Interpretacja indywidualna z dnia 10.12.2020, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.746.2020.1.MN, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

brak możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy nieruchomości

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2020 r. (data wpływu 22 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy nieruchomości jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 27 października 1999 r. zgłoszenie rejestracyjne podatnika podatku od towarów i usług złożył Urząd Marszałkowski Województwa jako urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego tj. Województwo i uzyskał NIP xxx. W dniu 18 października 2016 r. zgłoszenie rejestracyjne podatnika podatku od towarów i usług złożyło Województwo i uzyskało NIP xxx. Od 1 stycznia 2017 r. Województwo podjęło scentralizowane rozliczenie podatku VAT wraz ze swoimi jednostkami budżetowymi.

Województwo jest właścicielem nieruchomości gruntowej niezabudowanej położonej w G., oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr 1 o powierzchni 0,2730 ha, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr xxx. Na działce odbywa się eksploatacja borowiny, na podstawie Decyzji Nr xxx Marszałka Województwa z dnia 15 maja 2013 r. udzielającej Uzdrowisku xxxx. koncesji na wydobycie torfu leczniczego - borowiny ze złoża xxx..

Województwo nabyło z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r. nieodpłatnie prawo własności ww. nieruchomości, które uprzednio stanowiło mienie Skarbu Państwa będące we władaniu Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej xxx. Powyższe zostało stwierdzone Decyzją Wojewody nr xxx z dnia 25 lipca 2000 r.

Ponieważ nabycie nieruchomości było nieodpłatne, Województwu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie umowy oddania nieruchomości w nieodpłatne użytkownie (Rep. A nr xxx) z dnia 31 sierpnia 2005 r. działka nr 1 została oddana SP ZOZ Uzdrowisku xxx. w nieodpłatne użytkowanie. Oświadczeniem o zrzeczeniu się prawa nieodpłatnego użytkowania oraz zgodą na wykreślenie tego prawa z księgi wieczystej z dnia 28 września 2014 r. Uzdrowisko zrzekło się przysługującemu mu prawa a następnie protokołem zdawczo-odbiorczym z dnia 29 września 2014 r. SP ZOZ Uzdrowisko przekazało właścicielowi tj. Województwu, jako dotychczasowy władający, nieruchomości położone w xxx., w tym m. in. działkę nr 1, które zostały przekazane przez Województwo Zarządowi Nieruchomości w xxx. do zarządzania.

Zarząd Nieruchomości jest jednostką budżetową nieposiadającą osobowości prawnej, która zgodnie ze swoim statutem realizuje zadania własne samorządu województwa w zakresie zarządzania nieruchomościami z wojewódzkiego zasobu nieruchomości. Czynność przekazania do zarządzania była nieodpłatna i nieopodatkowana.

We wrześniu 2014 r. SP ZOZ Uzdrowisko xxx. w xxx. został przekształcony w Spółkę prawa handlowego xxxx. z o. o., w której 100-procent udziałów posiada Województwo.

W dniu 29 września 2014 r. została zawarta umowa dzierżawy nr xxx pomiędzy Województwem z siedzibą w xxxx. a xxxx. Sp. z o.o. na okres 3 miesięcy, którą objęta została również działka nr 1. Następnie w dniu 29 grudnia 2014 r. została zawarta kolejna umowa dzierżawy nr xxx pomiędzy Zarządem Nieruchomości w xxxx. a xxxx. na okres 10 lat. Od dnia zawarcia umowy dzierżawy płatnikiem podatku od nieruchomości stało się xxxx.

Województwo zamierza wnieść aportem do spółki xxxx. Sp. z o.o. działkę oznaczoną w ewidencji gruntu jako działka nr 1.

Zgodnie z zapisami ewidencji gruntów i budynków działka nr 1 posiada w całości użytek Lz. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego terenów górniczych znajdujących się w granicach administracyjnych gminy xxxx. zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy w xxxx. Nr xxx z dnia 07.09.2010 r., opublikowaną w Dzienniku Urzędowym Województwa z 2010 r. Nr xxx poz. xxx3, działka nr 1 leży na terenie zabudowy obiektów przemysłu wydobywczego (P1) symbol III.89P1.

Szczegółowe zasady zagospodarowania dla terenu III.89P1 są następujące:

1. Przeznaczenie podstawowe P1 - obszar i urządzenia związane z wydobyciem metanu, borowiny i solanki.
2. Przeznaczenie uzupełniające: komunikacja wewnętrzna, zieleń towarzysząca obiektom budowlanym, elementy infrastruktury technicznej wraz z obiektami inżynierskimi.
3. Zasady zagospodarowania terenów:
   
   1. Nakazy: dla terenu o przeznaczeniu P1, obowiązuje zagospodarowanie zgodnie z przyjętą technologią wydobycia i opracowanym raportem oddziaływania na środowisko, koordynacja eksploatacji kopalin z pozostałymi przedsiębiorcami górniczymi działającymi w wyznaczonych terenach i obszarach górniczych.
   2. Zakazy zgodnie z ustaleniami strefowymi.
   3. Dopuszczenia: zgodnie z ustaleniami strefowymi.
   
   
   
   

Jednocześnie dla terenu, na którym leży działka nr 1 zgodnie z zapisami MPZP obowiązują poniższe ustalenia:

Symbol terenu: III.89

Przeznaczenie podstawowe: P1

Ustalenia strefowe: SUC, STG, SOG, STOM, STOW, STZ, STOT, SZB, SUE, SUT, strefa techniczna wałów przeciwpowodziowych, strefa techniczna linii energetycznej SN

Ustalenia szczegółowe: Złoża borowiny.

Uwarunkowania zgodnie z ustaleniami strefowymi są następujące:

SUC - strefa ochrony uzdrowiskowej C, w której obowiązują:

Zakazy: nieplanowanego wyrębu drzew, prowadzenia działań powodujących niekorzystną zmianę stosunków wodnych, lokalizacji nowych uciążliwych obiektów budowlanych i innych uciążliwych obiektów, w tym zakładów przemysłowych, prowadzenia działań mających wpływ na fizjografię uzdrowiska i jego założenia przestrzenne lub właściwości lecznicze klimatu.

Nakazy: zachowania walorów krajobrazowych i klimatycznych, ochrony złóż naturalnych i surowców leczniczych, zachowanie wskaźników terenów biologicznie czynnych = 45%

Dopuszczenia: lokalizowanie funkcji niekolidujących z uzdrowiskiem.

STG - strefa terenu górniczego węgla kamiennego

SOG - strefa obszaru górniczego węgla kamiennego

STOM - strefa terenu i obszaru górniczego metanu

STOW - strefa terenu i obszaru górniczego wód leczniczych, w obszarze oddziaływania strefy obowiązują zakazy, nakazy i ograniczenia , w szczególności:

Zakaz lokalizacji zakładów, których działalność mogłaby wpłynąć na pogorszenie warunków środowiska naturalnego,

Zakaz lokalizacji obiektów, które mogłyby doprowadzić do potencjalnego zagrożenia właściwości wód leczniczych,

Zakaz prowadzenia działalności gospodarczej, która mogłaby zmienić podziemne stosunki wodne.

STOT - strefa terenu i obszaru górniczego torfu leczniczego, w tym SZB - strefa złoża torfu leczniczego, zlokalizowana w centralnym miejscu STOT, w których wprowadza się następujące zakazy, nakazy i ograniczenia:

Nakazuje się prowadzenie eksploatacji złoża borowiny oraz poeksploatacyjnej rekultywacji terenu zgodnie z zatwierdzonym Projektem Zagospodarowania Złoża wraz z późniejszymi dodatkami, Prowadzenie prac mogących zawsze znacząco oddziaływać na środowisko z wyłączeniem terenów oraz przedsięwzięć związanych z realizacją i remontów dróg, uzbrojenia terenu oraz infrastruktury technicznej,

Zakaz odprowadzania ścieków do wód i do ziemi oraz stosowania rozwiązań w zakresie gospodarki wodno-ściekowej, które mogłyby powodować dostawanie się ścieków do gruntu;

Obowiązek stosowania na terenach miejsc postojowych, placów obsługi samochodów utwardzonych, szczelnych nawierzchni i urządzeń do odprowadzania wód opadowych,

Nakaz utrzymania równowagi hydrologicznej,

Zakaz stosowania nawozów, środków chemicznych oraz środków ochrony roślin mogących powodować zmiany jakości chemicznej środowiska gruntowo-wodnego,

Prowadzenie prac mogących zmienić stosunki wodne w porozumieniu z przedsiębiorcą górniczym.

SUE - strefa użytków ekologicznych, w której:

Zakazuje się: niszczenia, uszkadzania lub przekształcania obszaru; wykonywania prac ziemnych trwale zniekształcających rzeźbę terenu, z wyjątkiem prac związanych z zabezpieczeniem przeciwpowodziowym albo budową, odbudową, utrzymywaniem, remontem lub naprawą urządzeń wodnych; uszkadzania i zanieczyszczania gleby, za wyjątkiem wydobycia torfu; dokonywania zmian stosunków wodnych, jeżeli zmiany te nie służą ochronie przyrody albo racjonalnej gospodarce rolnej, leśnej, wodnej lub rybackiej; likwidowania, zasypywania i przekształcania naturalnych zbiorników wodnych, starorzeczy oraz obszarów wodno-błotnych; znaczących zmian sposobu użytkowania ziemi; Dopuszcza się: wykonywanie prac na potrzeby ochrony zgodnie dla danej formy ochrony przyrody; realizację inwestycji celu publicznego; podejmowanie zadań z zakresu bezpieczeństwa przeciwpowodziowego.

SUT - strefa z dopuszczoną funkcją rekreacyjną, w której:

Nakazuje się: ochronę i zachowanie istniejącego ukształtowania terenu i zieleni,

Zakazuje się: prowadzenia działań mogących negatywnie wpłynąć na stan środowiska, lokalizowania obiektów i urządzeń niezgodnych z funkcja podstawową i uzupełniającą danego terenu, Dopuszcza się: realizację obiektów z zakresu rekreacji i agroturystyki, realizację obiektów na wyznaczonych terenach.

STZ - strefy terenów potencjalnie zalewowych.

Strefa techniczna wałów przeciwpowodziowych - zakaz lokalizowania obiektów budowlanych, kopania studni, sadzawek, dołów oraz rowów w odległości mniejszej niż 50 m od stopy wału.

Strefa techniczna linii energetycznej SN - w terenach objętych zasięgiem strefy obowiązuje zakaz budowy obiektów kubaturowych, sadzenia drzew oraz podejmowania działań mogących zagrozić trwałości linii energetycznej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dostawa działki nr 1 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy od podatku od towarów i usług?

Zdaniem wnioskodawcy, nie można skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, tj. iż zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W rozumieniu art. 2 ust. 6 ww. cytowanej ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, natomiast zgodnie z art. 7 ust 1 jako dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Oznacza to, że zwolnieniu podlega dostawa gruntów, które maja status inny niż budowlany.

Zgodnie z zapisami MPZP działka nr 1 leży na terenie oznaczonym symbolem III.89P1 o przeznaczeniu podstawowym jako obszar i urządzenia związane z wydobyciem metanu, borowiny i solanki oraz przeznaczeniu uzupełniającym komunikacja wewnętrzna, zieleń towarzysząca obiektom budowlanym, elementy infrastruktury technicznej wraz z obiektami inżynierskimi.

Jednocześnie zgodnie z zakazami strefowymi, należy zauważyć iż:

• nie wolno lokalizować nowych uciążliwych obiektów budowlanych i innych uciążliwych obiektów, w tym zakładów przemysłowych, prowadzenia działań mających wpływ na fizjografię uzdrowiska i jego założenia przestrzenne lub właściwości lecznicze klimatu
• należy zachować wskaźnik terenów biologicznie czynszach na poziomie = 45%,
• nie wolno lokalizować zakładów, których działalność mogłaby wpłynąć na pogorszenie warunków środowiska naturalnego oraz które mogłyby doprowadzić do potencjalnego zagrożenia właściwości wód leczniczych,
• w terenach objętych zasięgiem strefy obowiązuje zakaz budowy obiektów kubaturowych.

Mając na uwadze powyższe obostrzenia, na terenie działki istnieje możliwość zabudowy urządzeń związanych z wydobyciem oraz elementów infrastruktury technicznej wraz z obiektami inżynierskimi a więc należy uznać iż działka nr 1 jest terenem budowlanym, a jej dostawa będzie opodatkowana podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Pojęcie dostawa towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego w zależności od tego co jest jego przedmiotem spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić również należy, że z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci nieruchomości do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów czy praw), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą,

o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami

(Dz. U. z 2020 r., poz. 65), organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest Starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnik tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem

od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane &− na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy &− rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu &− zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe uregulowanie oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi są zwolnione od podatku VAT.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r. poz. 293), reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, określa zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

W opisie sprawy wskazano, że Województwo jest właścicielem nieruchomości gruntowej niezabudowanej położonej w xxxx., oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr 1. Na działce odbywa się eksploatacja borowiny. W dniu 29 września 2014 r. została zawarta umowa dzierżawy pomiędzy Wnioskodawcą a xxxx. Sp. z o.o. na okres 3 miesięcy, którą objęta została również działka nr 1. Następnie w dniu 29 grudnia 2014 r. została zawarta kolejna umowa dzierżawy pomiędzy Wnioskodawcą a xxxx. na okres 10 lat. Od dnia zawarcia umowy dzierżawy płatnikiem podatku od nieruchomości stało się xxxx.

Zgodnie z zapisami ewidencji gruntów i budynków działka nr 1 posiada w całości użytek Lz.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego terenów górniczych znajdujących się w granicach administracyjnych gminy xxxx. zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy z dnia 07.09.2010 r., działka nr 1 leży na terenie zabudowy obiektów przemysłu wydobywczego (P1) symbol III.89P1.

Szczegółowe zasady zagospodarowania dla terenu III.89P1 są następujące:

1. Przeznaczenie podstawowe P1 - obszar i urządzenia związane z wydobyciem metanu, borowiny i solanki.
2. Przeznaczenie uzupełniające: komunikacja wewnętrzna, zieleń towarzysząca obiektom budowlanym, elementy infrastruktury technicznej wraz z obiektami inżynierskimi.
3. Zasady zagospodarowania terenów:
   
   1. Nakazy: dla terenu o przeznaczeniu P1, obowiązuje zagospodarowanie zgodnie z przyjętą technologią wydobycia i opracowanym raportem oddziaływania na środowisko, koordynacja eksploatacji kopalin z pozostałymi przedsiębiorcami górniczymi działającymi w wyznaczonych terenach i obszarach górniczych.
   2. Zakazy zgodnie z ustaleniami strefowymi
   3. Dopuszczenia: zgodnie z ustaleniami strefowymi.
   
   
   

Jednocześnie dla terenu, na którym leży działka nr 1 zgodnie z zapisami MPZP obowiązują poniższe ustalenia:

Symbol terenu: III.89

Przeznaczenie podstawowe: P1

Ustalenia strefowe: SUC, STG, SOG, STOM, STOW, STZ, STOT, SZB, SUE, SUT, strefa techniczna wałów przeciwpowodziowych, strefa techniczna linii energetycznej SN.

Ustalenia szczegółowe: Złoża borowiny.

Województwo zamierza wnieść aportem do spółki xxxxx. Sp. z o.o. działkę oznaczoną w ewidencji gruntu jako działka nr 1.

Wnioskodawca ma wątpliwość, czy dostawa opisanej we wnioski nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Analiza wyżej powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

W związku z tym, że ustawa o VAT nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć trzeba, że pojęcie ,,tereny przeznaczone pod zabudowę obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy.

Rozpatrując pojęcie grunty przeznaczone pod zabudowę do którego odnosi się przepis art. 2 pkt 33 ustawy należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333, z późn. zm.).

Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Na podstawie art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast, na mocy art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Przez obiekty małej architektury należy rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności: kultu religijnego, jak: (kapliczki, krzyże przydrożne, figury), posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej, użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki (art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane).

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Wskazać należy na przepis art. 6 ust. 1 pkt 4, 5, 15 i 18 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. z 2020. poz. 1064, z późn. zm.), definiuje, że:

• obiektem budowlanym zakładu górniczego jest znajdujący się poza podziemnym wyrobiskiem górniczym obiekt zakładu górniczego będący obiektem budowlanym w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186, z późn. zm.), służący bezpośrednio do wykonywania działalności regulowanej ustawą w zakresie: wydobywania kopalin ze złóż, a w podziemnych zakładach górniczych wydobywających węgiel kamienny wraz z pozostającym w związku technologicznym z wydobyciem kopaliny przygotowaniem wydobytej kopaliny do sprzedaży, albo podziemnego bezzbiornikowego magazynowania substancji, albo podziemnego składowania odpadów, albo podziemnego składowania dwutlenku węgla;
• obszarem górniczym jest przestrzeń, w granicach której przedsiębiorca jest uprawniony do wydobywania kopaliny, podziemnego bezzbiornikowego magazynowania substancji, podziemnego składowania odpadów, podziemnego składowania dwutlenku węgla oraz prowadzenia robót górniczych niezbędnych do wykonywania koncesji;
• terenem górniczym jest przestrzeń objęta przewidywanymi szkodliwymi wpływami robót górniczych zakładu górniczego;
• zakładem górniczym jest wyodrębniony technicznie i organizacyjnie zespół środków służących bezpośrednio do wykonywania działalności regulowanej ustawą w zakresie wydobywania kopalin ze złóż, a w podziemnych zakładach górniczych wydobywających węgiel kamienny wraz z pozostającym w związku technologicznym z wydobyciem kopaliny przygotowaniem wydobytej kopaliny do sprzedaży, podziemnego bezzbiornikowego magazynowania substancji, podziemnego składowania odpadów albo podziemnego składowania dwutlenku węgla, w tym wyrobiska górnicze, obiekty budowlane, urządzenia oraz instalacje.

Z wyżej powołanej ustawy Prawo górnicze, wynika, że obszar górniczy to obszar w granicach której przedsiębiorca jest uprawniony do prowadzenia robót górniczych niezbędnych do wykonywania koncesji, wydobywania kopaliny i jej składowania. Prowadzenie prac górniczych nie jest możliwe bez odpowiedniego zaplecza, w tym obiektów budowlanych w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane.

Należy zauważyć, że w niniejszej sprawie przedmiotowa nieruchomość tj. działka nr 1, leży na terenie oznaczonym symbolem III.89P1 o przeznaczeniu podstawowym jako obszar i urządzenia związane z wydobyciem metanu, borowiny i solanki oraz przeznaczeniu uzupełniającym komunikacja wewnętrzna, zieleń towarzysząca obiektom budowlanym, elementy infrastruktury technicznej wraz z obiektami inżynierskimi.

Jak wcześniej wskazano, elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy ocenie czy przedmiotowy teren stanowi teren budowlany nie wystarczy analiza jego podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Podkreślić należy, że w treść art. 2 pkt 33 ustawy, który definiuje pojęcie terenu budowlanego, ustawodawca odwołał się do przeznaczenia terenu, które jest zawarty

w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego w odniesieniu do konkretnej nieruchomości (działki), a nie do funkcji podstawowych przeznaczenia terenu, które są zawarte w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego w odniesieniu do konkretnej nieruchomości (działki).

Ustawodawca nie uzależnił więc charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu. Uwzględnić bowiem należy, że działka nr 1, leży na terenie oznaczonym symbolem III.89P1 o przeznaczeniu podstawowym jako obszar i urządzenia związane z wydobyciem metanu, borowiny i solanki oraz przeznaczeniu uzupełniającym komunikacja wewnętrzna, zieleń towarzysząca obiektom budowlanym, elementy infrastruktury technicznej wraz z obiektami inżynierskimi. Takie przeznaczenie terenu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznacza, że grunt ten w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy stanowi teren budowalny.

W związku z tym, że działka, dla której miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje możliwość zabudowy stanowi teren budowlany, jej dostawa nie będzie korzystała

ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów zarówno nieruchomości, jak i ruchomości przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W rozpatrywanej sprawie działka nr 1 była od dnia 29 września 2014 r. przedmiotem dzierżawy.

W myśl art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc najem/dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego/wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie najemcy/dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa najmu/dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony zarówno wynajmującego/wydzierżawiającego jak i najemcę/dzierżawcę określone przepisami obowiązki.

W konsekwencji, najem/dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem, w analizowanej sprawie przy sprzedaży działki nie jest również możliwe zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż jak wynika z okoliczności sprawy, ww. działka nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Podsumowując, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że dostawa działki nr 1 nie będzie spełniać warunków do objęcia jej zwolnieniem od podatku VAT. Konsekwentnie planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej