a)  Wyrok NSA 7 listopada 2013r. sygn. akt I FSK 1436/13 „Ocena czynności w aspekcie jej skutków ekonomicznych nie może sprowadzać się do elementów subiektywnych, występujących po stronie jednej ze stron danej dostawy, czy też usługi. Skutki ekonomiczne czynności, czy też zdarzenia muszą mieć charakter obiektywny, odnoszący się do obu kontrahentów, być znane wszystkim, a nie tylko stronom czynności. Pewność stosowania prawa wymaga, aby konsekwencje podatkowe czynności były następstwem zobiektywizowanych skutków ekonomicznych zdarzenia, które są jasne i widoczne dla wszystkich, a nie tylko istnieją w świadomości lub intencjach stron dostawy lub usługi. Uwzględniając powyższe, analiza czynności opisanej we wniosku o udzielenie interpretacji doprowadza do wniosku, że doszło do dostawy gruntu wraz z istniejącymi budynkami i budowlami. Skutkiem ekonomicznym i gospodarczym tego zdarzenia było bowiem nabycie przez skarżącą spółkę prawa do rozporządzania zabudowanym gruntem. Ten skutek ma charakter obiektywny i widoczny dla wszystkich uczestników obrotu gospodarczego. W zakresie skutków tej czynności na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie ma żadnego znaczenia cel ekonomiczny nabycia tej działki istniejący po stronie kupującego. To czy nabywca w przyszłości, po dokonaniu dostawy zamierza zburzyć budynki oraz budowle i wznieść nowy budynek, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tej czynności w aspekcie tej daniny publicznoprawnej”.

Tak więc, dopiero wyrok TSUE z dnia 4 września 2019 r. w sprawie C-71/18, wydany już po nabyciu Nieruchomości przez Spółkę, ostatecznie rozstrzygnął wątpliwości w ww. kwestii, tak że sprzedaż nieruchomości gruntowej z istniejącymi na niej budynkami lub budowlami jest sprzedażą gruntu niezabudowanego.

Bez znaczenia dla sprawy jest także istnienie na Nieruchomości linii wysokiego napięcia oraz gazu bowiem nie mogą one zostać sprzedane, a więc nie mogą być przedmiotem transakcji. W ich przypadku nie dojdzie więc do odpłatnej dostawy towarów. Sieci przesyłowe nie są własnością Wnioskodawczym ani nie staną się własnością Kupującego.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT „Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane”.

Przez „tereny budowlane” - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (art. 2 pkt 33 ustawy o VAT”).

Dla Nieruchomości została wydana Decyzja WZ, a tym samym pomimo tego, że Nieruchomość 1 jest gruntem niezabudowanym, na gruncie ustawy o VAT, to jest kwalifikowana jako „tereny budowalne” w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

1.12[Odpłatne zbycie Nieruchomości 2] Grunt spełnia definicje towaru, o którym mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT „Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane”.

Przez „tereny budowlane” - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (art. 2 pkt 33 ustawy o VAT”).

Dla Nieruchomości została wydana Decyzja WZ, a tym samym pomimo tego, że Nieruchomość 2 jest gruntem niezabudowanym, na gruncie ustawy o VAT, to jest kwalifikowana jako „tereny budowalne” w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Bez znaczenia dla sprawy jest także istnienie na Nieruchomości linii wysokiego napięcia oraz gazu bowiem nie mogą one zostać sprzedane, a więc nie mogą być przedmiotem transakcji. W ich przypadku nie dojdzie więc do odpłatnej dostawy towarów. Sieci przesyłowe nie są własnością Wnioskodawczyni ani nie staną się własnością Kupującego.

1.13.[Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego] Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku VAT naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1)nabycia towarów i usług

2)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z art. 87 ustawy o VAT wynika mechanizm zwrotu różnicy podatku lub zwrotu kwoty podatku VAT. Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek VAT został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego jest więc związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Ustawodawca uprawnia podatnika do skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez podatnika zarówno

(i)       tzw. przesłanek pozytywnych, m. in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz (ii) niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

(ii)      Przepis ten określa listę wyjątków, która pozbawia podatnika podatku VAT prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego (nie dotyczą opisywanego zdarzenia przyszłego).

1.14.Należy podkreślić, iż Wnioskodawca będzie podatnikiem VAT czynnym w momencie dokonania transakcji sprzedaży Nieruchomości, a ponadto, Wnioskodawca zamierza wykorzystywać Nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dokonanie transakcji, w zakresie, w jakim transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT oraz równocześnie nie będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT. Spełniony zostanie bowiem podstawowy warunek określony w art. 86 ust. 1 albo art. 87 ustawy o VAT, tj. istnienie związku pomiędzy nabytymi składnikami majątkowymi a wykonywanymi przez Nabywcę czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, pod warunkiem niezaistnienia innych przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

1.15.Tym samym, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę VAT naliczonego oraz zwrotu różnicy nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym wynikającego z transakcji nabycia Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 oraz art. 87 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Należy zauważyć, że ustawodawca przewidział sytuacje, których wystąpienie wyłącza możliwość obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego albo zwrotu podatku naliczonego. Sytuacje takie zostały wskazane w art. 88 ustawy o VAT.

Jednym z ograniczeń do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest ograniczenie wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. W myśl ww. przepisu:

Rozstrzygnięcie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem prawa własności Nieruchomości, wymaga zatem uprzedniego rozważenia, czy sprzedaż ww. Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie korzysta ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy podkreślić jednak, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla  opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że Sprzedający jest właścicielem Nieruchomości w skład której wchodzi działka nr 1 oraz działka nr 2. Sprzedający nie prowadzi działalności gospodarczej.

Sprzedający nabył działkę nr 1 oraz działkę nr 2 na podstawie umowy częściowego zniesienia współwłasności sporządzonej w formie aktu notarialnego w dniu (...) listopada 2004 r., do majątku osobistego. Nieruchomość stanowi jego wyłączny majątek. Czynność ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Nieruchomość (działka nr 1 oraz działka nr 2) była wykorzystywana dla potrzeb działalności gospodarczej, w szczególności w ten sposób, że na działce nr 1 oraz działce 2 osoba trzecia prowadziła działalność gospodarczą w postaci kina samochodowego. Nieruchomości były przedmiotem umowy użyczenia. Obecnie na Nieruchomości nie jest prowadzona działalność gospodarcza.

Sprzedający od momentu nabycia do momentu sprzedaży nie wykorzystywał działki nr 1 oraz działki nr 2 wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Na powierzchni działki nr 2 znajdują się dwie hale. Na moment sprzedaży hale znajdujące się na Nieruchomości 1 (działce nr 2) będą rozebrane. Przez teren Nieruchomości przebiegają linie wysokiego napięcia oraz gaz - nie są one własnością Sprzedającego, nie będą więc przedmiotem transakcji.

Sprzedający otrzymał decyzję nr xxx udzielającą pozwolenie na rozbiórkę Budynków zlokalizowanych na Nieruchomości 1 (działce nr 2).

Wnioskodawca wskazuje, że na dzień dokonania sprzedaży na działce nr 1 oraz na działce nr 2 nie będą się znajdowały jakiekolwiek budynki lub budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - stanowiące własność Sprzedającego.

Nieruchomość nie jest objęta Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego.

Sprzedający uzyskał decyzję wydaną przez Prezydenta Miasta w dniu (...) listopada 2016 r., stwierdzającą brak potrzeby przeprowadzenia oceny oddziaływania na środowisko planowanego na Nieruchomości przedsięwzięcia polegającego na budowie zespołu budynków mieszkaniowo-usługowych z garażami podziemnymi, zjazdami oraz infrastrukturą techniczną i zagospodarowaniem terenu („Decyzja środowiskowa”). Decyzja środowiskowa stała się ostateczna w dniu (...) grudnia 2016 r. i nie toczy się żadne postępowanie w celu jej uchylenia/unieważnienia. Decyzja środowiskowa została w dniu (...) listopada 2021 r. przeniesiona za zgodą Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy.

Sprzedający uzyskał decyzję wydaną przez Prezydenta Miasta w dniu (...) sierpnia 2017 r., ustalającą warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla planowanej na Nieruchomości zabudowy stanowiącej zespół budynków mieszkaniowo-usługowych wielorodzinnych z garażami podziemnymi, parkingiem terenowym oraz infrastrukturą techniczną i zagospodarowaniem terenu („Decyzja WZ”). Decyzja WZ stała się ostateczna w dniu (...) września 2017 r. i nie toczy się żadne postępowanie w celu jej uchylenia/unieważnienia. Decyzja WZ została w dniu (...) października 2021 r. przeniesiona za zgodą Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy.

Sprzedający uzyskał decyzję wydaną przez Prezydenta Miasta w dniu (...) maja 2018 r., zezwalającą na trwałe wyłączenie części Nieruchomości z produkcji rolniczej („Decyzja o Wyłączeniu”). Decyzja o wyłączeniu stała się ostateczna w dniu (...) maja 2018 r. i nie toczy się żadne postępowanie w celu jej uchylenia/unieważnienia.

Wnioskodawca zamierza zrealizować na Nieruchomości, m.in. na podstawie Decyzji środowiskowej oraz Decyzji WZ, które zostaną przeniesione na Wnioskodawcę, zespół budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażem podziemnym oraz niezbędną infrastrukturą techniczną.

W Umowie Przedwstępnej Sprzedaży Strony postanowiły, że Przyrzeczona Umowa Sprzedaży zostanie zawarta po łącznym spełnieniu się następujących warunków:

1)Decyzja środowiskowa zostanie przeniesiona na rzecz Wnioskodawcy na mocy ostatecznej i prawomocnej decyzji;

2)Decyzja WZ zostanie przeniesiona na rzecz Wnioskodawcy na mocy ostatecznej i prawomocnej decyzji;

3)Wnioskodawca uzyska ostateczną decyzję o pozwoleniu na budowę Inwestycji na Nieruchomości;

4)Nieruchomość nie będzie miała charakteru rolnego w rozumieniu art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 roku o kształtowaniu ustroju rolnego, który to warunek będzie uważany za spełniony w przypadku łącznego ziszczenia się poniższych warunków:

(i).Wnioskodawca rozpocznie na Nieruchomości roboty budowlane, oraz

(ii). zmieniony zostanie rodzaj użytku w ewidencji gruntów na nierolniczy.

5)stan prawny lub faktyczny Nieruchomości nie ulegnie istotnej zmianie w stosunku do stanu prawnego lub faktycznego opisanego w Umowie Przedwstępnej Sprzedaży.

Sprzedający w dniu zawarcia Umowy Przedwstępnej Sprzedaży przekazał Wnioskodawcy oświadczenia o zgodzie na przeniesienie Decyzji WZ oraz Decyzji środowiskowej na rzecz Wnioskodawcy.

Sprzedający w dniu zawarcia Umowy Przedwstępnej Sprzedaży przekazał Wnioskodawcy pełnomocnictwo dla wskazanych przez Kupującego osób do wglądu w akta ksiąg wieczystych prowadzonych dla Nieruchomości oraz pełnomocnictwo do reprezentowania Wnioskodawcy we wszystkich obecnych oraz przyszłych postępowaniach administracyjnych i sądowo-administracyjnych związanych z realizacją Inwestycji, w których Wnioskodawczyni będzie stroną lub uczestnikiem, z uwagi na prawo własności Nieruchomości.

Sprzedający udzielił Wnioskodawcy prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w celu realizacji Inwestycji, w rozumieniu art. 3 pkt 11) ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane na zasadzie użyczenia.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W orzecznictwie NSA prezentowany jest pogląd, że nie może być mowy o działaniu w charakterze podatnika podatku VAT w przypadku sprzedaży przez daną osobę majątku prywatnego, czyli takiego, który nie jest przez nią wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej i nie jest przedmiotem tej działalności (por. wyroki NSA z 9 grudnia 2008 r., I FSK 1431/07 i 18 grudnia 2008 r., I FSK 1556/07, publ. w CBOSA). 

A contrario nie można mówić o wykorzystywaniu majątku prywatnego, gdy strona dokonuje dostawy gruntu, przy pomocy którego prowadziła działalność gospodarczą, (por. wyrok NSA z 1 października 2013 r., I FSK 1414/12, publ. w CBOSA).

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedający podejmowali działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej. Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedający podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Zgodnie z art. 535 Kodeku cywilnego:

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielonych Kupującemu przez Sprzedających pełnomocnictw.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 108 kodeksu Cywilnego:

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie udzielając Kupującemu stosownych zgód i pełnomocnictw, czynności wykonane przez pełnomocnika wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego. Stroną podejmowanych czynności są bowiem Sprzedający, a nie ich pełnomocnik.

Pełnomocnik Sprzedającego nie działa przecież we własnym imieniu, lecz w imieniu Sprzedającego.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że dokonana przez Sprzedającego sprzedaż Nieruchomości będzie zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a Sprzedający z tytułu tej transakcji będzie podatnikiem podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Jak wskazano w opisie sprawy Sprzedający uzyskał decyzję środowiskową, decyzję o trwałym wyłączeniu części Nieruchomości z produkcji rolnej, decyzję ustalającą warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla planowanej na Nieruchomości oraz decyzję udzielającą pozwolenia na rozbiórkę budynków znajdujących się na działce nr 2.

Sprzedający podjął więc szereg działań zmierzających do zmiany charakteru Nieruchomości (w tym wyburzenie znajdujących się na niej hal), uatrakcyjniając ją w taki sposób, aby doszło do jej sprzedaży na rzecz Nabywcy, który zamierza zrealizować na Nieruchomości inwestycję polegającej na zabudowie nieruchomości zespołem budynków mieszkaniowo-usługowych wielorodzinnych z garażami podziemnymi, parkingiem terenowym oraz infrastrukturą techniczną i zagospodarowaniem terenu.

Sprzedający, dokonując opisanych we wniosku czynności, podjął działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazują aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Nie ulega więc wątpliwości, że w okolicznościach niniejszej sprawy Sprzedający dokonując zbycia opisanej nieruchomości – działa w charakterze podatnika, a czynność ta dokonywana będzie przez niego w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Tym samym planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 ustawy, dla dostawy nieruchomości niezabudowanych (pkt 9 ww. przepisu) spełniających określone w tych przepisach warunki, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT. Zwolnienie od podatku sprzedaży ww. towarów jest również możliwe w oparciu o normę art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy stanowi, że:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r. poz. 503 ze zm.):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego tj. miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

W konsekwencji, w przypadku nieruchomości gruntowych niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zbycie Nieruchomości (działki nr 1 oraz działki nr 2), nie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Wskazali Państwo wprawdzie, że Nieruchomość (działka nr 1 i 2) nie jest objęta Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego, jednakże Sprzedający uzyskał decyzję ustalającą warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla planowanej na Nieruchomości zabudowy stanowiącej zespół budynków mieszkaniowo-usługowych wielorodzinnych z garażami podziemnymi, parkingiem terenowym oraz infrastrukturą techniczną i zagospodarowaniem. Dodatkowo jednoznacznie Państwo podali, że przez teren Nieruchomości przebiegają linie wysokiego napięcia oraz gaz, które zgodnie z przepisami prawa budowlanego stanowią budowle.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi więc do stwierdzenia, że Sprzedający dokonując transakcji zbycia przedmiotowej Nieruchomości, na której usytuowane są ww. sieci (linie wysokiego napięcia oraz gaz), nie dokonuje zbycia przedmiotowych sieci, gdyż są one własnością gestorów sieci. Tym samym przedmiotem dokonywanej przez niego dostawy będzie tylko sam grunt.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku przedmiotem dostawy będzie Nieruchomość (działka nr 1 i 2), która stanowi teren zabudowany. Powyższe wynika z faktu, że na gruncie tym posadowiona jest budowla, tj. linie wysokiego napięcia oraz gaz. Zatem dostawa Nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przepis ten znajduje zastosowanie wyłącznie do dostawy terenów niezabudowanych.

W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT:

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W analizowanej sprawie, transakcja nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W opisie sprawy jednoznacznie wskazano, że Sprzedający od momentu nabycia do momentu sprzedaży nie wykorzystywał działki nr 1 a także działki nr 2, wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT. Jednocześnie wskazali Państwo, że Sprzedający nabył Nieruchomość (działkę nr 1 oraz działkę nr 2) na podstawie umowy częściowego zniesienia współwłasności sporządzonej w formie aktu notarialnego w dniu 3 listopada 2004 r., do majątku osobistego. Czynność ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Okoliczności te wskazuję, że nie zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia dostawy działek na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż przez Sprzedającego opisanej we wniosku nieruchomości będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a w konsekwencji Sprzedający jest zobowiązany do naliczenia podatku VAT z tytułu sprzedaży tej nieruchomości (tj. działki nr 1 i 2).

Przechodząc do przedmiotu interpretacji (zagadnienia podniesionego w pytaniu) wskazać należy, że warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Przy czym istotna jest intencja nabycia, tzn. jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, pod warunkiem że nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Jak wynika z opisu sprawy, Kupujący (Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca nabytą Nieruchomość będzie wykorzystywał do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Jednocześnie – jak rozstrzygnięto powyżej – dostawa ww. Nieruchomości będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku VAT. Zatem, w odniesieniu do nabywanych przez Wnioskodawcę działek nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

Zatem, po dokonaniu transakcji dostawy ww. Nieruchomości Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu ww. Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy. Tym samym w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazanych w art. 87 ust. 1 ustawy, Kupujący będzie miał również prawo ubiegać się o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wskazać należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego (zdarzeniu przyszłym), bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, jak również w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu różnicy podatku VAT leży w kompetencji właściwego dla nabywcy organu podatkowego tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego/Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego.