W ocenie Wnioskodawcy nie ma on obowiązku dokonywania korekt z uwagi na fakt, że transakcja spełnia definicję dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zaś nieruchomość nie została faktycznie zwrócona. W konsekwencji ponowne wniesienie aportu aktem notarialnym nie będzie powodowało powstania obowiązku w podatku od towarów i usług. W konsekwencji M. Sp. z o.o. nie ma podstaw do wystawienia faktury z tytułu ponownego wniesienia aportu, zaś Spółka U. Sp. z o.o. nie ma prawa do ponownego odliczenia VAT naliczonego z tytułu ponowienia transakcji.

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT,

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy,

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

Wyjaśnić należy, że istota dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy polega na „przeniesieniu prawa” do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie „rozporządzanie towarami jak właściciel” należy rozumieć szeroko, będzie to zatem każde przeniesienie uprawnienia do prawnego dysponowania towarem, ale nie tylko. Przepis ustawy o podatku od towarów i usług ma bowiem zastosowanie do każdego przeniesienia prawa na inną stronę, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak, jak właściciel. Powyższe dotyczy nawet sytuacji, gdy przeniesienie prawa do rozporządzania towarem nie wiąże się z przeniesieniem własności w sensie cywilistycznym. Znajduje to wyraz w zawartej w treści przepisu formule „jak właściciel”, co implikuje możliwość uznania za dostawę towarów również owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą bez względu na to, czy w rzeczywistości w ślad za tym doszło do przeniesienia prawa własności.

W ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” nie oznacza jego interpretowania jedynie w sensie ekonomicznym. Z użytego w tych przepisach zwrotu wynika bowiem, że z dostawą towarów mamy do czynienia nie tylko gdy dochodzi do przejścia prawa własności towaru, co oznacza, że do dostawy towarów dochodzi zawsze, gdy następuje przeniesienie własności towaru w sensie prawnym (cywilistycznym), ale także w każdym innym przypadku, gdy podatnik przeniesie faktyczne lub ekonomiczne władztwo nad rzeczą na inny podmiot, a nabywca towaru będzie miał swobodę w dysponowaniu (rozporządzaniu) rzeczą, tak jakby był jej właścicielem (vide uchwała w składzie 7 sędziów NSA z dnia 12 października 2015 r.), sygn. akt I FPS 1/15.

Z opisu sprawy wynika, że M. 16 stycznia 2021 r., na skutek podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego w Spółce U., wniosła aportem prawo własności nieruchomości w zamian za objęcie udziałów w spółce. Z tytułu wniesienia aportu M. wystawiła fakturę VAT i rozliczyła podatek należny.

U. sp. z o.o. z dniem przekazania nieruchomości w dniu 16 stycznia 2021 r. objęła ją we władanie i przystąpiła do realizacji na niej inwestycji deweloperskiej.

Jednocześnie złożyła wniosek o rejestrację podwyższenia kapitału zakładowego przez sąd. W dniu 22 maja 2021 r. Sąd Rejonowy zarządził zwrot wniosku spółki U. sp. z o.o. z powodu nieprawidłowego wypełnienia formularza KRS-Z3 w pierwotnym wniosku oraz z  uwagi na brak załączenia do niego listy wspólników spełniającej wymagania art. 188 § 3 ksh. Z powodu przeoczenia spółka nie wniosła ponownego wniosku o rejestrację aportu, co skutkowało finalnie brakiem jego rejestracji w KRS oraz orzeczeniem przez Sąd pismem z dnia 16 lipca 2021 r. formalnego zwrotu spółce dokumentów z tym związanych.

Wniesiona aportem nieruchomość nie została jednak fizycznie zwrócona. U. Sp. z o.o. prowadzi bowiem na niej inwestycję deweloperską.

Obecnie M. sp. z o.o. w dniu 19 kwietnia 2022 r. ponownie dokonała aktem notarialnym aportu tejże nieruchomości do spółki U. Sp. z o.o. w zamian za udziały w podwyższonym kapitale zakładowym.

Wątpliwości Zainteresowanych wiążą się z kwestią, czy w zaistniałym stanie prawnym M. powinna wystawić fakturę korygującą i rozliczyć należny VAT z tytułu ponownego wniesienia aktem notarialnym aportu, a U. będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Należy wyjaśnić, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług, uznawane jest za sprzedaż.

W pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć czy w przedmiotowej sprawie istnieją przesłanki do obniżenia podstawy opodatkowania i w konsekwencji wystawienia faktury korygującej.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy,

Stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy,

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy,

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ww. ustawy,

Celem wystawienia faktury VAT jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. Jeżeli natomiast faktura zawiera pomyłki dotyczące jakiejkolwiek pozycji lub po jej wystawieniu zaistniała którakolwiek przesłanka z art. 106j ust. 1 ustawy, powinna ona zostać skorygowana w ten sposób, aby odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję między ściśle określonymi podmiotami gospodarczymi. Zatem istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Termin „zwrot towaru” nie został zdefiniowany w ustawie. W potocznym znaczeniu nie jest jednak trudny do zinterpretowania i oczywistym jest, że zwrot towaru następuje wówczas, gdy odbiorca towaru zwraca go dostawcy z zamiarem zniwelowania skutków stosunku zobowiązaniowego, w realizacji którego nastąpiła dostawa.

Jak wskazano w opisie sprawy, wniesiona aportem nieruchomość nie została fizycznie zwrócona, bowiem U. prowadzi na niej inwestycję deweloperską.

W tym stanie rzeczy należy przyjąć, że w ostateczności doszło do dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy nieruchomości, stanowiących aport do Spółki a przedmiot zrealizowanej umowy nie został zwrócony. W konsekwencji nie zaistniały również przesłanki do obniżenia przez M. podstawy opodatkowania i wystawienia faktury korygującej.

Reasumując, M. Sp. z o.o. nie ma podstaw do wystawienia faktury korygującej, gdyż zgodnie z przepisami ustawy o VAT nie doszło do zwrotu nieruchomości.

W konsekwencji ponowne wniesienie aportu aktem notarialnym nie będzie powodowało powstania obowiązku w podatku od towarów i usług a M. Sp. z o.o. nie ma podstaw do wystawienia faktury z tytułu ponownego wniesienia aportu.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT,

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT,

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zauważyć należy również, że faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa.

Celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział.

Zatem, co do zasady, faktury muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. Oznacza to, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy sprzecznie z jej treścią wskazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało bądź zaistniało w innych rozmiarach albo między innymi podmiotami. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy mają wyłącznie znaczenie dowodowe. Jedynie braki merytoryczne faktury mogą wywołać skutek materialny w postaci zmian w przedmiocie lub podstawie opodatkowania, a także doprowadzić do niewłaściwego określenia wysokości podatku.

Z powyższego wynika, że o prawidłowości faktur wystawianych i otrzymywanych przez podatników powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokumenty te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy zwrócić uwagę, że prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej. Unormowanie to jest implementacją wcześniej obowiązującego art. 17 ust. 2 lit. a VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej. To samo wynika z art. 168 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE. L. 347, s. 1 ze zm.). Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że odliczenie przysługuje jedynie w odniesieniu do podatku powstałego w wyniku czynności wykonanej przez innego podatnika, a dla realizacji tego prawa - stosownie do art. 178 lit. a tej Dyrektywy - konieczne jest posiadanie faktury wystawionej zgodnie z art. 220, art. 236, art. 238, art. 239 i art. 240 Dyrektywy. Sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia podatku w niej wykazanego. Prawo do odliczenia przysługuje zatem wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi. Potwierdzeniem tego może być wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 13 grudnia 1989 r. w sprawie Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financien, C-342/87, w którym stwierdzono, że zgodnie z artykułem 17 (2) podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku VAT przewidzianego w VI Dyrektywie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatków faktycznie należnych, tj. podatków przypadających do zapłaty z tytułu działalności podlegającej opodatkowaniu lub zapłaconych, o ile były one należne. Zasada ta nie dotyczy podatku, który jest należny tylko z tego powodu, że został wykazany na fakturze. Dysponowanie przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia. Prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu.

Zatem sam fakt otrzymania faktury z wykazanym podatkiem VAT nie jest wystarczającą przesłanką do realizacji prawa do dokonania obniżenia podatku należnego.

Aby powstało prawo do odliczenia, u wystawcy faktury podatek VAT musi być wymagalny, co oznacza, że powstał obowiązek podatkowy z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem oraz powstała także podstawa opodatkowania z tytułu zrealizowania jednej z czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji M. Sp. z o.o. nie ma podstaw do wystawienia faktury z tytułu ponownego wniesienia aportu, a Spółka U. nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu ponowienia transakcji.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

M. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w  ... . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).