Opodatkowanie wewnątrzwspólnotowej dostawy trójstronnej.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy trójstronnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 31 sierpnia 2022 r. (wpływ za pośrednictwem ePUAP 31 sierpnia 2022 r.) oraz pismem z 13 września 2022 r. (wpływ za pośrednictwem ePUAP 14 września 2022 r. i za pośrednictwem Poczty Polskiej 15 września 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

(…) Sp. z o.o. (dalej: …) z siedzibą w (…) jest spółką prawa polskiego, której głównym przedmiotem działalności gospodarczej jest produkcja obudów, pojemników oraz innych elementów z tworzyw sztucznych na wtryskarkach do plastiku (dalej: wyroby, produkty).

Państwa Spółka należy do hiszpańskiej grupy kapitałowej (…), której członkiem jest również X (dalej: X) spółka prawa hiszpańskiego, z siedzibą w (…), (…) (Hiszpania).

X, w ramach swojej działalności gospodarczej, nabywa od Państwa wyroby a następnie zawiera umowy na ich sprzedaż z podmiotami z Unii Europejskiej (dalej: UE). W pierwszej kolejności umowa sprzedaży zawierana jest pomiędzy Państwem a X a następnie pomiędzy X a odbiorcą towarów wyprodukowanych przez Państwa. W przypadku dostaw do innych niż Polska czy Hiszpania krajów Unii Europejskiej umowa sprzedaży wyrobów zawierana jest przez X, natomiast transport wyrobów odbywa się bezpośrednio z zakładu produkcyjnego, tj. z Państwa Spółki, na adres wskazany w umowie sprzedaży - do siedziby Klienta w kraju UE innym niż Hiszpania i Polska.

X przy dokonywaniu sprzedaży wyrobów zawiera z Klientami Porozumienie w sprawie organizacji dostawy (dalej: Porozumienie), które szczegółowo określa sposób jego realizacji.

Porozumienie w szczególności wskazuje, że:

‒niezależnie od wybranego sposobu dokonania transportu wyrobów z Państwa Spółki do Klienta (np. firma przewozowa, transport własny Klienta), jest on w każdym przypadku organizowany na rzecz oraz w imieniu X. Do momentu zakończenia transportu w miejscu wskazanym w umowie sprzedaży oraz potwierdzonego właściwymi dokumentami wystawionymi przez Klienta, własność transportowanych produktów przysługuje X.

‒Na X ciąży odpowiedzialność związana z ryzykiem przypadkowej utraty, uszkodzenia lub zniszczenia produktów w trakcie dostawy. X może wykupić oraz pokryć koszty ubezpieczenia w powyższym zakresie. Ryzyko przypadkowej utraty, uszkodzenia lub zniszczenia produktów przechodzi z X na Klienta, gdy wyroby zostaną doręczone na miejsce wskazane w umowie sprzedaży.

‒X ma prawo określenia miejsca i czasu odbioru dostarczanych produktów celem rozpoczęcia dostawy. X zastrzegło sobie możliwość dokonywania zmian w organizacji dostawy nawet po odbiorze wyrobów, w szczególności w zakresie przerwania lub zawrócenia dostawy do miejsca wskazanego przez X, aż do momentu dostarczenia produktów na adres uzgodniony przez strony umowy sprzedaży i przejścia własności wyrobów na Klienta.

Ustalenia zawarte w Porozumieniu zostały skonstruowane na podstawie Incoterms 2020, zasad w zakresie organizacji dostaw powszechnie stosowanych w wymianie handlowej na całym świecie, i stanowią połączenie dwóch metod dokonywania dostaw tam wskazanych: FCA oraz DAR. Koszty transportu i koszty z nim związane może ponosić każdy z uczestników transakcji, w zależności od ustaleń dokonanych pomiędzy nimi.

Zarówno X, Państwo jak i Klient są zarejestrowani na potrzeby podatku od towarów i usług w krajach, w których mają siedziby (tj. w Hiszpanii, Polsce, oraz innym kraju UE). Umowa sprzedaży zawierana jest w pierwszej kolejności pomiędzy Państwem i X a następnie przez X z podmiotem z kraju UE innym niż Hiszpania i Polska - tj. z Klientem, natomiast transport odbywa się bezpośrednio pomiędzy Państwem oraz Klientem. Tym samym, transakcja ta ma charakter łańcuchowej transakcji trójstronnej.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

1)Podmiotem, który faktycznie będzie dokonywał transportu towarów z Polski do państwa docelowego jest nabywca tego towaru (np. transport przy wykorzystaniu środków własnych) lub specjalistyczna firma transportowa, zaangażowana przez tego nabywcę (Klienta).

2)Zgodnie z zawartym pomiędzy X a Klientem Porozumieniem opisanym powyżej, transport towarów, niezależnie od sposobu realizacji, odbywa się zawsze w imieniu i na rzecz X. Postanowienia Porozumienia wskazują, że:

a)niezależnie od wybranego sposobu dokonania transportu (np. firma przewozowa, transport własny Klienta), dostawa organizowana jest w każdym przypadku na rzecz oraz w imieniu X. Do momentu jej zakończenia, potwierdzonego właściwymi dokumentami wystawionymi przez Klienta, własność produktów spoczywa na X.

b)na X ciąży odpowiedzialność związana z ryzykiem przypadkowej utraty, uszkodzenia lub zniszczenia produktów w trakcie dostawy. X może wykupić oraz pokryć koszty ubezpieczenia w powyższym zakresie. Ryzyko przypadkowej utraty, uszkodzenia lub zniszczenia produktów przechodzi z X na Klienta, gdy wyroby zostaną doręczone na miejsce wskazane w umowie sprzedaży.

c)X ma prawo określenia miejsca i czasu odbioru dostarczanych produktów celem rozpoczęcia dostawy. X zastrzegło sobie możliwość dokonywania zmian w organizacji dostawy nawet po odbiorze wyrobów, w szczególności w zakresie przerwania lub zawrócenia dostawy do miejsca wskazanego przez X, aż do momentu dostarczenia produktów na adres uzgodniony przez strony umowy sprzedaży i przejścia własności wyrobów na ich odbiorcę.

3)Na potrzeby dokonania każdej transakcji objętej Porozumieniem, X przekaże Państwu numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany w kraju siedziby, tj. w Hiszpanii.

4)X w związku z planowanymi transakcjami, które będą objęte Porozumieniem będzie stosowało wobec Państwa oraz nabywcy wyrobów ten sam numer identyfikacyjny na potrzeby podatku od towarów i usług, który został nadany tej spółce w kraju siedziby, tj. w Hiszpanii, który to kraj będzie krajem innym, niż kraj w którym zaczyna się lub kończy transport lub wysyłka towarów będących przedmiotem planowanych transakcji.

5)W związku z planowanymi transakcjami, takimi jak opisane we wniosku, Klient z innego niż Polska i Hiszpania kraju Unii Europejskiej będzie stosował numer identyfikacyjny dla potrzeb VAT z kraju, w którym transport ten będzie się kończył (tj. w kraju siedziby Klienta).

6)W przypadku opisanych transakcji X będzie wskazywało, że Klient z innego niż Polska i Hiszpania kraju UE będzie zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług w ramach procedury uproszczonej.

7)Warunki do zastosowania stawki 0% zawarte w art. 42 ustawy o VAT (m.in. warunki formalne odnoszące się do rejestracji na VAT, posiadania odpowiedniej dokumentacji potwierdzającej wywóz) są w stanie faktycznym spełnione.

Pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku

Czy w związku z przedstawionym przyporządkowaniem w drodze zawartego porozumienia transportu towarów na rzecz drugiego uczestnika transakcji (X), mają Państwo dokonać opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych w Polsce czy może zastosować stawkę 0%, zgodną z tzw. procedurą uproszczoną, o której mowa w art. 135 ust. 1 pkt 4 Ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U.2022.931; dalej: ustawa VAT) dla wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnych, o której mowa w art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT pod warunkiem, że są spełnione warunki do zastosowania stawki 0% zawarte w art. 42 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku

W Państwa ocenie, opisana transakcja będzie stanowiła wewnątrzwspólnotową transakcję trójstronną (dalej: WTT), która będzie korzystała z procedury uproszczonej, o której mowa w art. 135 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT, a Państwo będą do takiej transakcji mogli stosować zerową stawkę podatku od towarów i usług pod warunkiem, że są spełnione warunki do zastosowania stawki 0% zawarte w art. 42 ustawy o VAT.

W przypadku opisanych transakcji dojdzie do spełnienia warunków wskazanych w ustawie VAT jako koniecznych do uznania jej za wewnątrzwspólnotową transakcję trójstronną, która może być objęta procedurą uproszczoną, o której mowa w art. 135 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, przez wewnątrzwspólnotową transakcję trójstronną rozumie się transakcję, w której są spełnione łącznie następujące warunki:

‒trzech podatników VAT zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w trzech różnych państwach członkowskich uczestniczy w dostawie towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności, przy czym dostawa tego towaru jest dokonana między pierwszym i drugim oraz drugim i ostatnim w kolejności,

‒przedmiot dostawy jest wysyłany lub transportowany przez pierwszego lub też transportowany przez drugiego w kolejności podatnika VAT lub na ich rzecz z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego.

Natomiast przez procedurę uproszczoną - w myśl art. 135 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT - rozumie się procedurę rozliczania VAT w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej, polegającą na tym, że ostatni w kolejności podatnik VAT rozlicza VAT z tytułu dokonania na jego rzecz dostawy towarów przez drugiego w kolejności podatnika VAT, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:

‒dostawa na rzecz ostatniego w kolejności podatnika VAT była bezpośrednio poprzedzona wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów u drugiego w kolejności podatnika VAT,

‒drugi w kolejności podatnik VAT dokonujący dostawy na rzecz ostatniego w kolejności podatnika VAT nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego, w którym kończy się transport lub wysyłka,

‒drugi w kolejności podatnik VAT stosuje wobec pierwszego i ostatniego w kolejności podatnika VAT ten sam numer identyfikacyjny na potrzeby VAT, który został mu przyznany przez państwo członkowskie inne niż to, w którym zaczyna się lub kończy transport lub wysyłka,

‒ostatni w kolejności podatnik VAT stosuje numer identyfikacyjny na potrzeby VAT państwa członkowskiego, w którym kończy się transport lub wysyłka,

‒ostatni w kolejności podatnik VAT został wskazany przez drugiego w kolejności podatnika VAT jako obowiązany do rozliczenia podatku VAT od dostawy towarów realizowanej w ramach procedury uproszczonej.

Jak przedstawiono we wniosku, uczestnicy transakcji (X, Państwa Spółka i Klient) są zidentyfikowani na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w trzech różnych państwach członkowskich UE (Hiszpania, Polska i inny kraj UE) a towar będący przedmiotem transakcji będzie wydany bezpośrednio przez pierwszy podmiot (Państwa Spółka) na rzecz ostatniego nabywcy (Klienta). Przedmiot dostawy będzie transportowany na rzecz drugiego z podmiotów uczestniczących w transakcji (X) na mocy porozumienia zawartego z Klientem a sam transport rozpocznie się w Polsce a zakończy się w kraju wskazanym przez Klienta, innym niż Polska i Hiszpania. Również warunki konieczne do zastosowania procedury uproszczonej będą spełnione w przypadku zdarzenia będącego przedmiotem wniosku gdyż:

‒dostawa na rzecz Klienta będzie bezpośrednio poprzedzona wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów przez X w Państwa Spółce,

‒Państwa Spółka nie posiada siedziby w kraju, w którym zakończy się transport,

‒Państwa Spółka będzie stosowała wobec X oraz Klienta ten sam numer identyfikacyjny na potrzeby VAT, który został przyznany w Polsce,

‒Klient będzie stosował numer identyfikacyjny na potrzeby VAT z kraju siedziby, tj. z kraju, w którym zakończy się transport,

‒Klient zostanie wskazany przez Państwa jako obowiązany do rozliczenia podatku VAT od dostawy towarów realizowanej w ramach procedury uproszczonej.

Biorąc powyższe pod uwagę wskazać należy, że opisane transakcje jako wypełniające definicję art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, będą stanowiły wewnątrzwspólnotowe transakcje trójstronne, do których ma zastosowanie procedura uproszczona, określona w art. 135 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT, a tym samym Państwa Spółka może zastosować do transakcji objętych tą procedurą stawkę 0% pod warunkiem, że są spełnione warunki do zastosowania stawki 0% zawarte w art. 42 ustawy o VAT.

Transport dokonany w sposób opisany w stanie faktycznym stanowi transport na rzecz drugiego podatnika uczestniczącego w transakcji, tj. na rzecz X.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT, jednym z warunków koniecznych dla zastosowania metody uproszczonej do transakcji jest to, aby transport towarów dokonywany w jej ramach odbywał się na rzecz pierwszego lub drugiego podatnika VAT - tj. odpowiednio na rzecz Państwa Spółki lub X. Ustawa nie określa jednak co oznacza „działanie na rzecz” w odniesieniu do transportu przedmiotu dostawy.

Wykładni tego pojęcia dokonał Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: WSA) w Warszawie w wyroku z dnia 8 kwietnia 2008 r. (sygn. akt III SA/ Wa 194/08), który wskazał, że dopuszczalne jest określenie w drodze umownej w czyim interesie dostawa jest organizowana. W szczególności w wyroku Sąd podkreślił że: „skoro dla przepisu (art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT) nie jest istotne „dzierżenie” towaru, lecz jedynie strona formalnoprawna, umowa stron, to również mniejsze znaczenie ma fizyczne dzierżenie towaru w transporcie. Ważne jest jedynie, aby towar został odebrany przez ostatecznego odbiorcę, który w ten sposób potwierdzi trójstronną transakcję i ostatecznie rozliczy podatek VAT. W takim rozumieniu obojętne dla przepisu jest to, czy towar transportuje dostawca - pierwszy podatnik, czy drugi podatnik, czy też osoba trzecia, spedytor, czy przewoźnik - istotne jest, aby ta osoba działała na rzecz pierwszego lub drugiego podatnika”.

Zdaniem Sądu wyrażonym w ww. wyroku nie ulega zatem wątpliwości, że: „o ile ustawa o VAT posługuje się terminem "na rzecz" to kryje się za nim umowne działanie osoby trzeciej w celu przysporzenia podatnikowi. Tym samym, skoro przepis dopuszcza włączenie się do transportu dostawy osób trzecich to również dopuszcza, że tą osobą trzecią może być ostateczny odbiorca, który przejmuje na siebie obowiązki transportowe, działając na rzecz dostawcy na podstawie zawartego z nim porozumienia.

Rozumienie pojęcia "na rzecz" przedstawione w wyroku III SA/Wa 194/08, znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Np. w wyroku C-414/17 Trybunał wskazał, że: „aby ustalić, do której z dwóch dostaw należy przypisać transport wewnątrzwspólnotowy, powinno się przeprowadzić ogólną ocenę wszystkich konkretnych okoliczności sprawy. Na podstawie tej oceny należy w szczególności ustalić, w którym momencie doszło do drugiego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na rzecz końcowego nabywcy. W rzeczywistości bowiem, w sytuacji gdy drugie przeniesienie tego prawa, czyli druga dostawa, miało miejsce przed transportem wewnątrzwspólnotowym, transport ten nie może zostać przypisany pierwszej dostawie na rzecz pierwszego nabywcy”.

Z przytoczonych powyżej wyroków wynika więc, że w przypadku istnienia ustaleń umownych pomiędzy stronami transakcji, takimi jak Porozumienie zawarte przez X z Klientem, wskazujące, że Klient nabywa prawo do rozporządzania towarem jak właściciel dopiero w momencie zakończenia transportu do miejsca wskazanego w umowie sprzedaży, treść tego postanowienia powinna być uwzględniana dla oceny skutków podatkowych transakcji, w ramach której odbywa się transport.

Co więcej, jak wskazano w interpretacji indywidualnej ILPP4/443-15/11-2/ISN z 15 marca 2011 r. szczególne znaczenie dla ustalenia okoliczności na czyją rzecz dokonywana jest dostawa jest to, kto (który z uczestników transakcji) organizuje przedmiotowy transport, nie zaś kto ostatecznie i w jaki sposób (bezpośrednio lub pośrednio) jest obciążany jego kosztami.

Wykładnia ta została dodatkowo rozwinięta w interpretacji indywidualnej z 31 sierpnia 2011 r. ILPP4/443-399/11-2/BA, w której organ podatkowy wskazał, że: w „kwestii przyporządkowania transportu do danej dostawy wskazać należy na decydujący charakter tego, kto wykonuje transport lub kto zleca transport towarów. Bez wpływu na powyższe pozostaje fakt, że kosztami transportu ostatecznie obciążany jest inny podmiot w łańcuchu. To bowiem podmiotowi zlecającemu transport bezpośrednio przysługuje prawo do rozporządzania danymi towarami podczas transportu.”

Opisane rozumienie art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT zostało potwierdzone również w literaturze przedmiotu. Stanowisko o wpływie postanowień umownych pomiędzy kontrahentami na charakter dokonywanej dostawy oraz o znaczeniu tego, który podmiot ją organizuje (zamawia) zostało szeroko opisane w monografii „Transakcje wewnątrzwspólnotowe w MAT. Analiza praktyczna”; Paweł Selera, Wolters Kluwer 2012, s. 210 i nast.

Tym samym, skoro Porozumienie zawarte przez X z Klientem wskazuje, że transport sprzedawanych produktów do Klienta dokonywany jest na rzecz X (drugiego podatnika w transakcji) to jest on transportem, o którym mowa w art. 135 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy VAT. Prawidłowość takiego rozumowania wspierają dalsze postanowienia Porozumienia, wskazujące, że to X powinno zostać uznane w takich okolicznościach za organizatora dostawy (zgodnie z przytoczonymi powyżej wyrokami WSA i TSUE oraz interpretacjami indywidualnym) ponieważ to X ma prawo określenia miejsca i czasu odbioru produktów celem rozpoczęcia dostawy oraz ma możliwość dokonywania zmian w organizacji dostawy nawet po odbiorze wyrobów z Państwa Spółki np. w zakresie przerwania lub zawrócenia dostawy wyznaczonego miejsca dostawy, aż do momentu dostarczenia wyrobów do Klienta i przejęcia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Dodatkowo na X ciąży odpowiedzialność związana z ryzykiem przypadkowej utraty, uszkodzenia lub zniszczenia produktów w trakcie dostawy, które to ryzyko przechodzi na Klienta dopiero, gdy wyroby zostaną doręczone na miejsce wskazane w umowie sprzedaży (aż do tego momentu to X przysługuje prawo władania towarami w transporcie).

Wykładnia art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT wskazana powyżej jest również zgodna z analogicznym przepisem art. 141 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa), regulującego transakcje trójstronne na terenie UE. Istotna dla niniejszej analizy treść art. 141 Dyrektywy mieści się w zapisie art. 135 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy VAT nakazującym, by przedmiot dostawy był wysyłany lub transportowany przez pierwszego lub też transportowany przez drugiego w kolejności podatnika VAT lub na ich rzecz z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego. W ocenianej sytuacji, aby transport był dokonywany na rzecz drugiego uczestnika transakcji (X), towar musi zostać nabyty przez X od Państwa (pierwszego podatnika) a następnie musi zostać wydany do odbiorcy końcowego tegoż towaru (Klienta), co wynika z zapisu – „...a dostawa tego towaru jest dokonana między pierwszym i drugim oraz drugim i ostatnim w kolejności”. Przepis nie wskazuje jednak, że podmiot dokonujący wydania (dostawy) towaru musi zrobić to osobiście, tj. własnymi środkami. Może tą czynność wykonać przez osobę trzecią, która będzie działała w jego imieniu lub na jego rzecz. Powyższe wskazuje na to, że również art. 141 Dyrektywy, zawierający się w analizowanym przepisie art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT pozostawia w zakresie organizacji transportu nabytych towarów dowolność stronom transakcji, wymagając jedynie, by jej uczestnikami były trzy podmioty zarejestrowane dla potrzeb podatku VAT w trzech różnych krajach UE, a dostawa zakończyła się na terytorium państwa, które w takim przypadku nakłada obowiązek rozpoznania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Rozumienie to zostało potwierdzone m.in. w wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE C-245/04 EMAG Handel Eder OHG v. Finanzlandesdirektion for Karnten z dnia 6 kwietnia 2006, w którym Trybunał wskazał, że wykładnia ta ma zastosowanie niezależnie od tego, któremu z podatników - pierwszemu sprzedawcy, pośredniemu nabywcy, czy też drugiemu nabywcy - przysługuje prawo do dysponowania towarami w trakcie ich wysyłki lub transportu. Również opinia Rzecznika Generalnego Juliane Kokott z dnia 10 listopada 2005 r. do wyroku C-245/04 wskazuje, że „zasadne [jest] przypisanie szczególnego znaczenia transportowi, względnie zleceniu jego realizacji. Podmiot zlecający transport decyduje zasadniczo o tym, kiedy towar znajduje się w określonym miejscu. Jeżeli angażuje do celów transportu osoby trzecie, faktyczne władanie towarem należy ostatecznie przypisać zleceniodawcy. Decydowanie o miejscu pobytu towaru stanowi wyraz uprawnień właścicielskich konstytutywnych dla we wewnątrzwspólnotowego nabycia. (...) Wewnątrzwspólnotowego nabycia dokonuje ten, kto zleca transport, a tym samym bezpośrednio lub pośrednio przysługuje mu prawo do rozporządzania rzeczą podczas jej transgranicznego przemieszczenia.”

Reasumując powyższe konkluzje, w przedstawionym stanie faktycznym to X wykonuje istotne czynności w zakresie organizacji dostawy i transportu. X przysługuje prawo do określenia miejsca i czasu odbioru produktów celem rozpoczęcia dostawy, wskazywania zmian w organizacji dostawy nawet po odbiorze wyrobów z Państwa Spółki, np. w zakresie przerwania lub zawrócenia dostawy wyznaczonego miejsca dostawy. Dodatkowo, zgodnie z zawartym Porozumieniem na X ciąży ryzyko przypadkowej utraty, uszkodzenia lub zniszczenia produktów w trakcie dostawy, a uzgodnione warunki uprawniają X do określenia momentu przejścia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na Klienta dopiero w chwili dostarczenia produktów na miejsce wskazane w umowie sprzedaży. W konsekwencji, z uwagi na zaangażowanie i funkcje pełnione przez X w dostawie i transporcie należy uznać, że transport dokonywany w sposób opisany w stanie faktycznym dokonywany jest na rzecz X - drugiego podatnika w rozumieniu art. 135 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o VAT.

Ustalenie, czy transport towarów nabywanych przez Klienta odbywa się na rzecz X ma dla Państwa Spółki doniosłe znaczenie, gdyż w sposób bezpośredni wpływa na sposób rozliczenia podatku od towarów i usług przez Państwa (tj. na podstawie procedury uproszczonej przewidzianej dla transakcji trójstronnych czy w procedurze standardowej).

Tym samym jesteście Państwo podmiotem zainteresowanym, w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej (Dz.U.2021.1540), który może wystąpić z wnioskiem o interpretację.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Przy tym, w myśl art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy:

Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W myśl art. 9 ust. 2 ustawy:

Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

1) nabywcą towarów jest:

a. podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,

b. osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a

- z zastrzeżeniem art. 10;

2) dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

Jak stanowi art. 13 ust. 1 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 13 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy:

Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1) podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

2) osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Ponadto, stosownie do art. 13 ust. 6 ustawy:

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Zatem, co do zasady, przy spełnieniu warunków dotyczących podmiotów biorących udział w transakcji, w przypadku gdy w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ustawy następuje wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE występuje wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Zachodzi wówczas transakcja wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Stosownie do art. 22 ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

Zgodnie z art. 22 ust. 2b ustawy:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego.

Przy czym, stosownie do art. 22 ust. 2d ustawy:

Przez podmiot pośredniczący, o którym mowa w ust. 2b i 2c, rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

Natomiast art. 22 ust. 2c ustawy stanowi, że:

W przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.

Powołany art. 22 ust. 2b ustawy wprowadza domniemanie, że w przypadku gdy towar jest wysyłany lub transportowany z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego UE, przy czym towar jest przemieszczany od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wówczas transakcją „ruchomą” jest dostawa dokonana na rzecz podmiotu pośredniczącego. Jednocześnie przez podmiot pośredniczący, rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz. Przy czym, w przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazuje swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.

Jednocześnie jak stanowi art. 22 ust. 3 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c, dostawę towarów, która:

1)poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2)następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

W myśl tego przepisu wszystkie transakcje realizowane przed dostawą ruchomą (do której przypisano wysyłkę lub transport towaru) będą opodatkowane w państwie, z którego towar jest wysyłany lub transportowany. Natomiast wszystkie dostawy mające miejsce po transakcji ruchomej będą opodatkowane w państwie przeznaczenia towaru. Zatem, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport). Z uwagi na to, że dokonywane jest tylko jedno przemieszczenie towarów, to tylko jedna dostawa może być uznana za dostawę „ruchomą” towarów, pozostałe zaś są dostawami „nieruchomymi”.

W myśl art. 25 ust. 1 ustawy:

Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu.

Jednocześnie art. 25 ust. 2 ustawy stanowi, że:

Nie wyłączając zastosowania ust. 1 w przypadku gdy nabywca, o którym mowa w art. 9 ust. 2, przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów podał numer przyznany mu przez dane państwo członkowskie dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych inne niż państwo członkowskie, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane również na terytorium tego państwa członkowskiego, chyba że nabywca udowodni, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów:

1) zostało opodatkowane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, lub

2) zostało uznane za opodatkowane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, ze względu na zastosowanie procedury uproszczonej w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej, o której mowa w dziale XII.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W przypadku gdy nabywcą w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów jest podatnik - przepis art. 25 ust. 2 pkt 2 stosuje się pod warunkiem wykazania przez tego podatnika w informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1, czynności w ramach transakcji trójstronnej dokonywanych przez niego w zakresie wewnątrzwspólnotowych nabyć oraz wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Na mocy art. 41 ust. 3 ustawy:

W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy:

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;

2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;

3) podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Zgodnie z art. 42 ust. 1a ustawy:

Stawka podatku, o której mowa w ust. 1, nie ma zastosowania, jeżeli:

1) podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1, lub

2) złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8

- chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.

Zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy:

Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

2) (uchylony)

3) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku

4) (uchylony)

- z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Natomiast w myśl art. 42 ust. 11 ustawy:

  W przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;

2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;

3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim            przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;

4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Brzmienie art. 42 ust. 3 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest „łączne” posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego.

Z wniosku wynika, że produkują Państwo m.in. obudowy i pojemniki z tworzyw sztucznych na wtryskarkach do plastiku (wyroby, produkty).

X - spółka prawa hiszpańskiego, z siedzibą w Hiszpanii nabywa od Państwa wyprodukowane przez Państwa wyroby a następnie sprzedaje je podmiotom z Unii Europejskiej (Klient). Wyroby transportowane są bezpośrednio z Państwa zakładu produkcyjnego do siedziby Klienta w innym niż Polska i Hiszpania kraju UE.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy w opisanym stanie faktycznym dochodzi do dostawy trójstronnej, o której mowa w art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy, którą mogą Państwo rozliczyć wg procedury uproszczonej przewidzianej w art. 135 ust. 1 pkt 4 tej ustawy i opodatkować stawką VAT w wysokości 0% pod warunkiem, że są spełnione warunki wynikające z art. 42 ustawy.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że w celu uproszczenia rozliczeń z tytułu wewnątrzwspólnotowych dostaw i nabycia towarów, w przypadku gdy dana transakcja jest dokonywana pomiędzy co najmniej trzema podmiotami z różnych państw członkowskich, ustawodawca w art. 135-138 ustawy wprowadził specjalne zasady dotyczące tzw. wewnątrzwspólnotowych transakcji trójstronnych.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej - rozumie się przez to transakcję, w której są spełnione łącznie następujące warunki:

a) trzech podatników VAT zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w trzech różnych państwach członkowskich uczestniczy w dostawie towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności, przy czym dostawa tego towaru jest dokonana między pierwszym i drugim oraz drugim i ostatnim w kolejności,

b) przedmiot dostawy jest wysyłany lub transportowany przez pierwszego lub też transportowany przez drugiego w kolejności podatnika VAT lub na ich rzecz z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego.

Na podstawie art. 135 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów - rozumie się przez to nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawę, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W myśl art. 135 ust. 1 pkt 4 ustawy:

Przez procedurę uproszczoną - rozumie się przez to procedurę rozliczania VAT w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej, polegającą na tym, że ostatni w kolejności podatnik VAT rozlicza VAT z tytułu dokonania na jego rzecz dostawy towarów przez drugiego w kolejności podatnika VAT, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:

a) dostawa na rzecz ostatniego w kolejności podatnika VAT była bezpośrednio poprzedzona wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów u drugiego w kolejności podatnika VAT,

b) drugi w kolejności podatnik VAT dokonujący dostawy na rzecz ostatniego w kolejności podatnika VAT nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego, w którym kończy się transport lub wysyłka,

c) drugi w kolejności podatnik VAT stosuje wobec pierwszego i ostatniego w kolejności podatnika VAT ten sam numer identyfikacyjny na potrzeby VAT, który został mu przyznany przez państwo członkowskie inne niż to, w którym zaczyna się lub kończy transport lub wysyłka,

d) ostatni w kolejności podatnik VAT stosuje numer identyfikacyjny na potrzeby VAT państwa członkowskiego, w którym kończy się transport lub wysyłka,

e) ostatni w kolejności podatnik VAT został wskazany przez drugiego w kolejności podatnika VAT jako obowiązany do rozliczenia podatku VAT od dostawy towarów realizowanej w ramach procedury uproszczonej.

Należy dodać, że stosownie do art. 135 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Na potrzeby ww. przepisów art. 135-136 ustawy, przez „VAT” rozumie się podatek i podatek od wartości dodanej.

W świetle powołanych regulacji, procedura uproszczona w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej pozwala na:

‒objęcie obowiązkiem zapłaty podatku ostatecznego nabywcy towaru, czyli trzeciego w kolejności podatnika, z tytułu dostawy pomiędzy drugim a trzecim podatnikiem w kolejności na terytorium państwa członkowskiego, na którym towar znajduje się w momencie zakończenia jego wysyłki lub transportu;

‒uznanie, że doszło do opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru przez drugiego w kolejności podatnika VAT zarówno na terytorium państwa członkowskiego, na którym towar znajduje się w momencie zakończenia jego wysyłki lub transportu, jak i na terytorium państwa, które wydało numer identyfikacyjny dla VAT drugiemu w kolejności podatnikowi.

Pomimo więc, że w transakcję trójstronną zaangażowane są trzy podmioty, jedynym podatnikiem, który zobowiązany jest do naliczenia podatku VAT, jest ostateczny nabywca towaru (trzeci w kolejności podatnik), który dokonuje samoobliczenia podatku z tytułu nabycia towaru od drugiego w kolejności podatnika i traktuje to nabycie, jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru. Z uwagi na zastosowanie dla wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej procedury uproszczonej rozliczania podatku VAT, obowiązki rejestracyjne dla celów VAT w stosunku do drugiego podatnika w łańcuchu są ograniczone, a podatek jest rozliczany przez ostatniego podatnika. Natomiast pierwszy uczestnik transakcji rozlicza wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz drugiego podmiotu w łańcuchu na zasadach ogólnych, w kraju rozpoczęcia transportu towarów.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że z powołanych przepisów prawa wynika, że transakcja, w której na nabywcę przenoszone jest prawo do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawę, nabywcę towarów lub na ich rzecz, stanowi wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (art. 9 ust. 1 oraz art. 135 ust. 1 pkt 3 ustawy). Natomiast aby uznać wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za dokonane w ramach wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej - uczestnikami transakcji muszą być trzej podatnicy z różnych państw członkowskich UE, z których każdy jest zarejestrowany w swoim państwie na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, dostawa towaru musi odbywać się między pierwszym i drugim oraz drugim i ostatnim w kolejności podmiotem, natomiast towar powinien być fizycznie wydany przez pierwszego bezpośrednio ostatniemu w kolejności podatnikowi i być przetransportowany - przez pierwszego lub drugiego uczestnika transakcji lub na ich rzecz - z terytorium jednego państwa członkowskiego na obszar drugiego państwa UE. Wskazać również należy, że w przypadku transakcji trójstronnych nie przyporządkowuje się transportu lub wysyłki do konkretnej dostawy. Przy czym, przesłanką uznania transakcji za wewnątrzwspólnotową transakcję trójstronną jest warunek, aby transport został dokonany przez pierwszego lub drugiego uczestnika obrotu lub na ich rzecz.

Łączne zrealizowanie powyższych warunków wynikających z art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy umożliwia zakwalifikowanie transakcji jako wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej. Jeżeli chociaż jeden z ww. warunków nie jest spełniony, dostawa nie może być uznana za wewnątrzwspólnotową transakcję trójstronną dokonywaną w procedurze uproszczonej, a co za tym idzie musi być opodatkowana na zasadach ogólnych.

Przekładając powołane przepisy prawa na grunt rozpatrywanej sprawy należy wskazać, że w niniejszej sprawie spełnione są przesłanki pozwalające uznać dostawę towarów będącą przedmiotem wniosku za wewnątrzwspólnotową transakcję trójstronną.

W analizowanej transakcji uczestniczy trzech podatników zidentyfikowanych na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w trzech różnych krajach członkowskich – Polska, Hiszpania oraz inne niż Polska i Hiszpania państwo członkowskie UE. Dostawa towaru dokonywana jest między pierwszym i drugim podatnikiem (Państwa Spółką i X) oraz między drugim i ostatnim podatnikiem (X i Klientem z UE). Towar transportowany jest z terytorium jednego kraju członkowskiego (Polska) bezpośrednio na terytorium docelowego kraju członkowskiego UE. Jednocześnie z przedstawionych okoliczności wynika, że towar transportowany jest z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego w imieniu/na rzecz drugiego podatnika (X).

Wskazali Państwo, że podmiotem, który faktycznie transportuje towar z Polski do państwa docelowego UE jest nabywca towaru (Klient). Niemniej jednak, na podstawie Porozumienia zawartego pomiędzy spółką X i Klientem - transport towarów zawsze odbywa się w imieniu i na rzecz X. Zgodnie z Porozumieniem, X ponosi ryzyko przypadkowej utraty, uszkodzenia lub zniszczenia produktów w trakcie dostawy i pozostaje właścicielem towaru do momentu zakończenia transportu, potwierdzonego właściwymi dokumentami wystawionymi przez Klienta. X może określać miejsce i czas odbioru produktów jak również może dokonywać zmian w organizacji dostawy. W tym miejscu należy zaznaczyć, że transakcja trójstronna musi być rozliczona prawidłowo przez wszystkich jej uczestników, a zatem zasady dotyczące transportu również muszą być jasne. Ponieważ transakcja trójstronna traci swój charakter w przypadku gdy transportu dokonuje ostatni (trzeci) w kolejności uczestnik transakcji lub transport dokonywany jest na rzecz tego ostatniego podatnika, istotnym jest aby z warunków umowy zawartej przez strony transakcji wyraźnie wynikało, kto dokonuje transportu (kto będzie za ten transport odpowiedzialny) lub na czyją rzecz transport jest dokonywany. Przy czym, może zdarzyć się, że jeden z uczestników transakcji może poprosić innego uczestnika aby ten dokonał transportu na jego rzecz.

Zatem, przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy, należy uznać, że pomimo, że faktycznego wywozu towaru z Polski do państwa docelowego dokonuje Klient (trzeci podmiot w łańcuchu), ale z Porozumienia zawartego pomiędzy spółką X i Klientem jednoznacznie wynika, że transport towarów zawsze odbywa się w imieniu i na rzecz X, to dla ustalenia charakteru przedmiotowej transakcji należy przyjąć, że transakcja dokonywana pomiędzy Państwem, spółką X i Klientem stanowi wewnątrzwspólnotową transakcję trójstronną, w rozumieniu art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy, w której Państwa Spółka pełni rolę pierwszego z trzech podmiotów uczestniczących w ww. transakcji trójstronnej.

Przy tym, X (drugi w kolejności podatnik VAT dokonujący dostawy na rzecz ostatniego w kolejności podatnika VAT) posiada siedzibę działalności gospodarczej w Hiszpanii (tj. w państwie innym niż państwo, w którym kończy się transport towarów). Dostawa na rzecz ostatniego w kolejności podatnika (Klienta) poprzedzona jest wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów u spółki X. Jednocześnie, X będzie stosowało wobec Państwa oraz Klienta (wobec pierwszego i ostatniego w kolejności podatnika) ten sam numer identyfikacyjny na potrzeby podatku od towarów i usług, który został nadany tej spółce w Hiszpanii (kraj inny, niż kraj w którym zaczyna się lub kończy transport/wysyłka towarów). Natomiast Klient będzie posługiwał się numerem identyfikacyjnym dla potrzeb VAT nadanym w kraju siedziby (tj. w kraju, w którym kończy się transport towaru). Ponadto, X wskaże, że Klient z innego niż Polska i Hiszpania kraju UE będzie zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług w ramach procedury uproszczonej.

Zatem, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy uznać, że transakcja będąca przedmiotem wniosku spełnia warunki pozwalające na zastosowanie procedury uproszczonej, o której mowa w art. 135 ust. 1 pkt 4 ustawy. Przy czym, Państwa Spółka jako pierwszy uczestnik wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej dostawę dokonaną na rzecz X powinna rozliczyć na zasadach ogólnych jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy.

Wskazali Państwo, że w opisanym stanie faktycznym spełnione są warunki do zastosowania stawki 0% zawarte w art. 42 ustawy (m.in. warunki formalne odnoszące się do rejestracji na VAT, posiadania odpowiedniej dokumentacji potwierdzającej wywóz). Zatem, skoro jak Państwo wskazują - w przypadku opisanego stanu faktycznego są spełnione warunki, o których mowa w art. 42 ustawy, mają Państwo prawo do opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dokonanej na rzecz X stawką VAT w wysokości 0%.

Zatem Państwa stanowisko, z którego wynika, że opisana transakcja stanowi wewnątrzwspólnotową transakcję trójstronną, która korzysta z procedury uproszczonej, o której mowa w art. 135 ust. 1 pkt 4 ustawy, a Państwo będą do takiej transakcji mogli stosować stawkę podatku VAT w wysokości 0% pod warunkiem, że są spełnione warunki zawarte w art. 42 ustawy jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto należy wskazać, iż interpretacja indywidualna wydana na wniosek Wnioskodawcy nie ma mocy wiążącej dla pozostałych uczestników transakcji wskazanych we wniosku. Stosownie do art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach Wnioskodawcy, w związku z tym skutki prawne, czy też ewentualna ochrona, określone w art. 14k -14n mogą dotyczyć wyłącznie podmiotu, który uzyskał interpretację indywidualną.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

‒ z zastosowaniem art. 119a;

‒ w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

‒ z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).