Wyłączenia sprzedaży Działu z opodatkowania podatkiem VAT.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy wyłączenia sprzedaży Działu Fitness z opodatkowania podatkiem VAT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 października 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi przedsiębiorstwo w ramach którego wyodrębnione są trzy Działy: Dział Zarządzania Nieruchomościami (obejmuje zarządzanie Nieruchomościami, których właścicielem jest Wnioskodawca), Dział Solariów (obejmujący solaria wraz ze sprzętem oraz personelem) oraz Dział Fitness w ramach którego funkcjonuje szereg klubów fitness znajdujących się w różnych lokalizacjach na terytorium RP (dalej zwane łącznie: „Klubami”).

W Klubach klienci mogą korzystać m.in. z siłowni oraz zajęć fitness. Klienci korzystający z oferty Klubów mogą korzystać z usługi treningu personalnego prowadzonego przez wykwalifikowany personel (instruktorów). Klienci Klubów mogą również ćwiczyć indywidualnie, bez pomocy wykwalifikowanego personelu (instruktorów).

W związku z faktycznym długoletnim wyodrębnieniem działalności prowadzonej przez Kluby oraz mając na celu optymalizację procesów biznesowych, w szczególności zaś dążąc do zwiększenia sprawności w zakresie planowania i kontroli operacyjnej, dokonano formalnego wyodrębnienia w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy ww. Działów oraz każdego z Klubów jako filii (dalej jako „Filie” lub „Kluby”). W konsekwencji powstały Filie, których liczba odpowiada liczbie klubów. Łącznie, Działy obejmują całą strukturę organizacyjną oraz sfery działalności przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, zaś Dział Fitness obejmuje wszystkie Filie oraz Centralę Działu. Spółka nabyła także Filie w wyniku transakcji nabycia Filii jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa. Opisane wyżej formalne wyodrębnienie Działów oraz Filii dokonane zostało na podstawie zarządzenia kierownika jednostki tj. Pana M.K. W celu umożliwienia właściwego oraz efektywnego prowadzenia działalności przez każdy z Działów oraz Klubów (wyodrębnionych w ramach przedsiębiorstwa), zostały formalnie przypisane do nich odpowiednie składniki niezbędne do prowadzenia przez nie działalności.

Do Centrali funkcjonującej w ramach Działu Fitness przypisane zostały:

‒wszelkie prawa autorskie oraz prawa wynikające z rejestracji jako znaku towarowego w Urzędzie Patentowym RP znaku słowno-graficznego „(…)”,

‒licencja do oprogramowania komputerowego wykorzystywanego do zarządzania Klubami,

‒prawa do domeny internetowej (…),

‒pracownicy/współpracownicy Centrali Działu, którzy nie są przypisani do konkretnego Klubu, wykonujący funkcje zarządczo-organizacyjne oraz marketingowe w odniesieniu do Działu.

Do każdego z Klubów, z uwagi na prowadzoną przez nie działalność opisaną powyżej, zostały przyporządkowane zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, wyodrębnione w strukturze wewnętrznej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy obejmujące m.in.:

1.środki trwałe będące własnością Wnioskodawcy (w tym urządzenia do ćwiczeń, wyposażenie biura, meble, telefony etc.), które są wykorzystywane w działalności danego Klubu,

2.sprzęt i wyposażenie Klubu, w tym urządzenia do ćwiczeń używane przez Wnioskodawcę na podstawie umów najmu, dzierżawy, leasingu lub podobnej umowy,

3.wartości niematerialne i prawne wykorzystywane w działalności Klubu, w szczególności licencje na oprogramowanie biurowe,

4.umowy z klientami Wnioskodawcy, którzy zawarli te umowy w danym Klubie i w przeważającej ilości przypadków korzystają z usług tego Klubu, oraz wynikające z nich prawa i obowiązki, w szczególności należności wobec klientów,

5.prawa i obowiązki, w tym zobowiązania, wynikające z umów najmu powierzchni zajmowanej przez dany Klub,

6.prawa i obowiązki z umów z dostawcami oraz usługodawcami świadczącymi dostawy i/lub usługi na rzecz danego Klubu (m.in. z umów na dostawę mediów) oraz z umów leasingu najmu, dzierżawy, leasingu lub podobnej wskazanych w pkt 2, w szczególności należności oraz zobowiązania wynikające z tych umów,

7.prawa i obowiązki, w tym zobowiązania wynikające z umów cywilnoprawnych zawartych z personelem świadczącym usługi w danym Klubie. W związku z tym, że Klienci Klubów mogą ćwiczyć zarówno indywidualnie, jak i pod nadzorem wykwalifikowanego personelu (instruktorów), do Klubów zostali „alokowani” współpracownicy, których czynności są wykonywane w ramach działalności Klubów, tzn. związane są z prowadzeniem m.in. treningów, zajęć fitness, zajęć sportowych dla firm, dbaniem o bezpieczeństwo podczas ćwiczeń, jak również wykonywaniem określonych zadań administracyjnych,

8.pracownicy,

9.środki pieniężne na pomocniczym rachunku bankowym (subkoncie) prowadzonym dla danego Klubu (Wnioskodawca zawarł umowę rachunku bankowego z bankiem, na podstawie której bank prowadzi podstawowy rachunek bankowy dla Wnioskodawcy oraz subkonta dla Działu Fitness oraz poszczególnych Klubów),

10.dokumentacja związana z działalnością danego Klubu, w tym m.in. dokumenty umów wskazanych w pkt 4, 5, 6 oraz 7 i 8 powyżej.

Działalnością danej Filii kieruje menedżer Klubu wyznaczony zarządzeniem kierownika jednostki. W strukturze wewnętrznej każdej Filii funkcjonują Dział Obsługi Klienta oraz Dział Sportowy oraz Dział Administracyjny. Działem Obsługi Klienta kieruje manager obsługi klienta, który podlega menedżerowi Klubu. Dział Sportowy oraz Dział Administracyjny podlegają bezpośrednio menedżerowi Klubu.

Od strony finansowo-księgowej Dział Fitness posiada osobny pomocniczy rachunek bankowy (subkonto), na który trafiają opłaty od klientów indywidualnych poszczególnych Klubów. Natomiast w przypadku klientów korporacyjnych, Wnioskodawca dokonuje księgowej alokacji przychodów na Centralę Działu z tytułu czynności wykonywanych przez personel Centrali Działu w związku z zawarciem umowy i obsługą klienta korporacyjnego. Dla każdego z Klubów jak również Centrali przygotowywane są własne prognozy wpływów i wydatków (tj. budżety) oraz uproszczone sprawozdania finansowe pro forma (tj. uproszczony: rachunek zysków i strat oraz bilans sporządzane na podstawie odpowiednich zapisów księgowych, które pozwalają na identyfikację wpływów i wydatków, aktywów i pasywów związanych z Klubami i Centralą).

Usankcjonowanie dotychczasowego stanu faktycznego, czyli wyodrębnienia Działów oraz Klubów jako samodzielnych funkcjonalnie, finansowo i organizacyjnie jednostek gospodarczych, miało miejsce 1 czerwca 2022 r., kiedy zostały podjęte decyzje o formalnym wyodrębnieniu poszczególnych Działów oraz Klubów jako Filii. W przyszłości, w zależności od sytuacji rynkowej oraz spełnienia przez nabywcę warunków cenowych Wnioskodawcy, może dojść do sprzedaży Działu Fitness.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

W nadesłanym do wniosku uzupełnieniu w odpowiedzi na pytania Organu wskazali Państwo:

1.Czy Nabywca Działu Fitness będzie miał zamiar kontynuować działalność prowadzoną przez Państwa w tym Dziale w dotychczasowym zakresie?

Nabywca Działu Fitness będzie miał zamiar kontynuować działalność prowadzoną przez Wnioskodawcę w tym Dziale w dotychczasowym zakresie.

2.Czy Nabywca Działu Fitness będzie miał możliwość kontynuować tę działalność w oparciu o nabyte od Państwa składniki majątku, bez konieczności angażowania innych/dodatkowych składników, bądź podejmowania innych dodatkowych działań faktycznych lub prawnych?

Nabywca Działu Fitness będzie miał możliwość kontynuować tę działalność w oparciu o nabyte od Wnioskodawcy składniki majątku, bez konieczności angażowania innych/dodatkowych składników, bądź podejmowania innych dodatkowych działań faktycznych lub prawnych z wyjątkiem sytuacji dotyczącej dwóch lokali użytkowych, w których prowadzone są kluby fitness, które są własnością Wnioskodawcy, a które nie będą przedmiotem sprzedaży i pozostaną w majątku Wnioskodawcy. W odniesieniu do tych dwóch lokali użytkowych w momencie zawarcia umowy sprzedaży Działu Fitness zawarte zostaną umowy najmu pomiędzy Wnioskodawcą jako Wynajmującym a Nabywcą Działu Fitness jako najemcą co pozwoli na kontynuację działalności klubów fitness w tych lokalizacjach.

3. Czy w ramach planowanej sprzedaży Działu Fitness zostaną przeniesione na Nabywcę zobowiązania?

W ramach planowanej sprzedaży Działu Fitness zostaną przeniesione na Nabywcę zobowiązania.

4. Czy sprzedaż Działu Fitness będzie wiązała się z tzw. „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl art. 23¹ ust. 1 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm.)?

Sprzedaż Działu Fitness będzie wiązała się z tzw. „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl art. 23¹ ust. 1 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm.).

Pytanie

Czy sprzedaż opisanego w stanie faktycznym Działu Fitness przez Wnioskodawcę będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż. W konsekwencji, umowa sprzedaży jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Kwestią wymagającą interpretacji w niniejszej sprawie jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy VAT. Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy VAT.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Jak wynika z przepisu art. 2 pkt 27e ustawy VAT, zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi taki zespół składników materialnych i niematerialnych, obejmujący także zobowiązania, który jest:

‒wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie,

‒wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie,

‒wyodrębniony funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie, co oznacza, że jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych i mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowego zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, że Dział Fitness funkcjonujący w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy VAT. Po pierwsze, do Działu Fitness przypisani są pracownicy lub współpracownicy oraz alokowane są składniki majątkowe niezbędne do prawidłowego wykonywania powierzonych tym jednostkom zadań, w szczególności środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, umowy związane z prowadzoną działalnością, środki pieniężne, należności i zobowiązania. Po drugie, Dział Fitness spełnia przesłankę organizacyjnego wyodrębnienia w strukturze Wnioskodawcy. Przedsiębiorstwo Wnioskodawcy podzielone jest na Działy, przy czym w ramach tych jednostek wyodrębnione są stanowiska oraz jednostki organizacyjne niższego szczebla, których ranga zależna jest od zakresu zadań realizowanych przez te jednostki i liczby współpracowników (w szczególności w ramach Działu Fitness wyodrębnione są Filie). Ponadto, Dział Fitness jest wyodrębniony finansowo. Wnioskodawca prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych, umożliwiająca adekwatne przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do każdego z Działów. Przygotowywane są również dla każdego z Działów ich własne prognozy wpływów i wydatków (tj. budżety) oraz ich własne sprawozdania finansowe pro forma. Działy posiadają pomocnicze rachunki bankowe (subkonta). Nie może także budzić wątpliwości, że Dział Fitness jest wyodrębniony funkcjonalnie. Wskazane w stanie faktycznym składniki majątkowe alokowane do każdej Filii są wykorzystywane wyłącznie w ramach działalności tylko danego Klubu i są wystarczające do prowadzenia samodzielnej działalności jako klub fitness. W tym miejscu należy wskazać, że każda z Filii mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze przypisane obecnie każdej z Filii.

Reasumując, Dział Fitness stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT. Z powyższych względów w przypadku dokonania sprzedaży Działu Fitness transakcja ta, jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie będzie podlegała VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT i po stronie Wnioskodawcy nie powstanie z tego tytułu zobowiązanie podatkowe w podatku VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

W wyroku z 11 kwietnia 2019 sygn. akt II FSK 79/17, który choć dotyczył ustaleń w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, NSA przedstawił wskazówki, co należy rozumieć jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Należy zaznaczyć, że definicja tego pojęcia jest identyczna w dwóch podatkach (podatku VAT i podatku dochodowym od osób prawnych). I tak:

1)w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze;

2)wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. (…) Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

W opisie sprawy wskazaliście Państwo, że prowadzą Państwo przedsiębiorstwo, w ramach którego wyodrębnione są trzy Działy. Jednym z nich jest Dział Fitness, który planują Państwo sprzedać.

W ramach Działu Fitness funkcjonuje szereg klubów fitness jako filii. Zarówno Dział Fitness, jak i każdy z Klubów został formalnie wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Państwa przedsiębiorstwa. Do Działu Fitness zostały przypisane odpowiednie składniki niezbędne do prowadzenia przez niego działalności.

Do Centrali funkcjonującej w ramach Działu Fitness przypisane zostały:

‒wszelkie prawa autorskie oraz prawa wynikające z rejestracji jako znaku towarowego w Urzędzie Patentowym RP znaku słowno-graficznego „(…)”,

‒licencja do oprogramowania komputerowego wykorzystywanego do zarządzania Klubami,

‒prawa do domeny internetowej (…),

‒pracownicy/współpracownicy Centrali Działu, którzy nie są przypisani do konkretnego Klubu, wykonujący funkcje zarządczo-organizacyjne oraz marketingowe w odniesieniu do Działu.

Do każdego z Klubów, wchodzących w skład Działu Fitness, z uwagi na prowadzoną przez nie działalność, zostały przyporządkowane zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, wyodrębnione w strukturze wewnętrznej Państwa przedsiębiorstwa obejmujące m.in.:

‒środki trwałe będące własnością Wnioskodawcy (w tym urządzenia do ćwiczeń, wyposażenie biura, meble, telefony etc.), które są wykorzystywane w działalności danego Klubu,

‒sprzęt i wyposażenie Klubu, w tym urządzenia do ćwiczeń używane przez Wnioskodawcę na podstawie umów najmu, dzierżawy, leasingu lub podobnej umowy,

‒wartości niematerialne i prawne wykorzystywane w działalności Klubu, w szczególności licencje na oprogramowanie biurowe,

‒umowy z klientami Wnioskodawcy, którzy zawarli te umowy w danym Klubie i w przeważającej ilości przypadków korzystają z usług tego Klubu, oraz wynikające z nich prawa i obowiązki, w szczególności należności wobec klientów,

‒prawa i obowiązki, w tym zobowiązania, wynikające z umów najmu powierzchni zajmowanej przez dany Klub,

‒prawa i obowiązki z umów z dostawcami oraz usługodawcami świadczącymi dostawy i/lub usługi na rzecz danego Klubu (m.in. z umów na dostawę mediów) oraz z umów leasingu najmu, dzierżawy, leasingu lub podobnej wskazanych w pkt 2, w szczególności należności oraz zobowiązania wynikające z tych umów,

‒prawa i obowiązki, w tym zobowiązania wynikające z umów cywilnoprawnych zawartych z personelem świadczącym usługi w danym Klubie. W związku z tym, że Klienci Klubów mogą ćwiczyć zarówno indywidualnie, jak i pod nadzorem wykwalifikowanego personelu (instruktorów), do Klubów zostali „alokowani” współpracownicy, których czynności są wykonywane w ramach działalności Klubów, tzn. związane są z prowadzeniem m.in. treningów, zajęć fitness, zajęć sportowych dla firm, dbaniem o bezpieczeństwo podczas ćwiczeń, jak również wykonywaniem określonych zadań administracyjnych,

‒pracownicy,

‒środki pieniężne na pomocniczym rachunku bankowym (subkoncie) prowadzonym dla danego Klubu (Wnioskodawca zawarł umowę rachunku bankowego z bankiem, na podstawie której bank prowadzi podstawowy rachunek bankowy dla Wnioskodawcy oraz subkonta dla Działu Fitness oraz poszczególnych Klubów),

‒dokumentacja związana z działalnością danego Klubu, w tym m.in. dokumenty umów wskazanych w pkt 4, 5, 6 oraz 7 i 8 powyżej.

W ramach sprzedaży Działu dojdzie do przejścia zobowiązań na Nabywcę, a także do „przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” zgodnie z Kodeksem pracy.

Państwa wątpliwości w przedmiotowej sprawie dotyczą z tego, czy sprzedaż Działu będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u Zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po sprzedaży powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Nabywcę, w oparciu o nabyte składniki.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Dział Fitness stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Jak wynika z opisu przedstawionego we wniosku, Dział Fitness jest wyodrębniony organizacyjnie w Państwa spółce. Dział ten oraz wchodzące w jego skład Filie zostały wyodrębnione na podstawie zarządzenia kierownika jednostki. Do Działu i Klubów przyporządkowane zostały zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, wyodrębnione w strukturze wewnętrznej przedsiębiorstwa. Każdy Klub ma odrębną strukturę i składa się z Działu Obsługi Klienta, Działu Sportowego i Działu Administracyjnego.

Zostały również spełnione przesłanki wyodrębnienia finansowego, gdyż Dział Fitness posiada osobny pomocniczy rachunek bankowy (subkonto), na który trafiają opłaty od klientów indywidualnych poszczególnych Klubów. Natomiast w przypadku klientów korporacyjnych, dokonywana jest księgowa alokacja przychodów na Centralę Działu z tytułu czynności wykonywanych przez personel Centrali Działu w związku z zawarciem umowy i obsługą klienta korporacyjnego. Dla każdego z Klubów, jak również Centrali, przygotowywane są własne prognozy wpływów i wydatków (tj. budżety) oraz uproszczone sprawozdania finansowe pro forma (tj. uproszczony: rachunek zysków i strat oraz bilans sporządzane na podstawie odpowiednich zapisów księgowych, które pozwalają na identyfikację wpływów i wydatków, aktywów i pasywów związanych z Klubami i Centralą).

Jak Państwo zaznaczyliście, Dział Fitness jest więc wyodrębniony jako samodzielna funkcjonalnie, finansowo i organizacyjnie jednostka gospodarcza.

Przedmiotem sprzedaży nie będą jedynie dwa lokale użytkowe, w których prowadzone są Kluby – lokale te pozostaną w majątku Państwa przedsiębiorstwa. Jednakże w momencie zawarcia umowy sprzedaży zawarta zostanie umowa najmu z Nabywcą, co pozwoli na kontynuację działalności Klubów w tych lokalizacjach. Oprócz tego, Nabywca nie będzie musiał podejmować innych dodatkowych działań lub angażować dodatkowych składników, aby kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez Państwa w Dziale Fitness. Ponadto, jak Państwo wskazali, Nabywca będzie miał zamiar kontynuowania tej działalności.

Reasumując, Dział Fitness stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, tym samym jego sprzedaż będzie stanowiła czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy.

Państwa stanowisko należy więc uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musicie się Państwo zastosować do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).