W zakresie skutków podatkowych związanych z dostawą Nieruchomości.

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

‒braku uznania Sprzedającego za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości (działki nr 3) – jest nieprawidłowe - (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

‒zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla transakcji sprzedaży zabudowanej działki nr 3 – jest prawidłowe (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

27 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych związanych ze sprzedażą zabudowanej Nieruchomości – działki nr 3. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 11 kwietnia 2022 r. (wpływ 11 kwietnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym

1.Zainteresowany będący stroną postępowania:

‒Pan J. O.

2.Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

‒A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Opis zdarzenia przyszłego

Sprzedający jest właścicielem zabudowanej nieruchomości położonej w (...), składającej się z działki ewidencyjnej nr 3 z obrębu nr (...), dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (...) (dalej: „Nieruchomość”).

Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym na mocy uchwały nr (...)/2010 Rady Miasta z 9 listopada 2010 r., zgodnie z którym Nieruchomość położona jest na terenie przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną jako przeznaczenie podstawowe oraz usługi podstawowe w parterach budynków jako przeznaczenie uzupełniające oraz część Nieruchomości pod rozbudowę drogi publicznej.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów wydanym przez (...) Miasta (...), według stanu na dzień 11 października 2019 r. znak: (...), Nieruchomość według opisu użytków stanowi tereny mieszkaniowe oznaczone symbolem „B” oraz zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy oznaczone symbolem „Bp”.

Na Nieruchomości posadowione są następujące budynki:

‒budynek niemieszkalny z jedną kondygnacją naziemną o powierzchni zabudowy 60 m²,

‒budynek niemieszkalny z jedną kondygnacją naziemną o powierzchni zabudowy 79 m²,

‒budynek niemieszkalny z jedną kondygnacją naziemną o powierzchni zabudowy 114 m².

Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej, to jest do ulicy T.

26 listopada 2019 r. Sprzedający podpisał ze spółką prowadzącą działalność deweloperską (dalej: „Spółka deweloperska”) umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości (akt notarialny Rep. A nr (...); dalej: „Umowa”). Spółka deweloperska ma zamiar wybudować na Nieruchomości zespół budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami, z garażem podziemnym oraz niezbędną infrastrukturą techniczną i drogową oraz wjazdem na teren inwestycji od ulicy T. (dalej: „Inwestycja”), a następnie sprzedaż zlokalizowanych w Inwestycji lokali. Podkreślić należy, że implikacje podatkowe związane z nabyciem Nieruchomości przez Spółkę deweloperską stanowią przedmiot oddzielnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Jednocześnie jednak rozważany jest schemat transakcji, gdzie nabywcą Nieruchomości będzie A. Sp. z o.o., która następnie odsprzeda część lub całość Nieruchomości Spółce deweloperskiej (więcej informacji w tym zakresie w dalszej części wniosku).

Sprzedający nigdy w przeszłości nie prowadził, jak i obecnie nie prowadzi działalności gospodarczej, nie był i nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Przez całe swoje życie zawodowe Sprzedający nie zajmował się działalnością związaną z nabywaniem lub zbywaniem nieruchomości. Sprzedający, obecnie w wieku 77 lat, jest emerytem, który nie podejmuje działalności zawodowej. Sprzedający nie prowadzi także działalności rolniczej.

Nieruchomość stanowi majątek rodzinny Sprzedającego - została nabyta przez Sprzedającego częściowo w drodze spadku oraz częściowo w drodze darowizny w latach 1991-1992.

Nieruchomość nie służyła kiedykolwiek prowadzeniu działalności gospodarczej. Pewna część Nieruchomości jest przedmiotem odpłatnej umowy najmu zawartej przez Sprzedającego ze Spółką deweloperską na cele inwestycji, która realizowana jest przez Spółkę deweloperską na sąsiedniej działce. Celem tego najmu jest zapewnienie przez Spółkę deweloperską zaplecza inwestycyjnego dla innej inwestycji. Ponadto, Nieruchomość nie była i nie jest przedmiotem żadnej innej odpłatnej umowy (w tym umowy dzierżawy, czy użyczenia na rzecz Spółki deweloperskiej).

Ponadto, Sprzedający nie dokonywał z własnej inicjatywy żadnych czynności, które miałyby zwiększać wartość rynkową działki na potrzeby działań gospodarczych Sprzedającego. Tego rodzaju działania opisane powyżej podejmowane były w pewnym zakresie przez Spółkę deweloperską w celu przygotowania działki do inwestycji Spółki deweloperskiej (na bazie udzielonych z inicjatywy Spółki deweloperskiej pełnomocnictw, oświadczeń, czy porozumień). W szczególności Sprzedający nie ponosił nakładów i nie dokonywał ulepszeń Nieruchomości. Sprzedający nie prowadził także działań marketingowych w celu sprzedaży Nieruchomości, w tym nie korzystał z usług biura nieruchomości, pośredników czy agentów. Sprzedający nigdy nie zatrudniał i nie zatrudnia pracowników, w tym nie zatrudniał pracowników do obsługi planowanego zbycia Nieruchomości.

Sprzedający dokonał w 2004 r. jedynej sprzedaży działki rolnej nabytej w drodze darowizny przekazanej przez matkę w 1992 r. Nieruchomość ta była niezabudowana, do momentu sprzedaży wykorzystywana na cele działalności rolnej. Przy sprzedaży powyższej nieruchomości Sprzedający nie działał w charakterze podatnika VAT, a transakcja sprzedaży nie podlegała opodatkowaniu VAT.

Postanowienia umowy oraz działania podjęte wobec Nieruchomości

Spółka deweloperska wypłaciła na rzecz Sprzedającego zadatek na poczet ceny Nieruchomości. Spółka deweloperska i Sprzedający, w ramach przygotowania do transakcji oraz negocjacji zbycia Nieruchomości decydowali się na zawarcie określonych porozumień, oświadczeń, czy pełnomocnictw (opisanych poniżej), które niezbędne były Spółce deweloperskiej w celu planowania procesu inwestycyjnego. Faktycznie zrealizowane zakres czynności był jednak węższy niż możliwości prawne wynikające z tych dokumentów i obejmował jedynie czynności opisane poniżej (działania faktycznie podjęte przez spółkę deweloperską wobec nieruchomości).

Zgodnie z Umową, transakcja sprzedaży przenosząca własność Nieruchomości na Spółkę deweloperską zostanie zawarta po spełnieniu zdefiniowanych w umowie przedwstępnej warunków, w tym m.in.:

1.uzyskania przez Spółkę deweloperską na własny koszt prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na budowę dla Inwestycji wraz z pozwoleniem na rozbiórkę budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości;

2.uzyskania przez Spółkę deweloperską na własny koszt prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości w zakresie kolidującym z Inwestycją.

W związku z powyższym, Sprzedający udzielił Spółce deweloperskiej prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w celu realizacji Inwestycji w rozumieniu art. 3 pkt 11) ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2019 r., poz. 1186 ze zm.) na zasadzie użyczenia.

Ponadto, Sprzedający zezwolił Spółce deweloperskiej na wejście na teren Nieruchomości w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań.

Sprzedający, na mocy pełnomocnictwa z 26 listopada 2019 r. upoważnił radcę prawnego do wglądu w:

‒akta wszelkich toczących się obecnie oraz zakończonych postępowań administracyjnych lub sądowych, w których Sprzedający lub jego poprzednicy prawni są lub byli stronami z tytułu przysługujących im praw do Nieruchomości, a także do wglądu do:

‒akta ksiąg wieczystych, prowadzonych dla Nieruchomości przechowywanych w sądzie wieczystoksięgowym i poprzedzających je ksiąg wieczystych lub hipotecznych, a także zbiorów dokumentów prowadzonych dla Nieruchomości lub jej części,

‒dokumentację Nieruchomości przechowywaną w rejestrze gruntów,

‒akta postępowań administracyjnych lub sądowych związanych z Nieruchomością,

‒uzyskania, w szczególności z ewidencji gruntów, wszelkich informacji i dokumentów dotyczących Nieruchomości.

Sprzedający, na mocy pełnomocnictwa z 28 kwietnia 2019 r. upoważnił pracownika Spółki deweloperskiej do wystąpienia i działania w jego imieniu przed organami administracji państwowej, samorządowej oraz jednostkami organizacyjnymi, jak również składnia oświadczeń woli, składania wniosków, zgłoszeń, oświadczeń i odbierania pism, decyzji, uzgodnień i innych dokumentów oraz podejmowania innych czynności zgodnie z uznaniem pełnomocnika.

Sprzedający udzielił pracownikowi Spółki deweloperskiej pełnomocnictwa z 11 lutego 2020 r. do reprezentowania w toku postępowań administracyjnych dotyczących Nieruchomości przed organami administracji, zwłaszcza w postępowaniach dotyczących podziału Nieruchomości oraz zaopiniowania wstępnego projektu podziału Nieruchomości. Pełnomocnictwo upoważnia pełnomocnika do uzyskiwania wszelkich dokumentów oraz informacji dotyczących Nieruchomości, zwłaszcza z ewidencji gruntów, a także do reprezentowania przed gestorami mediów w związku z procesem inwestycyjnym na Nieruchomości, uzyskiwania odpowiednich warunków technicznych oraz uzgodnień.

Sprzedający, zgodnie z pełnomocnictwem z 9 maja 2020 r., upoważnił również pracownika Spółki deweloperskiej do złożenia w jego imieniu oświadczenia o zrzeczeniu się przez Sprzedającego jako strony postępowania prawa do wniesienia odwołania w trybie art. 127a kpa od decyzji (...) Miasta (...) z 17 kwietnia 2020 r. Pełnomocnictwo obejmuje prawo do dokonywania wszelkich czynności objętych jego zakresem, które mogą okazać się konieczne w toku postępowania, w tym składanie i uzupełnienie oświadczeń oraz odbieranie i kwitowanie dokumentów oraz reprezentowanie Sprzedającego przed organami administracji państwowej i samorządowej.

Na mocy oświadczenia z 26 listopada 2019 r. Sprzedający wyraził zgodę, aby Spółka deweloperska we własnym imieniu:

a.wystąpiła do właściwych organów administracji publicznej, zarządców dróg lub właściwych gestorów mediów o wydanie:

‒warunków technicznych, opinii, uzgodnień oraz innych decyzji niezbędnych dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości, w tym pozwolenia na budowę Inwestycji oraz pozwolenia na rozbiórkę budynków, budowli i urządzeń znajdujących się na Nieruchomości,

‒opinii komunikacyjnych oraz warunków usunięcia kolizji,

‒wszelkich postanowień, uzgodnień lub pism towarzyszących wydaniu wyżej wskazanych decyzji lub warunków,

b.wystąpiła z wnioskiem/wnioskami o wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości,

c.wystąpiła z wnioskiem/wnioskami o lokalizację zjazdów na teren Nieruchomości,

d.podejmowała wszelkie czynności, w tym składała i odbierała wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień, o których mowa powyżej,

e.w razie konieczności zawarła z właściwymi gestorami mediów umowy przyłączeniowe, niezbędne dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości,

f.podejmowała wszelkie inne działania konieczne do przygotowania i realizacji Inwestycji,

g.podejmowała wszelkie czynności, w tym składała i odbierała wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień, o których mowa powyżej.

W przypadku niezrealizowania transakcji, koszty poniesione przez Spółkę deweloperską w związku z pozyskiwaniem wskazanych powyżej decyzji i pozwoleń nie zostaną zwrócone Spółce deweloperskiej przez Sprzedającego.

Działania faktycznie podjęte przez spółkę deweloperską wobec nieruchomości

Na podstawie udzielonych pełnomocnictw Spółka deweloperska wystąpiła:

—o warunki techniczne do gestorów sieci,

—z wnioskiem o pozwolenie na budowę, ze zgłoszeniem rozbiórki budynków,

—z wnioskiem o wycinkę drzew,

—z wnioskiem o podział nieruchomości.

Spółka deweloperska otrzymała pozwolenie na budowę pierwszego etapu Inwestycji, zaś postępowanie w zakresie podziału geodezyjnego Nieruchomości nadal się toczy (decyzja nie została jeszcze wydana). Plan podziału zatwierdzony przez Biuro (...) przewiduje wydzielenie z Nieruchomości czterech działek.

Należy także podkreślić, że działania podejmowane przez Spółkę deweloperską, zarówno w sferze prawnej (zawierane oświadczenia, porozumienia i pełnomocnictwa), jak i faktycznej (opisane w paragrafie powyżej) podejmowane i realizowane były z inicjatywy i na rzecz interesu ekonomicznego Spółki deweloperskiej bądź A. w przypadku nabycia Nieruchomości przez ten podmiot. Żadne ze wskazanych działań nie było w przeszłości dokonywane osobiście, czy też bezpośrednio przez Sprzedającego.

Rozbiórka budynków posadowionych na Nieruchomości nastąpi w niedługim czasie po zawarciu ostatecznej umowy przenoszącej własność Nieruchomości i będzie realizowana przez Spółkę deweloperską w własnym zakresie i z wykorzystaniem usługodawców zewnętrznych, jednak bez udziału i zaangażowania Sprzedającego.

Status Nabywcy

A. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Nabywca” lub „A.”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) prowadzącym działalność w branży nieruchomości.

Jak wskazano powyżej, 26 listopada 2019 r. Sprzedający podpisał ze Spółką deweloperską Umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości.

Zgodnie z aneksem 2 do Umowy z 22 września 2021 r. (akt notarialny (...)/2021), Spółce deweloperskiej przysługuje prawo do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z Umowy przedwstępnej na dowolną spółkę z grupy kapitałowej Spółki deweloperskiej lub spółkę powiązaną osobowo lub kapitałowo, z którymkolwiek z czterech następujących funduszy: B., C. lub D. lub spółkę utworzoną dla inwestorów ww. funduszy, z którym to funduszem albo spółką Spółka deweloperska będzie związana listem intencyjnym, porozumieniem lub umową o docelowym nabyciu Nieruchomości lub jej części. Ponadto, jeżeli przed przeniesieniem prawa własności Nieruchomości nastąpi jej podział geodezyjny, Spółka deweloperska może wyrazić chęć nabycia części Nieruchomości, jednocześnie natomiast pozostała część Nieruchomości zostanie nabyta przez opisany powyżej podmiot. Spółka deweloperska zdecydowała się związać umową o docelowym nabyciu Nieruchomości lub jej części ze spółką A. Sp. z o.o. Tym samym, na mocy przedmiotowej umowy, na Spółkę mogą zostać przeniesione wszelkie prawa i obowiązki wynikające z Umowy przedwstępnej, a w konsekwencji może ona stać się nabywcą Nieruchomości od Wnioskodawcy.

W przypadku przeniesienia na rzecz Spółki wszelkich praw i obowiązków wynikających z Umowy przedwstępnej, a w konsekwencji zakupu przez Spółkę Nieruchomości od Sprzedającego, Spółka ma zamiar wykorzystywać nabytą Nieruchomość w prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) poprzez dokonanie jej dalszej sprzedaży (w całości bądź w części).

A. jest osobą prawną niebędącą stroną postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej zainicjowanego na skutek wniesienia niniejszego wniosku, który ma status zainteresowanego w rozumieniu art. 14r Ordynacji podatkowej, wskazaną w załączniku do wniosku o wydanie interpretacji ORD-WS/B.

Raz jeszcze podkreślić należy, że w zakresie implikacji podatkowych związanych z nabyciem Nieruchomości przez Spółkę deweloperską przygotowany został oddzielny wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, zaś przedmiot niniejszego wniosku stanowią jedynie skutki podatkowe nabycia Nieruchomości przez Spółkę.

Uzupełnienie zdarzenia przyszłego

W uzupełnieniu z 11 kwietnia 2022 r. (data wpływu 11 kwietnia 2022 r.) udzielili Państwo następujących informacji:

‒Niezabudowana część Nieruchomości o powierzchni 4.132,54 m² jest przedmiotem umowy najmu z 9 listopada 2020 r. zawartej przez Sprzedającego ze Spółką.

‒Nieruchomość stanowiąca działkę gruntu nr 3 została nabyta przez Wnioskodawcę wraz z posadowionymi na niej 3 wskazanymi we Wniosku budynkami.

‒Trzy budynki gospodarcze znajdujące się na Nieruchomości były na niej posadowione przed momentem nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawcę. Najprawdopodobniej budynki te zostały wybudowane na początku XX wieku. Dodatkowo na działce nr 3 znajdował się również główny budynek mieszkalny, który w 2020 roku został wyburzony ze względu na zły stan techniczny i tym samym nie będzie przedmiotem Transakcji.

‒     Nabycie przedmiotowej Nieruchomości wraz z budynkami nie podlegało opodatkowaniu VAT. W konsekwencji Sprzedającemu nie mogło przysługiwać prawo odliczenia VAT naliczonego, ponieważ VAT w ogóle nie został naliczony w związku z tą czynnością.

‒Nieruchomość była wykorzystywana od chwili jej nabycia na cele osobiste/mieszkalne, a do 1995 roku była tam prowadzona działalność rolnicza.

‒Sprzedający nie ponosił w ciągu ostatnich 2 lat wydatków na ulepszenie żadnego z Budynków posadowionych na przedmiotowej działce, a w szczególności nakładów o wartości równej lub przekraczającej 30% wartości.

‒Budynki nie były (w całości bądź w części) przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Pytania w zakresie podatku VAT

1.Czy w świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego Sprzedający powinien być uznany za podmiot niedziałający w charakterze podatnika VAT, a w rezultacie przeniesienie prawa własności zabudowanej Nieruchomości za wynagrodzeniem (sprzedaż) przez Sprzedającego na rzecz A. nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

2.Czy w przypadku uznania stanowiska Sprzedającego i Nabywcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający działa w charakterze podatnika VAT), sprzedaż Nieruchomości stanowić będzie czynność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Organ wskazuje, że niniejsza interpretacja indywidualna roztsrzyga w zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług

Ad 1

W ocenie Sprzedającego i Nabywcy, Sprzedający w ramach transakcji sprzedaży nie będzie działał w charakterze podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w związku z czym transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Ad 2

W ocenie Sprzedającego i Nabywcy, w przypadku uznania stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający działa w charakterze podatnika VAT), sprzedaż Nieruchomości zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT (o ile strony nie zdecydują się na opodatkowanie sprzedaży zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT). Jednakże, w przypadku, gdy strony zdecydują się na opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości, dostawa ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki.

Uzasadnienie Państwa stanowiska do pytania nr 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przy czym przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się natomiast przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z powołanych uregulowań wynika zatem, że nieruchomości gruntowe spełniają definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a zbycie prawa własności do nich traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Niemniej, nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa w charakterze podatnika VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej rozumie się natomiast wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym (vide: art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Zatem, z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek:

‒po pierwsze - dana czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT;

‒po drugie - czynność powinna zostać wykonana przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika.

Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, by czynność podlegającą opodatkowaniu została wykonana przez podmiot, który dla potrzeb tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu VAT wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika VAT, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem VAT jest zatem stwierdzenie, że dany podmiot dokonujący sprzedaży prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Właściwym jest więc wykluczenie z grona podatników VAT osób fizycznych w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Bowiem obrót „nieprofesjonalny” podlega opodatkowaniu PCC.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą. Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w orzeczeniu z 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07), w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W powołanym orzeczeniu NSA podkreślił również, że dostawca nie może być uznany za podatnika VAT w sytuacji, gdy sprzedaje swój majątek prywatny. Skoro bowiem taki majątek nabywany jest na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, to jego sprzedaż nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT.

Jednocześnie NSA wskazał, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży.

Przytoczone stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w utrwalonej linii orzeczniczej NSA (jak również wojewódzkich sądów administracyjnych). Przykładowo:

1.w wyroku z 27 maja 2014 r. (sygn. akt I FSK 774/13) NSA stwierdził, że zbycie nawet kilkunastu działek o charakterze budowlanym, powstałych z podziału gruntu rolnego i po uzyskaniu warunków ich zabudowy nie przesądza o tym, że sprzedaż stanowi działalność handlową podlegającą opodatkowaniu VAT, jeśli brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności w zakresie zbycia przedmiotowych udziałów w gruncie, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, co oznacza, iż czynności takie mieszczą się w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Wśród czynności przybierających formę zorganizowaną NSA wymienia: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Ponadto, Sąd podkreśla, że na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg takich okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich;

2.w wyroku z 16 kwietnia 2014 r. (sygn. akt I FSK 781/13), NSA uznał, że skarżący nie wskazał na okoliczności mogące świadczyć o tym, że podejmował czynności takie, jakie podjąłby sprzedawca profesjonalnie zajmujący się obrotem gruntami. Na taką aktywność wskazują: ewentualne uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia;

3.w wyroku z 23 stycznia 2013 r. (sygn. akt I FSK 305/12) NSA uznał, że skarżący nie podejmowali aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami pomimo, że skarżąca wystąpiła z wnioskiem o wydanie decyzji dot. warunków zabudowy dla inwestycji polegających na budowie budynków mieszkalnych na części działek będących przedmiotem sprawy. Jak argumentował Sąd pomimo, że to działanie może przemawiać za podejmowaniem działań charakterystycznych dla działań handlowców, to w świetle pozostałych okoliczności przytoczonych w stanie faktycznym tj. wobec tego, że skarżący nie uzbroili terenu ani nie prowadzili marketingu w celu sprzedaży działek, nie można było uznać, iż działania skarżących mieściły się w dyspozycji art. 15 ust. 2 ustawy o VAT;

4.w wyroku z 18 października 2011 r (sygn. akt I FSK 1536/10) NSA uznał, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna, sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną; przesłanka „stałości” działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 i art. 12 dyrektywy 2006/112/WE, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, iż zasadą ogólną jest, by działalność gospodarcza musiała być wykonywana w sposób niesporadyczny (stały). Sąd podkreślił także, iż nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych;

5.w wyroku z 27 października 2009 r. (sygn. akt I FSK 1043/08) NSA podkreślił, że sprzedaż kilku działek budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, wskazująca na ograniczony ilościowo zakres realizacji tej sprzedaży, a tym samym jej okazjonalność, a nie zamiar częstotliwego realizowania takiej działalności, nie może być kwalifikowana jako prowadzenie handlowej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Podsumowując powyższe rozważania, w kwestii opodatkowania sprzedaży Nieruchomości kluczowe pozostaje ustalenie, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku zdarzenia przyszłego Sprzedający w celu dokonania jej sprzedaży podjął lub podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jedynie bowiem takie działania i zaangażowanie skutkowałyby koniecznością uznania Sprzedającego za osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika VAT. Skutek taki nie wystąpi, jeżeli sprzedaż zostanie dokonana w ramach czynności mieszczących się w zarządzie majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. Urz. UE L 347.1, ze zm. - (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o VAT) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”. Trybunał zwrócił uwagę, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Przechodząc w tym miejscu na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że Sprzedający nie jest podatnikiem VAT oraz nabył tytuł prawny do Nieruchomości częściowo w drodze spadku oraz częściowo w drodze darowizny w latach 1991-1992. Nieruchomość nie została zatem nabyta przez Sprzedającego w celach zarobkowych, ze z góry powziętym zamiarem jej dalszej odsprzedaży. Nieruchomość stanowi majątek prywatny Sprzedającego, niezwiązany z jakąkolwiek działalnością gospodarczą (Sprzedający nie prowadził i nie prowadzi tego rodzaju działalności).

Nieruchomość nie była również na moment sporządzenia Umowy i nie będzie przedmiotem umowy dzierżawy, najmu lub użyczenia przez Sprzedającego, poza najmem oraz użyczeniem na rzecz Spółki deweloperskiej. Ponadto Sprzedający nie podejmował i nie będzie podejmować żadnych aktywnych działań polegających na uzbrojeniu terenu w postaci doprowadzenia mediów, ogrodzenia, wydzielenia dróg wewnętrznych itp. Sprzedający nie prowadził ani nie będzie prowadzić żadnych działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości.

W Państwa opinii, powyższe okoliczności wskazują, że Sprzedający działa w ramach zarządu majątkiem prywatnym i podjęte przez niego czynności nie wykraczają poza ten zakres.

Jak już wskazano Nieruchomość została nabyta przez Sprzedającego w drodze darowizny i spadku w ramach majątku rodzinnego i nie została nabyta w celu dalszej odsprzedaży. Sprzedający dokonał w przeszłości jednej, incydentalnej sprzedaży nieruchomości rodzinnej. Ta sprzedaż także nie była realizowana w ramach jego działalności, lecz stanowiła zarząd majątkiem prywatnym. Sprzedający - emeryt w wieku 77 lat - przez cały okres swojej aktywności zawodowej nie prowadził działalności gospodarczej, w tym w szczególności dotyczącej profesjonalnego obrotu nieruchomościami.

Co więcej, jakiekolwiek działania związane z oczekiwaniami Spółki deweloperskiej Sprzedający podjął już po tym jak rozpoczęto dyskusje o sprzedaży gruntu. Innymi słowy, Sprzedający nie wykonywał działań zmierzających do uatrakcyjnienia gruntu, a jedynie negocjując jego sprzedaż zgodził się na niektóre warunki Spółki deweloperskiej. Jest to typowe zachowanie przy każdym procesie sprzedaży, w którym strony ustalają czynności/zachowania poprzedzające sprzedaż i nie mogą mieć one znamion „prowadzenia działalności”.

Należy więc uznać, że Sprzedający nie podejmował działań charakterystycznych dla podmiotów prowadzących profesjonalną działalność gospodarczą, a okoliczności transakcji odbiegają zdecydowanie od występujących w profesjonalnym obrocie nieruchomościami. Działania te obejmują czynności, w których Sprzedający (w miarę swojej oceny opłacalności) w toku negocjacji dopasowuje się do potrzeb kupującego, tak aby doprowadzić do transakcji na warunkach satysfakcjonujących obie strony.

Sprzedający nie jest uczestnikiem branży deweloperskiej lub nieruchomościowej, lecz osobą prywatną, która z uwagi na okazyjne okoliczności decyduje się na zbycie nieruchomości. Zdaniem Sprzedającego, jego działalność nie przybiera formy „handlowej”, gdyż na tego rodzaju aktywność musi wskazywać ciąg powiązanych ze sobą czynności, a nie jedynie stwierdzenie zaistnienia pojedynczych z nich (takich jak udzielenie w toku negocjacji potencjalnemu nabywcy pełnomocnictwa do pewnych działań, które są w interesie tego nabywcy). Podsumowując, w kontekście powołanych regulacji ustawy o VAT oraz przedstawionej utrwalonej linii orzeczniczej nie ulega zatem wątpliwości, że Sprzedający w zakresie odnoszącym się do Nieruchomości nie podejmował działań porównywalnych z działalnością podmiotu profesjonalnie zajmującego się obrotem nieruchomościami. W rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Sprzedającego w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości za podatnika VAT, gdyż brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy Nieruchomości Sprzedający wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, tj. będzie prowadzić działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, polegającą na handlu nieruchomościami. Skutkiem powyższego, transakcja zbycia przez Sprzedającego Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Ponieważ jak wcześniej wskazano, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie, że doszło do dostawy towarów. Wymagane jest bowiem dodatkowo, aby dostawa ta dokonana została przez podmiot, który działa w charakterze podatnika VAT. W rozpatrywanej sprawie sprzedaż Nieruchomości można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Sprzedający dokonując w przyszłości dostawy Nieruchomości będzie korzystać z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o VAT nie mają zastosowania.

W szczególności, powyższej konkluzji, nie zmienia fakt udzielenia przez Sprzedającego pełnomocnictw (oświadczeń, czy porozumień) na rzecz przedstawicieli Spółki deweloperskiej. Co prawda, czynności podejmowane przez pełnomocnika są podejmowane w imieniu i na rzecz Sprzedającego, to jednak czynności te mają na celu przygotowanie Nieruchomości na potrzeby prowadzenia działalności przez Spółkę deweloperską/A., a nie na potrzeby Sprzedającego. Rola Sprzedającego ogranicza się do udzielenia pełnomocnictwa i końcowo zbycia Nieruchomości. Jest więc to rola bierna, wynikająca jedynie z faktu posiadania przez Sprzedającego praw do Nieruchomości. Celem Sprzedającego jest jedynie incydentalna sprzedaż rodzinnej Nieruchomości, a podejmowane na podstawie pełnomocnictwa czynności mają umożliwić prowadzenie działalności gospodarczej przez Spółkę deweloperską/A. (a nie Sprzedającego). Tym samym, fakt udzielenia pełnomocnictw nie może być uznawany za stanowiący o zorganizowanym czy profesjonalnym charakterze działań Sprzedającego.

Należy też podkreślić, że gdyby transakcja nie doszła do skutku, to Sprzedający nie skorzysta w żaden sposób z działań podejmowanych przez Spółkę deweloperską (gdyż nie prowadzi sam żadnej działalności).

Państwa zdaniem, powyższa konkluzja pozostaje również spójna z bogatym orzecznictwem sądów administracyjnych w zakresie podlegania VAT dostawy nieruchomości przez osoby fizyczne.

Dla porównania, zdaniem NSA w wyroku I FSK 1888/17 z 3 lipca 2020 r., takie czynności jak umieszczenie ogłoszenia na portalu internetowym lub skorzystanie z biura nieruchomości nie mogą zostać uznane za przejaw działalności gospodarczej, ponieważ są to zwykłe czynności, podejmowane przez sprzedających niezależnie od tego, czy dokonują sprzedaży w ramach działalności gospodarczej, czy poza nią.

Podobnie, w wyrokach:

1.WSA w Opolu z 30 stycznia 2019 r. o sygn. I SA/Op 377/18, w którym sąd uznał, że „całokształt okoliczności przedstawionych we wniosku o udzielenie interpretacji przemawiał za uznaniem, że warunki, w jakich odbędzie się przyszła transakcja sprzedaży działek gruntu odbiegają zdecydowanie od występujących w profesjonalnym obrocie nieruchomościami. Z treści wniosku wynika, że skarżąca wraz z mężem nabyli przedmiotową nieruchomość do majątku wspólnego, za wspólne środki, z zamiarem wykorzystania na cele osobiste (z jednej strony jako lokatę kapitału, z drugiej w celu odgrodzenia się od sąsiedztwa osób trzecich). Od momentu zakupu nieruchomość nie była w żaden sposób wykorzystywana do czynności opodatkowanych bądź zwolnionych z podatku VAT.”

2.WSA w Bydgoszczy z 15 stycznia 2020 r., o sygn. I SA/Bd 688/19, w którym sąd uznał, że „warunkiem uznania osoby fizycznej za podatnika podatku od towarów i usług - w świetle przywołanego orzeczenia TSUE - jest to, czy ta osoba podejmuje aktywne działania w celu dokonania sprzedaży gruntu, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Co oznacza, że jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i osoba ta nie podejmuje aktywnych działań w celu dokonania sprzedaży, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u.”

3.WSA w Łodzi z 14 stycznia 2020 r. o sygn. I SA/Łd 505/19, w którym sąd uznał, że „organ nie uwzględnił w swojej ocenie pozostałych, istotnych okoliczności sprawy. Organ pominął zatem, że skarżąca nie jest czynnym podatnikiem VAT, nie prowadzi działalności handlowej, usługowej czy wytwórczej, a nieruchomości, której dotyczy wniosek, nie oddała w najem czy dzierżawę, ani w inny sposób nie wykorzystywała, także do prowadzenia działalności rolniczej. Organ pominął też fakt, że skarżąca nie miała żadnego wpływu na nabycie nieruchomości (nabyła ją w drodze spadkobrania). (...). Na koniec Dyrektor nie uwzględnił także zakresu działań podejmowanych przez stronę w zakresie pozyskania ewentualnych nabywców działek. Zgodnie z treścią wniosku skarżąca miała zrezygnować z usług biur obrotu nieruchomościami i ograniczyć się do zwykłych ogłoszeń. Poszukiwanie nabywcy nieruchomości poprzez zamieszczenie zwykłych ogłoszeń na portalu ogłoszeniowym nie jest działaniem wyróżniającym podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Powyższe argumenty świadczą, zdaniem Sądu, o wadliwej ocenie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o możliwości zastosowania w tej sprawie art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.”

Podobne stanowisko w zakresie niewystępowania sprzedającego w charakterze podatnika VAT zostało również przyjęte m.in. w następujących orzeczeniach sądów administracyjnych oraz interpretacjach podatkowych, w których zakres czynności podejmowanych przez sprzedających mógłby zostać uznany za szerszy od czynności podjętych przez Sprzedającego w przedmiotowej sprawie:

1.orzeczeniu NSA z 30 lipca 2020 r. o sygn. I FSK 357/19 (podjęte działania obejmowały m.in. podział działki, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, sprzedaż kilku działek),

2.orzeczeniu WSA w Łodzi z 3 czerwca 2020 r. o sygn. I SA/Łd 155/20 (podjęte działania obejmowały m.in. udzielenie pełnomocnictwa w celu uzyskania przez nabywcę: (i) ostatecznej i prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy, (ii) dwóch zjazdów z drogi publicznej, (iii) dostępu do mediów, (iv) badania stanu prawnego, badania geodezyjne oraz geotechniczne - dotyczące Nieruchomości, (v) pozwolenia na wycinkę drzew i krzewów, (vi) ostatecznej i prawomocnej decyzji o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę),

3.orzeczeniu WSA w Łodzi z 12 marca 2020 r. o sygn. I SA/Łd 777/19 (podjęte działania obejmowały m.in. podziały geodezyjne nieruchomości, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, wykonanie zjazdu na drogę wewnętrzną z drogi powiatowej),

4.orzeczeniu WSA w Poznaniu z 18 grudnia 2019 r. o sygn. I SA/Po 804/19 (podjęte działania obejmowały m.in. zawarcie umowy dzierżawy), oraz

5.orzeczeniu WSA w Gliwicach z 18 grudnia 2019 r. o sygn. I SA/Gl 798/19, a także

6.interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 8 lipca 2020 r. o sygn. 0114-KDIP4-2.162.2020.2.AA,

7.interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 25 marca 2020 r. o sygn. 0111-KDIB3-4012.11.2020.2.MS,

8.interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 30 września 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.414.2019.1.KOM.

Uzasadnienie Państwa stanowiska do pytania nr 2

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, na moment zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomość będzie stanowiła teren zabudowany. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, na moment zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomość będzie stanowiła teren zabudowany.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie powyższego przepisu dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do dostawy upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych, jak i interpretacji indywidualnych, wydawanych przez organy podatkowe, „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko, jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na własne potrzeby.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwił podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednocześnie, w świetle art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2.złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W Państwa ocenie, w przypadku dostawy budynków objętych przedmiotowym wnioskiem doszło do pierwszego zasiedlenia i od momentu tego zasiedlenia minął już okres przekraczający ponad dwa lata. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Sprzedający nabył Nieruchomość w latach 1991-1992, a budynki na niej posadowione były użytkowane przez rodzinę Sprzedającego przez kilkadziesiąt lat.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy uznać, że w przypadku uznania stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający działa w charakterze podatnika VAT), planowana dostawa budynków wskazanych w niniejszej sprawie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Przy czym należy wskazać, że jeżeli zarówno Spółka, jak i Sprzedający spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, to dostawa budynków posadowionych na Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Ponieważ, zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, to sprzedaż gruntu dokonana na rzecz A. dotycząca Nieruchomości, na którym znajdują się przedmiotowe budynki również będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż budynków.

W konsekwencji, w przypadku uznania Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający działa w charakterze podatnika VAT), Sprzedający powinien dokonać rejestracji dla celów VAT i wykazać przedmiotową transakcję w stosownym pliku JPK_V7M. Jednocześnie, jako że czynność ta podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z treścią art. 106b ust. 2 ustawy o VAT, Sprzedający nie jest zobowiązany do wystawienia faktury VAT w odniesieniu do przedmiotowej sprzedaży.

W przypadku natomiast uznania Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający działa w charakterze podatnika VAT) oraz, gdy Spółka wraz ze Sprzedającym spełnią warunki, o których mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, czynność zbycia przez Sprzedającego prawa własności Nieruchomości będzie opodatkowana VAT z zastosowaniem właściwej stawki.

Dodatkowo, Zainteresowani pragną wskazać, że nawet w przypadku, gdyby uznać, że zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie ma zastosowania, to dostawa przedmiotowej Nieruchomości i tak byłaby zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Z uwagi na to, że Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do przedmiotowej Nieruchomości oraz nie ponosił wydatków na jej ulepszenie stanowiących co najmniej 30% jej wartości początkowej, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Oba warunki określone w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zostały spełnione przez Sprzedającego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

‒braku uznania Sprzedającego za podatnika podatku VAT z tytułu transakcji sprzedaży Nieruchomości (działki nr 3) – jest nieprawidłowe (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

‒zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla transakcji sprzedaży działki nr 3 – jest prawidłowe (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie prawa własności działki wraz z prawem własności posadowionych na niej budynków, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku nieruchomości, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub pewnym okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Natomiast nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Sprzedający 26 listopada 2019 r. podpisał ze Spółką prowadzącą działalność deweloperską umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości. Sprzedawana działka stanowi Nieruchomość, w skład której wchodzi działka nr 3. Sprzedający został właścicielem Nieruchomości częściowo w drodze spadku oraz w drodze darowizny w latach 1991-1992.

Transakcja sprzedaży nastąpi po spełnieniu się następujących warunków zawarcia umowy sprzedaży m.in.:

1.uzyskania przez Spółkę deweloperską na własny koszt prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na budowę dla Inwestycji wraz z pozwoleniem na rozbiórkę budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości;

2.uzyskania przez Spółkę deweloperską na własny koszt prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości w zakresie kolidującym z Inwestycją.

Jak wskazaliście Państwo, Sprzedający udzielił Nabywcy prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w celu realizacji Inwestycji, w tym zezwolił na wejście na teren Nieruchomości w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań.

Sprzedający 26 listopada 2019 r. udzielił (upoważnił) pełnomocnika (radcę prawnego) do wglądu w:

‒      akta wszelkich toczących się obecnie oraz zakończonych postępowań administracyjnych lub sądowych, w których Sprzedający lub jego poprzednicy prawni są lub byli stronami z tytułu przysługujących im praw do Nieruchomości,

‒      akta ksiąg wieczystych, prowadzonych dla Nieruchomości przechowywanych w sądzie wieczystoksięgowym i poprzedzających je ksiąg wieczystych lub hipotecznych, a także zbiorów dokumentów prowadzonych dla Nieruchomości lub jej części,

‒dokumentacji Nieruchomości przechowywaną w rejestrze gruntów,

‒akta postępowań administracyjnych lub sądowych związanych z Nieruchomością,

‒uzyskania, w szczególności z ewidencji gruntów, wszelkich informacji i dokumentów dotyczących Nieruchomości.

Ponadto, Sprzedający, na mocy pełnomocnictwa z 28 kwietnia 2019 r. upoważnił pracownika Spółki deweloperskiej do wystąpienia i działania w jego imieniu przed organami administracji państwowej, samorządowej oraz jednostkami organizacyjnymi, jak również składnia oświadczeń woli, składania wniosków, zgłoszeń, oświadczeń i odbierania pism, decyzji, uzgodnień i innych dokumentów oraz podejmowania innych czynności zgodnie z uznaniem pełnomocnika.

Sprzedający 11 lutego 2020 r. również pracownikowi Spółki deweloperskiej udzielił pełnomocnictwa do reprezentowania w toku postępowań administracyjnych dotyczących Nieruchomości przed organami administracji, zwłaszcza w postępowaniach dotyczących podziału Nieruchomości oraz zaopiniowania wstępnego projektu podziału Nieruchomości. Pełnomocnictwo to upoważnia pełnomocnika do uzyskiwania wszelkich dokumentów oraz informacji dotyczących Nieruchomości, zwłaszcza z ewidencji gruntów, a także do reprezentowania przed gestorami mediów w związku z procesem inwestycyjnym na Nieruchomości, uzyskiwania odpowiednich warunków technicznych oraz uzgodnień.

Sprzedający, zgodnie z pełnomocnictwem z 9 maja 2020 r., upoważnił także pracownika Spółki deweloperskiej do złożenia w jego imieniu oświadczenia o zrzeczeniu się przez Sprzedającego jako strony postępowania prawa do wniesienia odwołania w trybie art. 127a kpa od decyzji (...) Miasta (...) z 17 kwietnia 2020 r. Pełnomocnictwo obejmuje prawo do dokonywania wszelkich czynności objętych jego zakresem, które mogą okazać się konieczne w toku postępowania, w tym składanie i uzupełnienie oświadczeń oraz odbieranie i kwitowanie dokumentów oraz reprezentowanie Sprzedającego przed organami administracji państwowej i samorządowej.

Na mocy oświadczenia z 26 listopada 2019 r. Sprzedający wyraził zgodę, aby Spółka deweloperska we własnym imieniu:

a)wystąpiła do właściwych organów administracji publicznej, zarządców dróg lub właściwych gestorów mediów o wydanie:

‒warunków technicznych, opinii, uzgodnień oraz innych decyzji niezbędnych dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości, w tym pozwolenia na budowę Inwestycji oraz pozwolenia na rozbiórkę budynków, budowli i urządzeń znajdujących się na Nieruchomości,

‒opinii komunikacyjnych oraz warunków usunięcia kolizji,

‒wszelkich postanowień, uzgodnień lub pism towarzyszących wydaniu wyżej wskazanych decyzji lub warunków,

b)wystąpiła z wnioskiem/wnioskami o wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości,

c)wystąpiła z wnioskiem/wnioskami o lokalizację zjazdów na teren Nieruchomości;

d)podejmowała wszelkie czynności, w tym składała i odbierała wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień, o których mowa powyżej,

e)w razie konieczności zawarła z właściwymi gestorami mediów umowy przyłączeniowe, niezbędne dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości,

f)podejmowała wszelkie inne działania konieczne do przygotowania i realizacji Inwestycji,

g)podejmowała wszelkie czynności, w tym składała i odbierała wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień, o których mowa powyżej.

Na podstawie udzielonych pełnomocnictw Spółka deweloperska wystąpiła:

—o warunki techniczne do gestorów sieci,

—z wnioskiem o pozwolenie na budowę, ze zgłoszeniem rozbiórki budynków,

—z wnioskiem o wycinkę drzew,

—z wnioskiem o podział nieruchomości.

Spółka deweloperska otrzymała również pozwolenie na budowę pierwszego etapu Inwestycji. Sprzedający udzielił również Spółce deweloperskiej prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane.

Ponadto, wskazaliście Państwo, że pewna część Nieruchomości jest przedmiotem umowy najmu zawartej przez Sprzedającego ze Spółką deweloperską na cele inwestycji.

Sprzedający nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest i nie był zarejestrowany jako podatnik podatku VAT, nie zajmował się także działalnością związaną z nabywaniem lub zbywaniem nieruchomości. Sprzedający nie prowadził także działalności rolniczej. Sprzedający nie dokonywał z własnej inicjatywy żadnych czynności, które miałyby zwiększyć wartość rynkową działki.

Zgodnie z aneksem 2 do Umowy z 22 września 2021 r. Spółce deweloperskiej przysługuje prawo do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z Umowy przedwstępnej na dowolną spółkę z grupy kapitałowej Spółki deweloperskiej lub spółkę powiązaną osobowo lub kapitałowo.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, w pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Sprzedający z tytułu planowanej sprzedaży zabudowanej Nieruchomości (działki nr 3) będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy pozwala stwierdzić, że w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które wskazują, że sprzedaż zabudowanej działki nr 3 stanowić będzie czynność wykonywaną w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedający z tytułu tej transakcji będzie podatnikiem podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Sprzedający podjął/podejmie w odniesieniu do sprzedaży zabudowanej Nieruchomości – tj. działki nr 3.

Zgodnie z art. 535 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Jednocześnie należy wyjaśnić, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno najemcę, jak i wynajmującego – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną - odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

W konsekwencji najem nieruchomości (gruntów) stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega podatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W niniejszej sprawie należy zwrócić również uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Na mocy art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 108 Kodeksu cywilnego:

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

W związku z przedstawionymi okolicznościami sprawy, uznać należy, że rodzaj podjętych przez Sprzedającego działań (w tym wykonywanych w Jego imieniu i na Jego rzecz przez pełnomocników), świadczą o zorganizowanym charakterze sprzedaży i powodują, że planowana sprzedaż zabudowanej Nieruchomości (działki nr 3) - przybiera formę zawodową (profesjonalną) w zakresie obrotu nieruchomościami. Działania Sprzedającego wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i należy je uznać za działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Aktywność podejmowana przez Sprzedającego w przedmiocie zbycia przedmiotowej działki jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju czynnościami. W przedmiotowej sprawie udzielenie przez Sprzedającego stosownych pełnomocnictw i zgód Nabywcy skutkuje tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez Spółkę deweloperską były/są podejmowane przez Sprzedającego w Jego imieniu i na Jego korzyść, ponieważ to On jako właściciel Nieruchomości był/jest stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonania wszelkich czynności związanych z przedmiotową Nieruchomością. Stroną podejmowanych czynności będzie Sprzedający, a nie Jego pełnomocnicy. Pełnomocnicy Sprzedającego (przedstawiciele Spółki deweloperskiej) nie działają przecież we własnym imieniu, lecz w imieniu Sprzedającego. Ponadto, Nieruchomość była przedmiotem najmu.

Zatem w przedmiotowej sprawie należy wskazać, że podejmowane w odniesieniu do działki nr 3 za pełną zgodą i przyzwoleniem Sprzedającego działania oraz dokonane czynności jak również sposób wykorzystania tej działki w całym okresie jej posiadania wykluczają sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Tak więc, w analizowanej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę do uznania Sprzedającego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Sprzedaż zabudowanej działki nr 3 podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

W związku z tym, Państwa stanowisko w zakresie nieuznania Sprzedającego za podatnika podatku VAT z tytułu dostawy działki nr 3 należało uznać za nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości budzi również kwestia zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dla dostawy zabudowanej Nieruchomości (działki nr 3).

Odnosząc się do kwestii sposobu opodatkowania gruntów zabudowanych należy wskazać, że dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku m.in. w oparciu o przepisy art. 43.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku.

Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy:

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział również możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle bądź ich części, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z okoliczności sprawy wynika, że Nieruchomość stanowiąca działkę nr 3 jest zabudowana budynkami, tj.:

‒budynek niemieszkalny z jedną kondygnacją naziemną o powierzchni zabudowy 60 m²,

‒budynek niemieszkalny z jedną kondygnacją naziemną o powierzchni zabudowy 79 m²,

‒budynek niemieszkalny z jedną kondygnacją naziemną o powierzchni zabudowy 114 m².

Ww. budynki niemieszkalne były posadowione na Nieruchomości przed momentem nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego. Wskazaliście Państwo, że budynki najprawdopodobniej zostały wybudowane na początku XX wieku. Nieruchomość była wykorzystywana od chwili jej nabycia przez Sprzedającego na cele osobiste/mieszkalne, a do 1995 r. była tam prowadzona działalność rolnicza. Ponadto, wskazali Państwo, że Sprzedający nie ponosił w ciągu ostatnich 2 lat wydatków na ulepszenie żadnego z Budynków posadowionych na przedmiotowej działce, a w szczególności nakładów o wartości równej lub przekraczającej 30% wartości.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należy rozstrzygnąć, czy względem Budynków niemieszkalnych wchodzących w skład Nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że dostawa Budynków niemieszkalnych będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Dostawa nastąpi po pierwszym zasiedleniu i w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia, bowiem, jak wynika z opisu sprawy Budynki niemieszkalne zostały zasiedlone co najmniej z chwilą ich nabycia przez Sprzedającego częściowo w drodze spadku częściowo w drodze darowizny w latach 1991-1992. Tym samym doszło już do pierwszego zasiedlenia tych Budynków w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Ponadto jak wskazano w opisie sprawy, w ostatnich dwóch latach Sprzedający nie ponosił nakłady na ulepszenie żadnego z Budynków posadowionych na Nieruchomości w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Zatem, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata, to w odniesieniu do Budynków niemieszkalnych posadowionych na Nieruchomości zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji sprzedaż gruntu, na którym posadowione są ww. Budynki przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, również objęta będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z uwagi na fakt, że dostawa Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to analiza zwolnienia tej dostawy wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezzasadna.

Zwolnienie z podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy Sprzedający i Nabywca mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy wskazanej wyżej Nieruchomości.

Jak rozstrzygnięto powyższej, w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedającego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, i dostawa działki nr 3 spełnia przesłanki do objęcia jej zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to będzie obu Stronom przysługiwało prawo do rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i wyboru opodatkowania tej transakcji, po spełnieniu wszystkich warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

Tym samym, stanowisko Państwa w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług (pytania nr 1-3 złożonego wniosku), natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie nr 2 i 4 złożonego wniosku) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Organ wskazuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa zapytania. Inne kwestie, tj. takie jak obowiązek rejestracji dla celów podatku VAT oraz wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż, których nie dotyczą pytania nie zostały – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozstrzygnięte w przedmiotowej interpretacji, ponieważ Zainteresowani nie przedstawili pytań w tym zakresie.

Na ocenę prawidłowości analizowanej kwestii nie może wpłynąć powołane przez Państwa orzecznictwo, ponieważ zapadło ono w odniesieniu do indywidualnego i właściwego tylko temu orzecznictwu opisu sprawy. W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wskazanych przez Pana wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których zostały wydane.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan J. O. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

‒Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).