Opodatkowanie transakcji wniesienia aportu niepieniężnego w postaci prawa własności nieruchomości zabudowanej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania transakcji wniesienia aportu niepieniężnego w postaci prawa własności nieruchomości zabudowanej. Uzupełnili go Państwo pismami z 28 lipca 2022 r. (wpływ 28 lipca 2022 r.) oraz z 19 sierpnia 2022 r. (wpływ 22 sierpnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Sp. z o.o. to spółka prawa handlowego z siedzibą w (…), zarejestrowana w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (dalej: Spółka). Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest produkcja olejków eterycznych, a dodatkowo Spółka zajmuje się także produkcją mydła i detergentów, środków myjących i czyszczących, wyrobów kosmetycznych oraz innych wyrobów chemicznych.

Siedziba Spółki oraz miejsce faktycznego zarządu znajduje się na terytorium Polski. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Dnia 22 grudnia 2021 r. Spółka nabyła własność nieruchomości zabudowanej, która stanowi (...) Zespół Pałacowo-Parkowy położony w (…), składającej się z działki gruntu nr 1 o powierzchni 4,6850 ha, zapisanej w księdze wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy (…) IV Wydział Ksiąg Wieczystych (dalej: Nieruchomość). Na Nieruchomości posadowione są następujące budynki:

·budynek pałacu barokowego o funkcji biurowo-mieszkalnej, wybudowany w roku 1735;

·budynek mieszkalny – oficyna, wybudowany w roku 1735;

·budynek garażowo-gospodarczy, wybudowany w roku 1954;

·budynek gospodarczy – chlewnia, wybudowana w roku 1936;

·budynek gospodarczy – magazyn sprzętu, o nieznanym roku budowy;

·budynek gospodarczy o nieznanym roku budowy.

Pałac i oficyna posadowione na Nieruchomości, pochodzące jeszcze z XVIII przez kolejne lata zamieszkiwane i wykorzystywane były przez rody właścicieli ziemskich. Z informacji historycznych wynika, że po zakończeniu II wojny światowej, w pałacu mieściło się biuro Urzędu Skarbowego. Następnie, od roku 1957 w pałacu i oficynie mieścił się Państwowy Dom Dziecka. Budynki gospodarcze były natomiast przez kolejnych właścicieli wykorzystywane jako magazyny (np. na opał, narzędzia gospodarskie itp.), garaże bądź chlewnie.

W czasie gdy zespół pałacowy pełnił funkcję domu dziecka, należał on do starostwa powiatowego we (…), które po zamknięciu domu dziecka sprzedało obiekt na rzecz prywatnego przedsiębiorcy (sprzedaż nastąpiła w roku 2006).

Jak wynika z informacji ujawnionych w odpisie zupełnym księgi wieczystej Nieruchomości, w latach 2006-2014 stanowiła ona własność osoby fizycznej – pana J. M. T., zaś dnia 30 września 2014 r. została nabyta w drodze umowy sprzedaży przez spółkę Sp. z o.o. z siedzibą w (…), będącą czynnym podatnikiem VAT.

Z posiadanych przez Spółkę informacji wynika, że od momentu zamknięcia domu dziecka, pałac z oficyną nie były zamieszkałe, zaś budynki gospodarcze nie były już wykorzystywane. Spółka nie wykorzystywała także Nieruchomości w prowadzonej działalności gospodarczej i nie ponosiła nakładów na jej ulepszenie, których wartość stanowiłaby co najmniej 30% jej wartości początkowej.

W związku z postępowaniem egzekucyjnym toczącym się przeciwko Sp. z o.o., Nieruchomość była przedmiotem licytacji sądowej.

W dniu 13 sierpnia 2021 r. w Sądzie Rejonowym (…), I Wydział Cywilny odbyła się II licytacja nieruchomości, w wyniku której nabywcą licytacyjnym Nieruchomości została Spółka. Dnia 20 sierpnia 2021 r. Sąd Rejonowy wydał postanowienie o udzieleniu przybicia, które uprawomocniło się dnia 28 sierpnia 2021 r. W związku z wykonaniem przez Spółkę warunków licytacyjnych (tj. w związku z zapłatą całości ceny Nieruchomości przez Spółkę), dnia 22 grudnia 2021 r. Sąd Rejonowy wydał postanowienie o przysądzeniu własności Nieruchomości na rzecz Spółki.

Dzień wydania ww. postanowienia stanowi jednocześnie dzień nabycia własności Nieruchomości przez Spółkę. Z treści postanowienia o przysądzeniu własności wynika, że transakcja sprzedaży Nieruchomości w drodze licytacji komorniczej nie była opodatkowana VAT (cena wskazana jednostkowo, bez podania wartości brutto/netto). Spółka nie otrzymała faktury VAT dokumentującej sprzedaż Nieruchomości na jej rzecz.

Aktualnie, Spółka planuje wniesienie Nieruchomości, jako wkładu rzeczowego, do celowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: X Sp. z o.o.) w zamian za prawo do udziału w zyskach tej spółki. Tytułem aportu wniesiona zostanie wyłącznie Nieruchomość, która nie będzie stanowić przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Od momentu nabycia przez Spółkę Nieruchomości do momentu dokonania aportu, Spółka nie ponosiła i nie poniesie nakładów na ulepszenie Nieruchomości, których wartość stanowiłaby co najmniej 30% jej wartości początkowej. Spółka nie poniosła i nie będzie ponosić także wydatków na ulepszenie któregokolwiek z budynków posadowionych na Nieruchomości o wartości wynoszącej co najmniej 30% wartości początkowej danego budynku.

Jedyne nakłady ponoszone dotychczas przez Spółkę na przedmiotową Nieruchomość miały charakter nakładów zabezpieczających stan Nieruchomości, przy czym ich wartość była niższa od 30% wartości początkowej. Aktualnie Nieruchomość oraz posadowione na niej zabudowania są nieużytkowane i wymagają gruntownej renowacji, jednakże nadal spełniają one definicję budynku z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. 2022 r. poz. 503 ze zm. – dalej: Prawo budowlane). Spółka przed dokonaniem aportu nie zamierza dokonywać rozbiórki któregokolwiek z budynków, których dotyczy przedmiotowy wniosek.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

W zamian za wniesiony wkład niepieniężny do X Sp. z o.o., Spółka obejmie udziały w X Sp. z o.o. Spółka, jako wspólnik X Sp. z o.o. będzie miała prawo do udziału w zyskach X Sp. z o.o.

Pytanie

Czy w przypadku wniesienia przez Spółkę aportu (wkładu niepieniężnego) do X Sp. z o.o. w postaci prawa własności Nieruchomości zabudowanej budynkami zespołu pałacowego, tj. barokowym pałacem mieszkalnym, oficyną i budynkami gospodarczymi, będzie miało zastosowanie ustawowe zwolnienie z podatku VAT – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, w zw. z art. 2 pkt 14 lit. a oraz art. 29a ust. 8 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Spółki, wniesienie przez nią aportu w postaci własności Nieruchomości zabudowanej budynkami zespołu pałacowego, tj. barokowym pałacem mieszkalnym, oficyną i budynkami gospodarczymi, będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2022 r. poz. 931 ze zm.), dalej: ustawa o VAT, przy czym w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie zwolnienie od VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 2 pkt 14 lit. a oraz art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Należy wskazać, że aport nie jest samoistną czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT. Może jednak spełniać kryteria dostawy towarów lub świadczenia usług. Stąd też opodatkowanie czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki zależy od przedmiotu aportu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega czynność (transakcja) polegająca na odpłatnej dostawie towarów i odpłatnym świadczeniu usług na terytorium kraju. Ponadto w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT określono, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Opodatkowaniu VAT podlegają wyłącznie czynności (transakcje) dokonywane przez podatników VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki, wniesienie aportem do X Sp. z o.o. Nieruchomości stanowić będzie odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT i w tym charakterze działać będzie w ramach transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego do X Sp. z o.o. Nadto, dostawa Nieruchomości będzie miała charakter odpłatny, z uwagi na fakt, że w zamian za wniesienie wkładu w postaci Nieruchomości, Spółka otrzyma udziały X Sp. z o.o.

Jednocześnie jednak, zdaniem Spółki, do dostawy towarów polegającej na wniesieniu Nieruchomości aportem do X Sp. z o.o. zastosowanie znajdzie zwolnienie od VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie zaś art. 29a ust. 8 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku dostawy budynków, budowli i ich części trwale związanych z gruntem z podstawy opodatkowania nie wyłącza się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W konsekwencji, dla rozstrzygnięcia dopuszczalności skorzystania przez Spółkę ze zwolnienia od podatku VAT w odniesieniu do aportu Nieruchomości do X Sp. z o.o. kluczowe jest potwierdzenie, że dostawa budynków posadowionych na Nieruchomości nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz że pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynków upłynie okres co najmniej dwóch lat.

Przepis art. 2 pkt 14 ustawy o VAT definiuje pierwsze zasiedlenie – przez które należy rozumieć oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie zarówno z literalnym brzmieniem powyższego przepisu, jak i z jednolitą linią interpretacyjną i orzeczniczą, definicja pierwszego zasiedlenia powinna być na gruncie ustawy o VAT rozumiana bardzo szeroko. Mianowicie, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie budynku do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub użytkowanie go na potrzeby własne, przy czym nie jest konieczne, aby użytkowanie nastąpiło w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (tak np. wyrok NSA z dnia 31 stycznia 2019 r., sygn. I FSK 1093/15). Pierwszym zasiedleniem może być zatem również przekazanie budynku do używania dla celów mieszkalnych po jego wybudowaniu (tak np. interpretacja indywidualna z dnia 15 października 2019 r., znak: 0114-KDIP1-3.4012.335.2019.2.KK).

Aktualne brzmienie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT (obowiązujące od 1 września 2019 r.) oraz szeroka interpretacja pojęcia „pierwszego zasiedlenia” jest konsekwencją wyroku TSUE w sprawie C-308/16, w którym Trybunał orzekł, iż uzależnianie możliwości zastosowania zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków po ich pierwszym zasiedleniu od rozpoczęcia wykorzystywania budynku w ramach działalności podlegającej opodatkowaniu stało w sprzeczności z przepisami Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT).

Przenosząc powyższe konkluzje na grunt sprawy będącej przedmiotem wniosku, uznać należy, że odpłatna dostawa budynków posadowionych na Nieruchomości nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, zaś od pierwszego zasiedlenia do momentu dokonania aportu upłynął okres co najmniej dwóch lat.

Z opisu sprawy wynika, że pałac i oficyna posadowione na Nieruchomości pochodzą jeszcze z XVIII wieku i przez kolejne lata zamieszkiwane i wykorzystywane były przez rody właścicieli ziemskich. Po zakończeniu II wojny światowej, w pałacu mieściło się biuro Urzędu Skarbowego, a następnie, od roku 1957 w Nieruchomości działał Państwowy Dom Dziecka. Budynki gospodarcze wykorzystywane były jako magazyny, chlewnie bądź garaże przez kolejnych właścicieli Nieruchomości.

W ostatnich dwóch latach w budynkach posadowionych na Nieruchomości wykonywano prace remontowe o charakterze zabezpieczającym ich aktualny stan, które to prace nie stanowiły ulepszenia w rozumieniu ustaw o podatkach dochodowych. Jednocześnie, nakłady na zabezpieczenie stanu budynków ponoszone przez Sp. z o.o. oraz przez Spółkę w ciągu ostatnich dwóch lat nie przekroczyły swoją wartością 30% ich wartości początkowej.

Powyższe informacje świadczą o tym, że w pałacu i oficynie posadowionych na nieruchomości doszło już do pierwszego zasiedlenia, które miało miejsce jeszcze w XVIII-XIX wieku, kiedy budynki te wykorzystywane były przez kolejnych właścicieli ziemskich (co potwierdzają wiarygodne źródła historyczne). O spełnieniu kryterium pierwszego zasiedlenia świadczą także takie okoliczności, jak funkcjonowanie w budynkach zespołu pałacowego w okresie powojennym Urzędu Skarbowego oraz Państwowego Domu Dziecka. Budynki gospodarcze zostały natomiast zasiedlone po ich wybudowaniu, w momencie oddania ich do używania zgodnie z ich przeznaczeniem – tj. do przechowywania rzeczy lub zwierząt gospodarskich (co miało miejsce z pewnością jeszcze przed nabyciem Nieruchomości przez Sp. z o.o.).

Jednocześnie, w związku z nieponoszeniem przez Sp. z o.o. oraz Spółkę nakładów na ulepszenie budynków zespołu pałacowego w ciągu ostatnich dwóch lat, nie można także mówić o wystąpieniu ponownego pierwszego zasiedlenia budynków na skutek ich ulepszenia.

Nadto, należy wskazać, iż bez wpływu na powyższe pozostaje fakt, że zbywane budynki położone na Nieruchomości nadają się do generalnego remontu i renowacji, bowiem budynki te nadal spełniają wszelkie przesłanki dla uznania za budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego.

Zatem odpłatna dostawa budynków wchodzących w skład zespołu pałacowego położonych na Nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W konsekwencji również, w związku z brzmieniem art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, wniesienie Nieruchomości tytułem wkładu do X Sp. z o.o. będzie czynnością podlegającą zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Prawidłowość powyższego wnioskowania znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych w analogicznych sprawach, m.in.:

·w interpretacji z dnia 15 czerwca 2022 r., znak: 0113-KDIPT1-1.4012.298.2022.2.AK, w której Dyrektor KIS uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT korzysta dostawa budynku użytkownego od roku 1990 przez Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej, stanowiącego aktualnie pustostan przeznaczony do gruntownego remontu;

·w interpretacji z dnia 7 czerwca 2018 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012.219.2018.2.JO, w której Dyrektor KIS wskazał, że zwolniona z VAT jest dostawa zespołu pałacowo-parkowego, składającego się z pałacu i budynków gospodarczych. We wskazanej sprawie pałac w latach 1996-2012 zajmowany był na potrzeby szkoły podstawowej, zaś budynki gospodarcze służyły do przechowywania opału;

·w interpretacji z dnia 25 września 2017 r., znak: 0112-KDIL1-2.4012.285.2017.3.DC, w której Dyrektor KIS stwierdził, że ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT korzysta dostawa zespołu pałacowego, który nie był wykorzystywany do działalności opodatkowanej. Organ zaznaczył przy tym, że przez pierwsze zasiedlenie zespołu pałacowego uznać należy jego pierwsze zajęcie, przeznaczenie do używania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wskazuje się, że aktualna treść ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane znajduje się w Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.

Zaznacza się, że na podstawie art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi: