Pytania

1.Czy zwracany przez najemcę podatek od nieruchomości na rzecz Pana w ramach umowy najmu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, wg stawki właściwej dla czynszu najmu?

2.Jeżeli zwracany przez najemcę podatek od nieruchomości na rzecz Pana w ramach umowy najmu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, to czy obowiązek podatkowy z tytułu zwrotu podatku od nieruchomości powstaje w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, jaki został przyjęty przez strony umowy najmu?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Pana:

1)Zwracany przez najemcę podatek od nieruchomości na rzecz Pana w ramach umowy najmu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, wg stawki właściwej dla czynszu najmu.

2)Obowiązek podatkowy z tytułu zwrotu podatku od nieruchomości powstaje w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, jaki został przyjęty przez strony umowy najmu.

UZASADNIENIE

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 UoPTU, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei przepis art. 29a ust. 1 UoPTU stanowi, że podstawą opodatkowania w podatku VAT jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 UoPTU, podstawa opodatkowania obejmuje w szczególności podatki. W opisanym stanie faktycznym, zwracany Panu podatek od nieruchomości jest należnością Pana, która wynika z zawartej umowy najmu. W przypadku braku umowy najmu nie dochodziłoby do zwrotu podatku od nieruchomości. Należy zatem przyjąć, że zwracany Panu podatek od nieruchomości jest należnością bezpośrednio związaną z odpłatnym świadczeniem usług najmu, przez co należy go wliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

W konsekwencji, zwracany przez najemcę podatek od nieruchomości na rzecz Pana w ramach umowy najmu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, wg stawki właściwej dla czynszu najmu.

Pana stanowisko znajduje potwierdzenie w szczególności w następujących interpretacjach indywidualnych:

•interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 9 czerwca 2021 r., znak 0113-KDIPT1-3.4012.225.2021.2.ALN;

•interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach dnia 3 czerwca 2016 r., znak IBPP2/4512-2I3/16/KO;

•interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 5 lutego 2009 r., znak IPPP3/443-15/09-2/MM.

Ad. 2

Zgodnie z ogólną zasadą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem (art. 19a ust. 1 UoPTU).

Przepisem szczególnym jest m.in. regulacja art. 19a ust. 3 UoPTU, zgodnie z którą, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

W zawartej umowie najmu ustalił Pan z najemcą odrębne od czynszu najmu okresy rozliczeniowe zwrotu podatku od nieruchomości. W szczególności zwrot podatku od nieruchomości może nastąpić jednorazowo na koniec danego roku kalendarzowego. Dopiero wówczas najemca jest zobowiązany zwrócić Panu podatek od nieruchomości. Umowy mogą również przewidywać, że okresem rozliczeniowym dla zwrotu podatku od nieruchomości jest miesiąc kalendarzowy. Wówczas podatek jest zwracany każdego miesiąca w wysokości 1/12 podatku od nieruchomości, który jest należny za dany rok.

Zdaniem Pana, kierując się regulacją z art. 19a ust. 3 UoPTU, obowiązek podatkowy z tytułu zwrotu podatku od nieruchomości następuje w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego przyjętego przez strony w umowie najmu, tj. odpowiednio na koniec roku kalendarzowego lub na koniec miesiąca kalendarzowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

•prawidłowe w części dotyczącej opodatkowania podatkiem VAT, według stawki właściwej dla czynszu najmu, zwracanego przez najemcę podatku od nieruchomości;

•nieprawidłowe w części dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku opodatkowania zwracanego przez najemcę podatku od nieruchomości.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy:

Dostawa towarów i świadczenie usług na terytorium kraju, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Świadczenie usług na gruncie podatku od towarów i usług ma szersze znaczenie niż świadczenie usług w rozumieniu potocznym. Stosownie do treści powołanych przepisów, każde świadczenie na rzecz osób fizycznych, osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, uznawane jest na gruncie ustawy za usługę.

Zatem pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie.

Pojęcie świadczenia – składającego się na istotę usługi – należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Jak wskazuje art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm.) – zwana dalej k.c.:

Także art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, wskazuje, że „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Zgodnie z artykułem 25 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

W tym miejscu warto podkreślić, że nie każde zaniechanie działania lub tolerowanie czynności uważane jest za świadczenie usług. Dla stwierdzenia, czy dana czynność albo brak podejmowania czynności stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, należy ocenić przedmiotową transakcję w kontekście całego systemu podatku VAT, a w szczególności jego głównych założeń i celów, które zostały wyrażone w artykule 1 Dyrektywy VAT. W myśl tego artykułu, podatek od wartości dodanej jest z założenia podatkiem nałożonym na konsumpcję towarów i usług. Chociaż płatnikiem podatku są wszystkie osoby zaangażowane w kolejne stadia transakcji gospodarczych, faktyczny i ostateczny ciężar podatku spoczywa jedynie na ostatecznym konsumencie.

W świetle powyższych założeń opodatkowaniu podlegają tylko takie transakcje, w ramach których występuje możliwy do zidentyfikowania konsument towarów lub usług. W związku z powyższym zaniechanie działania lub tolerowanie czynności lub sytuacji podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi.

W odniesieniu natomiast do odpłatności za ww. świadczenie to ustawa o VAT nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Można w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 1 kwietnia 1982 r. w sprawie w sprawie C-89/81 Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem TSUE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council wskazał, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80 Staatssecretaris van Financiën przeciwko Association coopérative „Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats GA”, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje również orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Wobec powyższego należy wskazać, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 659 § 1 ust. 1 k.c.:

Przy czym – jak wynika z § 2 tego samego artykułu:

Jak stanowi art. 669 § 1 k.c.:

W świetle art. 669 § 2 k.c.:

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, polegającą na płaceniu umówionego czynszu.

W przypadku najmu ustawodawca nie zdefiniował, jakie koszty najemcy mieszczą się w pojęciu „czynszu”, a obciążenie nimi najemcy zależy wyłącznie od zawartej umowy. Wyliczenie, co się składa na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

W konsekwencji usługa najmu nieruchomości, o której mowa w opisie sprawy stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zauważyć należy, że na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy:

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

Zgodnie z wolą ustawodawcy zapłata obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Zapłata jest sprzedawcy należna z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy. Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Stosownie do art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, opłaty i podobne należności z wyłączeniem podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy 2006/112/WE Rady, podstawa opodatkowania obejmuje dodatkowe koszty, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi dostawca obciąża nabywcę lub klienta. Państwa Członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania.

Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub ze świadczeniem usług, które zwiększają zapłatę z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Istotą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest opodatkowanie działalności gospodarczej. Z tego względu mając na uwadze autonomiczny charakter regulacji zawartej w ustawie związanej ściśle z prawem wspólnotowym, przy ustalaniu przedmiotu opodatkowania tą ustawą decydujące znaczenie powinny mieć aspekty ekonomiczne i cel danej czynności, a nie jej cywilnoprawna forma. Takie założenie pozwala na utrzymanie wspólnego systemu opodatkowania tym podatkiem w krajach Unii Europejskiej, w których obowiązują różne rozwiązania w zakresie prawa cywilnego.

Zatem w przypadku usług o kompleksowym charakterze nie ma podstawy do dzielenia tej czynności z punktu widzenia obowiązku w podatku od towarów i usług na kilka czynności z tego powodu, że mogą być one przedmiotem odrębnych stosunków zobowiązaniowych na gruncie prawa prywatnego.

Tym samym, uwzględniając treść regulacji art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić że w przypadku świadczonych usług za podstawę opodatkowania uznać należy wszystko co stanowi zapłatę, tj. kwotę wynikającą z całości świadczenia pieniężnego pobieranego przez wykonawcę od nabywcy, łącznie z kosztami dodatkowymi. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania w przypadku świadczenia usług należy zaliczyć pobierane przez wykonującego wynagrodzenie także w tym zakresie, w którym obejmuje ono zwrot kosztów dodatkowych.

Wskazać należy, że za zaliczeniem dodatkowych kosztów związanych z najmem nieruchomości do podstawy opodatkowania przemawia także stanowisko Trybunału Sprawiedliwości UE w kwestii opodatkowania świadczeń złożonych, w których obok usług głównych występują świadczenia pomocnicze, w szczególności zaprezentowane w sprawach: C-349/96 (Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs & Excise), C-41/04 (Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financiën), C-111/05 (Aktiebolaget NN przeciwko Skatteverket). Podstawowym kryterium uznania danego świadczenia za świadczenie pomocnicze, jest zatem jego funkcjonalny (ekonomiczny) związek ze świadczeniem głównym, a nie aspekty prawne.

W orzeczeniu z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96, Trybunał stwierdził, iż:

Z powyższego wyroku nie płyną jednak wyraźne wskazówki, co do tego, od którego momentu podział danego świadczenia obejmującego z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, byłby sztuczny. Trybunał zaakcentował „ekonomiczny punkt widzenia” oraz ocenę z perspektywy nabywcy. Z treści powołanego wyroku wynika, że TSUE położył duży nacisk na subiektywne kryteria przy ocenie danego świadczenia jako złożonego, jednakże wnioski, co do kwalifikacji danego kompleksu zdarzeń gospodarczych jako świadczenia złożonego, nie mogą być pozbawione waloru obiektywnego albowiem zakres i sposób opodatkowania świadczenia nie może być zależny jedynie od woli stron transakcji. Stąd w pierwszym rzędzie Trybunał odwołał się do art. 2(1) VI Dyrektywy, wedle którego każde świadczenie usług powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne a świadczenie złożone w aspekcie gospodarczym nie powinno być sztucznie rozdzielane, by nie pogarszać funkcjonalności systemu VAT. Sąd wskazał, że jeśli dana transakcja składa się z szeregu świadczeń i czynności należy uwzględnić wszystkie okoliczności, w jakich jest dokonywana rozpatrywana transakcja.

Z kolei w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Trybunał wskazał, że:

Zauważyć należy, iż w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE wskazuje się na konieczność traktowania, dla celów podatkowych, złożonego działania podatnika, jako jednolitej całości bez sztucznych podziałów. Oznacza to, że jeżeli podatnik dokonuje więcej niż jedno świadczenie na rzecz klienta i są one ze sobą powiązane tak, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić, to te elementy lub świadczenia – dla celów podatku od towarów i usług – stanowią jedną całość lub jedną usługę. Ponadto, jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. Po pierwsze zatem, czy są to świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.):

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 1452 ze zm.):

Podatek od nieruchomości jest świadczeniem publicznoprawnym, a jego zakres przedmiotowy i podmiotowy określa ustawodawca, nie pozostawiając przy tym żadnej swobody stronom umowy, których przedmiotem jest dana nieruchomość. Zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości ciąży zatem na podatniku podatku od nieruchomości i nie może być w drodze umowy przeniesione na najemcę nieruchomości ze skutkiem zwalniającym podatnika z obowiązku podatkowego.

Strony stosunku cywilnoprawnego mogą w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych zawrzeć w umowie postanowienie co do zwrotu (refundacji) należności z tytułu ponoszonych przez osobę wynajmującą opłat lub kosztów związanych z utrzymaniem nieruchomości, tj. podatku od nieruchomości. Zawsze są one należnościami obciążającymi wynajmującego, a przeniesionymi w drodze cywilnoprawnej na najemcę.

Pana wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą opodatkowania podatkiem VAT, według stawki właściwej dla czynszu najmu, zwracanego przez najemcę podatku od nieruchomości na rzecz Pana w ramach umowy najmu.

W okolicznościach niniejszej sprawy podatek od nieruchomości jest dodatkowym kosztem i stanowi element rachunku kosztów zmierzający do ustalenia kwoty odpłatności za usługę najmu. Podatek od nieruchomości stanowi część składową kosztów usługi główniej i nie może zostać wyłączony jako odrębny od niej element pozostający poza zakresem działania ustawy.

W związku z tym, podatek od nieruchomości stanowi element kalkulacyjny przy ustalaniu opłaty za usługę główną, wobec czego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla usługi najmu.

Tak więc, mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że skoro przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest usługa najmu nieruchomości zabudowanej budynkami (budynkami hal produkcyjnych z pomieszczeniami administracyjno-socjalnymi), a ww. opłata obejmująca podatek od nieruchomości, stanowi element cenotwórczy tej usługi i pozostaje w bezpośrednim związku z przedmiotem umowy najmu, stanowiąc część świadczonej usługi zasadniczej, to usługa ta podlega, jako świadczenie jednolite, opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu można przytoczyć prawomocny wyrok WSA w Warszawie znak III SA/WA 2954/12 z 17 maja 2013 r., który co prawda dotyczy opodatkowania przeniesienia na nabywcę gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) kosztów dodatkowej lub rocznej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego lub jej części, opłaty za wyłączenie gruntu z produkcji rolniczej, renty planistycznej, opłaty adiacenckiej lub podatku od nieruchomości oraz sposobu dokumentowania tych kosztów. Niemniej jednak może on mieć zastosowanie w niniejszej sprawie. W wyroku tym wskazano, że:

Zatem koszty podatku od nieruchomości są należnością bezpośrednio związaną z odpłatnym świadczeniem usługi najmu i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla wiążącego strony stosunku cywilnoprawnego – tak jak czynsz. Zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości – jak wskazano wyżej – ciąży na wynajmującym – jako właścicielu nieruchomości i nie może być w drodze umowy przeniesione na najemcę ze skutkiem zwalniającym wynajmującego nieruchomości z obowiązku podatkowego.

Odnosząc się do przedstawionego przez Pana opisu sprawy stwierdzić należy, że podatek od nieruchomości stanowi w analizowanym przypadku element rozliczeń z wynajmującym nieruchomość, jest on należnością związaną z odpłatnym świadczeniem usługi najmu i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla wiążącego strony stosunku cywilnoprawnego, jakim jest najem nieruchomości.

Podsumowując, zwracany przez najemcę podatek od nieruchomości na rzecz Pana w ramach umowy najmu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, według stawki właściwej dla czynszu najmu.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Pana kolejne wątpliwości dotyczą momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku, gdy zwracany przez najemcę podatek od nieruchomości na rzecz Pana w ramach umowy najmu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

W myśl. art. 19a ust. 3 ustawy:

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższe przepisy formułują zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Szczególna zasada wynika z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy, zgodnie z którym:

Jednym z rodzajów usług, w stosunku do których przepisy ustawy nakazują stosowanie szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego, są usługi najmu, dzierżawy, leasingu lub usługi o podobnym charakterze. Na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b tiret trzeci ustawy, w stosunku do tych usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu ich świadczenia.

W myśl art. 19a ust. 7 ustawy:

Pana wątpliwości dotyczą ustalenia, czy obowiązek podatkowy z tytułu zwrotu podatku od nieruchomości powstaje w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, jaki został przyjęty przez strony umowy najmu w przypadku uznania, że zwracany przez najemcę podatek od nieruchomości na rzecz Pana podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak już wyżej wskazano najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, polegającą na płaceniu umówionego czynszu. Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług wprowadziła liczne szczególne przypadki powstania obowiązku podatkowego w VAT, które są uzależnione m.in. od momentu otrzymania płatności czy wystawienia faktury.

Z treści wniosku wynika, że zwrot podatku od nieruchomości następuje w ustalonych w umowie najmu okresach rozliczeniowych (np. jednorazowo na koniec roku kalendarzowego lub miesięcznie w wysokości 1/12 podatku od nieruchomości, który jest należny za dany rok). Natomiast najemca zobowiązany jest do zapłaty czynszu najmu w miesięcznych okresach rozliczeniowych.

Jak już wskazaliśmy – w odpowiedzi na pytanie nr 1 – zwracany przez najemcę podatek od nieruchomości na rzecz Pana w ramach umowy najmu stanowi element rozliczeń z wynajmującym nieruchomość, jest on należnością związaną z odpłatnym świadczeniem usługi najmu i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, według stawki właściwej dla czynszu najmu.

Zatem biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że w stosunku do dokonywanych czynności polegających na wynajmie nieruchomości przez Pana, obowiązek podatkowy powstaje na zasadach szczególnych wynikających z ww. art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług, tj. z chwilą wystawienia faktury na najemcę. W rezultacie, obowiązek podatkowy z tytułu zwrotu podatku od nieruchomości w przypadku opisanym we wniosku, będzie skorelowany z datą wystawienia faktury z tytułu najmu, ponieważ zwracany przez najemcę podatek od nieruchomości stanowi element cenotwórczy usługi najmu i traktowany jest wraz z usługą najmu jako świadczenie jednolite.

W związku z powyższym obowiązek podatkowy z tytułu zwrotu podatku od nieruchomości będzie powstawał na zasadach szczególnych, określonych w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług, tj. każdorazowo w dacie wystawienia faktury z tytułu najmu, ponieważ o tym, kiedy ma być rozliczony podatek należny z tytułu świadczenia usługi najmu, która obejmuje również zwrot podatku od nieruchomości, decyduje moment wystawienia faktury. Jednak nieprzekraczalnym momentem jest termin ustalony między stronami w umowie dotyczącej usługi najmu.

Podsumowując, obowiązek podatkowy z tytułu zwrotu podatku od nieruchomości w ramach umowy najmu powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b w związku z art. 19a ust. 7 ustawy, tj. z chwilą wystawienia faktury z tytułu najmu nieruchomości. Jednak nieprzekraczalnym momentem jest termin ustalony między stronami w umowie dotyczącej usługi najmu.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje w myśl art. 19a ust. 3 ustawy, należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).