruchomości Gminnej) nie znalazło zastosowanie zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Mają Państwo również wątpliwości czy Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości na zasadach ogólnych określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że na datę Transakcji zarówno Sprzedająca jak i Kupujący będą zarejestrowani na potrzeby podatku VAT, jako podatnik VAT czynny. Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomość w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Kupujący nie planuje wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej od podatku VAT. Jednocześnie w niniejszej interpretacji stwierdzono, że dostawa Nieruchomości będzie podlega opodatkowaniu z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Zatem w analizowanym przypadku są spełnione warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy. Jednocześnie nie znajduje zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. W konsekwencji przy braku zaistnienia innych negatywnych przesłanek, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy w związku z nabyciem Nieruchomości.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X. Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).