Interpretacja indywidualna z dnia 30 sierpnia 2022 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.352.2022.1.MC
Temat interpretacji
Zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy dla usług w zakresie konserwacji zabytków.
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowna Pani,
stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
15 lipca 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 10 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy dla usług w zakresie konserwacji zabytków.
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Wnioskodawczyni jest absolwentką (…) w (…), Wydziału Sztuk Pięknych, kierunku Konserwacja i Restauracja Dzieł Sztuki.
W 2012 roku Wnioskodawczyni uzyskała tytuł magistra sztuki w zakresie konserwacji sztuki specjalizacja konserwacja malarstwa i rzeźby polichromowanej.
Od 8 sierpnia 2015 roku Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą i odprowadza podatek w formie karty podatkowej. Obecnie przeważającą działalność gospodarczą Wnioskodawczyni stanowi: Działalność historycznych miejsc i budynków oraz podobnych atrakcji turystycznych - sklasyfikowana pod kodem PKD 91.03.Z.
Wnioskodawczyni należy do Związku Polskich Artystów Plastyków.
Wnioskodawczyni jest twórcą artystą plastykiem, konserwatorem dzieł sztuki. Jako twórca Wnioskodawczyni posiada prawa autorskie.
Usługi wykonywane przez Wnioskodawczynię są ściśle związane z kulturą. Wnioskodawczyni wykonuje prace konserwatorskie i restauratorskie przy zabytkach ruchomych. Prace te stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Po otrzymaniu wynagrodzenia, honorarium za wyżej wymienione prace, prawa autorskie przenoszone są na zleceniodawcę.
Jako twórcy Wnioskodawczyni przysługuje prawo do korzystania z praw autorskich zgodnie z ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz ustawą z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami.
Wszystkie wykonywane prace mają charakter twórczy, charakteryzują się wysokim stopniem zindywidualizowania obiektów zabytkowych, jak i niepowtarzalności konserwacji. W każdym obiekcie koncepcja artystyczna, konserwatorska i technologiczna jest inna i dlatego jest własnością intelektualną oraz artystyczną wykonawcy. Projekt konserwacji oparty na szerokich badaniach konserwatorskich wraz z dokumentacją powykonawczą jest dokumentem chronionym prawami autorskimi.
Pytanie:
Czy wykonywane przez Wnioskodawczynię, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, usługi w zakresie konserwacji zabytków podlegają zwolnieniu z podatku VAT?
Pani stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawczyni usługi konserwacji zabytków, wykonywane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 33 lit. b) u.p.t.u.
Wnioskodawczyni jest twórcą, artystą plastykiem, konserwatorem dzieł sztuki.
Wnioskodawczyni pozostaje wykonawcą w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a jej usługi wynagradzane są w formie honorarium.
Wykonywane przez Wnioskodawczynię prace konserwatorskie i restauratorskie przy zabytkach ruchomych stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze.
Po otrzymaniu honorarium za wyżej wymienione prace prawa autorskie przenoszone są na zleceniodawcą.
Godzi się również zauważyć, że zakres przedmiotowy zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b) u.p.t.u. obejmuje działalność twórczą o charakterze indywidualnym, na co ustawodawca kładzie szczególny nacisk.
Wnioskodawczyni podkreśla, że zwolnienie od podatków i usług, przewidziane art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b) u.p.t.u. obejmuje swoim zakresem te działania, które mają charakter twórczy, noszący cechy indywidualne, wynagradzane za pośrednictwem honorariów, w zamian za które przenoszone są prawa autorskie na zleceniodawców.
Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione w niniejszym wniosku uznać należy za prawidłowe.
Podkreślenia wymaga fakt, że stanowisko Wnioskodawczyni wypracowane zostało również w oparciu o bogate orzecznictwo sądów administracyjnych w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego (m.in. wyroki NSA z 5 grudnia 2013 r. sygn. akt I FSK 1750/12; z 9 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 558/15; z 11 maja 2017 r., sygn. akt I FSK 1649/15; z 23 czerwca 2021 r., sygn. akt I FSK 1926/18, I FSK 1928/18 i I FSK 2112/18).
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Stosownie art. 7 ust. 1 ustawy:
przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:
przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.
Na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy:
w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.
Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).
Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.
W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.
Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.
Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy:
zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:
a) podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
b) indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.
Z analizy powołanego art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy jednoznacznie wynika, że zwolnienie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Oznacza to, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku na jego podstawie jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług (kulturalnych), ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być podmiotem prawa publicznego lub innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym lub wpisanym do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury, w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, albo indywidualnym twórcą lub artystą wykonawcą w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanym za wykonaną usługę w formie honorarium.
Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.
Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.
Wątpliwości dotyczą ustalenia, czy wykonywane przez Panią, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, usługi w zakresie konserwacji zabytków podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy.
Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości wskazać należy, że ustawodawca w art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b) ustawy, wymienił usługi indywidualnych twórców i artystów wykonawców, odsyłając w celu zdefiniowania tych pojęć do ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.), zwanej dalej ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych:
prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej.
Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:
domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.
W myśl art. 8 ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:
dopóki twórca nie ujawnił swojego autorstwa, w wykonywaniu prawa autorskiego zastępuje go producent lub wydawca, a w razie ich braku - właściwa organizacja zbiorowego zarządzania prawami autorskimi.
Na podstawie art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:
przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).
Zgodnie z art. 1 ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:
utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną.
Ustawodawca posłużył się syntetyczną definicją utworu, określając w sposób generalny cechy konieczne wyróżniające utwór od innych rezultatów działalności człowieka.
Utwór musi zatem wykazywać łącznie trzy cechy:
1) stanowić przejaw działalności człowieka (twórcy);
2) stanowić przejaw działalności twórczej;
3) mieć indywidualny charakter.
Tak sformułowana treść przepisów określających zwolnienie od podatku od towarów i usług, gdzie szczególnie akcentowana jest „indywidualność twórców i artystów wykonawców”, w zestawieniu z brzmieniem przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych pozwala stwierdzić, iż intencją ustawodawcy podatkowego było objęcie zwolnieniem wyłącznie takich usług kulturalnych, które świadczone są przez twórców, artystów wykonawców, z uwzględnieniem ich szczególnych relacji z dziełem, utworem.
Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku wykonywane przez Panią, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, usługi w zakresie konserwacji zabytków podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy. W rozpatrywanej sprawie, jak wskazano we wniosku, usługi wykonywane przez Panią są ściśle związane z kulturą. Jest Pani jest twórcą artystą plastykiem, konserwatorem dzieł sztuki. Wykonuje Pani prace konserwatorskie i restauratorskie przy zabytkach ruchomych. Przy czym, prace te stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Wszystkie wykonywane prace mają charakter twórczy, charakteryzują się wysokim stopniem zindywidualizowania obiektów zabytkowych, jak i niepowtarzalności konserwacji. W każdym obiekcie koncepcja artystyczna, konserwatorska i technologiczna jest inna i dlatego jest własnością intelektualną oraz artystyczną wykonawcy. Projekt konserwacji oparty na szerokich badaniach konserwatorskich wraz z dokumentacją powykonawczą jest dokumentem chronionym prawami autorskimi. Ponadto, po otrzymaniu wynagrodzenia, honorarium za wykonane prace, prawa autorskie przenoszone są na zleceniodawcę.
Zatem w przypadku gdy świadczy Pani usługi w zakresie konserwacji zabytków, które mają charakter twórczy, działając jako indywidualny twórca, może Pani korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. b ustawy.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).