Zwolnienie od podatku usług szkoleniowych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku usług szkoleniowych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

A. Sp. z o. o. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem od towarów i usług prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie edukacji i doradztwa. Działalność szkoleniowa i doradcza realizowana dla klientów korporacyjnych i instytucjonalnych. Nabywcami usług od Wnioskodawcy są podmioty z różnych branż chcący podnieść kompetencje swoich pracowników.

Wnioskodawca zajmuje się między innymi organizacją i przeprowadzaniem usług szkoleniowych dla przedsiębiorców z sektora MŚP, którzy otrzymują dofinansowanie na realizację usług rozwojowych (rozumianych jako usługi mające na celu nabycie, potwierdzenie lub wzrost wiedzy, umiejętności lub kompetencji społecznych przedsiębiorców i ich pracowników, w tym mające na celu zdobycie kwalifikacji, o których mowa w ustawie o Zintegrowanym Systemie Kwalifikacji, lub pozwalające na ich rozwój) w ramach Projektu (…) oraz (…). Projekty są współfinansowane ze środków Unii Europejskiej w ramach II osi priorytetowej (…).

Dofinansowanie, które otrzymują zleceniodawcy Wnioskodawcy w ramach ww. projektu stanowi dla nich pomoc de minimis lub pomoc publiczną. Wynosi ono maksymalnie 80% poniesionych wydatków na szkolenia i realizowane jest w formie refundacji poniesionych wydatków, tj. zleceniodawca Wnioskodawcy sam płaci ze środków własnych za usługę szkoleniową zrealizowaną przez Wnioskodawcę, na którą wcześniej podpisał umowę z Operatorem projektu. Następnie, zgodnie z umową zawartą z Operatorem, składa dokumenty do Operatora (m.in. potwierdzenie przelewu dla Wnioskodawcy), po czym o ile spełni wszelkie przewidziane umową wymogi, otrzymuje od Operatora zwrot w wysokości przyznanego dofinansowania, o które wnioskował. Przy czym Wnioskodawca w żaden sposób nie weryfikuje, czy zleceniodawca faktycznie otrzymał i w jakiej wysokości refundację kosztów zrealizowanego szkolenia. W tym zakresie bazuje wyłącznie na oświadczeniu zleceniodawcy.

Realizowane szkolenia w ramach projektu nie są adresowane do konkretnej branży ani do konkretnego zawodu i obejmują zróżnicowaną tematykę, wpisującą się w cel opisanych wyżej projektów, tj. zwiększenie dostępności usług rozwojowych dla MŚP z Makroregionu 3 województw: (…), służących podniesieniu kompetencji kadry menadżerskiej, tj. co najmniej 640 pracowników przedsiębiorstw stanowiących kadrę menadżerską MŚP (tj. właścicieli MŚP, pracowników MŚP zatrudnionych na stanowisku kierowniczym, pracowników MŚP, wobec których właściciele mają plany związane z awansem na stanowisko kierownicze) w okresie od 1 listopada 2018 r. do 31 lipca 2022 r. projekt (…) oraz wzrost kompetencji w zakresie zarządzania przedsiębiorstwem, w tym zarządzania zasobami ludzkimi u właścicieli mikro, małych i średnich przedsiębiorstw (MŚP) i/lub pracowników MŚP zatrudnionych na stanowiskach kierowniczych i/lub ich pracowników wobec, których właściciele mają plany związane z awansem na stanowisko kierownicze w oparciu o dostęp do Bazy Usług Rozwojowych - projekt (…).

Tematy szkoleń realizowanych przez Wnioskodawcę są zgodne z wytycznymi (…) i obejmują takie zagadnienia jak: delegowanie zadań i uprawnień, efektywna komunikacja, zarządzanie procesami, ocenianie pracowników, rozmowy oceniające, budowanie relacji, inspirowanie i budowanie zaangażowania, wyszukiwanie i wykorzystywanie informacji, określanie celów i priorytetów, pozyskiwanie pracowników, rozwój pracowników, zarządzanie zmianą, motywowanie pracowników.

Przeprowadzenie szkolenia poprzedzone jest analizą potrzeb w formie diagnozy, która jest przesyłana do Operatora projektu. Na jej podstawie wskazywane są zidentyfikowane luki kompetencyjne kadry zarządzającej lub osób przewidzianych do objęcia stanowiska kierowniczego i planowane są poszczególne szkolenia zgodnie z potrzebami edukacyjnymi docelowej grupy uczestników. Realizowane przez Wnioskodawcę szkolenia przyczyniają się do rozwoju kompetencji zawodowych właścicieli firm i pracowników (kadry zarządzającej). Innymi słowy szkolenia stanowią proces kształcenia (w przypadku kadry zarządzającej) lub przekwalifikowania zawodowego (w przypadku osób przewidzianych do objęcia stanowiska kierowniczego) z uwzględnieniem wymagań konkretnego zleceniodawcy. Treści szkoleń odpowiadają rozwojowi kompetencji (w tym wiedzy i umiejętności) niezbędnych do wykonywania zawodu, tj. pełnienia funkcji kierowniczych w przedsiębiorstwach MŚP. Nabyta wiedza wykorzystywana jest przez uczestników w pracy zawodowej i wpływa na jej efektywność.

W chwili obecnej Wnioskodawca traktuje opisane usługi szkoleniowe jako usługi zwolnione z podatku od towarów i usług i dokumentuje je fakturami ze „stawką” VAT ZW (zwolnione). Wnioskodawca chciałby przy tym uzyskać potwierdzenie co do prawidłowości takiej praktyki w kontekście § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień przewidującego zwolnienie z podatku od towarów i usług dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenia usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związanych.

ZDARZENIE PRZYSZŁE

W najbliższym czasie Wnioskodawca planuje także rozpoczęcie świadczenia innych usług szkoleniowych na rzecz podmiotów, które będą na ten cel otrzymywały dofinansowanie z projektów (…) w analogicznym modelu, jak w opisanych powyżej projektach (…) oraz (…) tj. jako refundację wydatków poniesionych na szkolenia zrealizowane przez Wnioskodawcę. Będą to projekty o nazwie (…). Także w tym przypadku wartość dofinansowania będzie mogła wynieść maksymalnie 80% poniesionych wydatków, zaś projekty będą współfinansowane ze środków Unii Europejskiej w ramach II osi priorytetowej (…).

Usługi szkoleniowe będą realizowane na rzecz przedsiębiorców z sektora MŚP korzystających ze wsparcia finansowego na szkolenia, które dotyczą nabycia lub podniesienia kompetencji menadżerskich w zakresie cyfryzacji (program (…) oraz kompetencji pracowników w branży IT program (…). W programie (…) analogicznie, jak w przypadku opisanym powyżej przeprowadzone szkolenie poprzedzone będzie analizą potrzeb przedsiębiorcy pozwalającą na zidentyfikowanie luk kompetencyjnych pracowników/przedsiębiorcy i dostosowanie szkolenia do potrzeb edukacyjnych docelowej grupy uczestników. W programie (…) różnica będzie natomiast taka, że tematy szkoleń będą mogły być wybrane wyłącznie w ramach predefiniowanej zamkniętej puli tematów wymienionych w dokumencie pt. (…), przy czym wybór również będzie podyktowane potrzebami konkretnych uczestników.

W programie (…) tak jak w przypadku (…) oraz (…), szkolenia będą skierowane do kadry menadżerskiej (osób zatrudnionych na stanowiskach kierowniczych oraz osób wobec których właściciele mają plany związane z awansem na stanowisko kierownicze) i będą miały na celu podniesienie ich kompetencji w zakresie cyfryzacji obejmując taką tematykę jak: marketing i sprzedaż w gospodarce cyfrowej, zarządzanie zmianą, opracowanie modelu biznesu: w poszukiwaniu wartości, zarządzanie procesami w transformacji cyfrowej, kompetencje procesowe, sprzedaż w gospodarce cyfrowej, zarządzanie transformacją cyfrową, przywództwo i zarządzanie zespołami w wirtualnym środowisku.

Z kolei w programie (…), docelowa grupa uczestników szkoleń to informatycy i pracownicy faktycznie wykonujący zadania IT w danym przedsiębiorstwie. W tym przypadku dofinansowanie dotyczy bowiem każdego pracownika i jest przeliczane na osobę a kwota sumaryczna będzie zależała od liczby zakwalifikowanych pracowników. Same przedsiębiorstwa też podlegają selekcji w ramach listy PKD projektowego - tylko te przedsiębiorstwa, które mają we wpisach do KRS kody PKD kwalifikowane jako „informatyczne” mogą ubiegać się o dofinansowanie. Szkolenia w tym programie będą obejmowały taką tematykę jak: negocjacje w firmie IT, zarządzanie zespołem w firmie IT, komunikacja i asertywność w firmie IT, komunikacja w projektach międzynarodowych IT (szkolenie w całości realizowane w języku angielskim). Pomimo pewnych różnic w organizacji programów w obu przypadkach będą to zatem niewątpliwie usługi w zakresie kształcenia bezpośrednio związane z wykonywanym zawodem - pełnioną funkcją kierowniczą bądź funkcją z zakresu IT przez uczestnika szkolenia i będą służyć podniesieniu poziomu oraz efektywności wykonywanych przez nich obowiązków zawodowych.

Celem Wnioskodawcy jest potwierdzenie, iż także w tym przypadku, o ile szkolenia zostaną w co najmniej 70% dofinansowane ze środków publicznych, Wnioskodawca uprawniony będzie do zastosowania do realizowanych usług szkoleniowych zwolnienia z VAT w oparciu o § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe. Wnioskodawca nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk bądź instytutu badawczego. Usług szkoleniowych nie świadczy i nie będzie świadczyć jako taka jednostka. Świadczone usługi szkoleniowe nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wnioskodawca nie posiada także akredytacji w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe.

Pytanie

Czy usługi przeprowadzenia wskazanych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego szkoleń, które są realizowane/będą realizowane na rzecz zleceniodawców otrzymujących refundację poniesionych z tego tytułu na rzecz Wnioskodawcy wydatków w ramach Projektów (…) mogą korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, w odniesieniu do opisanych we wniosku usług szkoleniowych objętych dofinansowaniem na poziomie minimum 70% właściwe będzie zastosowanie zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

W przedstawionym stanie faktycznym spełnione są obie ustanowione w ww. przepisie przesłanki zastosowania zwolnienia, tj.:

a)usługi świadczone przez Państwa są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz

b)są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

W zakresie warunku pierwszej przesłanki wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak również przepisy Rozporządzenie nie określają co należy rozumieć przez „usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego”. Określa to natomiast rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Rozporządzenie to ma moc powszechnie obowiązującą we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej. Zgodnie z art. 44 rozporządzenia „Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia”.

Szkolenia, które prowadzone są przez Państwa obecnie, jak i szkolenia, które planuje realizować na rzecz kadry menadżerskiej (tj. osób zatrudnionych na stanowiskach kierowniczych oraz osób wobec których właściciele mają plany związane z awansem na stanowisko kierownicze), należy uznać za tak rozumiane usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. W ramach szkoleń uczestnicy nabędą bowiem lub rozwiną kompetencje zawodowe niezbędne do wykonywania swojej pracy (w tym wiedzę i umiejętności pozostające w bezpośrednim związku z wykonywanym zawodem - pełnieniem funkcji kierowniczych w przedsiębiorstwie), a także nabędą wiedzę i umiejętności służące wzmocnieniu u nich kompetencji kluczowych niezbędnych na rynku pracy. Nabyta przez nich wiedza wykorzystywana będzie podczas pracy zawodowej.

Trafność powyższej konkluzji potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 grudnia 2018 r., nr 0115-KDIT1-2.4012.784.2018.1.AJ, w której organ w zbliżonym do opisywanego w niniejszym wniosku stanie faktycznym uznał, iż świadczone usługi szkoleniowe dla pracowników MŚP z możliwością dofinansowania z funduszy europejskich obejmujące takie zagadnienia jak: zarządzanie firmą, zarządzanie zespołem, negocjacje w firmie i sztuka sprzedaży, obsługa klienta, ochrona danych osobowych, zarządzanie czasem pracy, rekrutacja personelu, media społecznościowe jako sposób reklamy przedsiębiorstwa, skuteczny marketing, stanowią usługi kształcenia i przekwalifikowania zawodowego i w sytuacji, gdy są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 Rozporządzenia.

Warto w tym miejscu przytoczyć także interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 maja 2011r., nr IPPP1-443-290/11-2/PR, w której organ odpowiadając na pytanie czy usługi szkoleniowe obejmujące szkolenia menadżerskie podnoszące kwalifikacje przywódcze pracowników, kwalifikacje w zakresie kreowania pozytywnych relacji ze współpracownikami i podwładnymi, przystosowujące do pracy i zarządzania zespołem, itp. mieszczą się w pojęciu usług kształcenia wprost przyznał, że „realizując przedmiotowe usługi w zakresie szkolenia menedżerskiego dla pracowników polegające na podnoszeniu kwalifikacji przywódczych, kwalifikacji w zakresie kreowania pozytywnych relacji ze współpracownikami i podwładnymi, a także przystosowujące do pracy i zarządzania zespołem, świadczy usługi nauczania pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem menedżera lub też nauczania mającego na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Podobnie należy stwierdzić w odniesieniu do realizowanych szkoleń pracowniczych obejmujących innowacyjne techniki sprzedaży, zarządzania zespołem sprzedażowym, sztukę prowadzenie negocjacji, wzmacnianie umiejętności sprzedażowych, budowanie pozytywnych relacji z klientami itp. Rozstrzygając wątpliwości Spółki co do charakteru przeprowadzanych szkoleń, tj. czy można uznać je za szkolenia zawodowe, należy wyjaśnić, iż menedżerem jest osoba, której podstawowym zadaniem jest realizacja procesu zarządzania sprowadzającego się do podejmowania decyzji, planowania i organizowania. Także pojęcie „menedżera” pomimo tego, że nie można przyporządkować go do konkretnej branży, jest zawodem, w zakresie kompetencji którego leży przede wszystkim zarządzenie powierzonymi mu zasobami - czy to ludzkimi czy też materialnymi, co stanowi jego podstawowy cel. (...) Nie można również odmówić charakteru zawodowego szkoleniom obejmującym innowacyjne techniki sprzedaży, zarządzania zespołem sprzedażowym, sztukę prowadzenia negocjacji, wzmocnienie umiejętności sprzedażowych, budowanie pozytywnych relacji z klientami". W efekcie także w cytowanej interpretacji organ stwierdził, że usługi szkoleń menadżerskich są usługami kształcenia zawodowego i jeśli są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych w całości podlegają zwolnieniu z VAT.

W cytowanych powyżej interpretacjach nie wskazano wprawdzie na szkolenia menadżerów z zakresu szeroko rozumianego IT i cyfryzacji, tym niemniej wnioski wynikające z tych interpretacji można również odnieść do tego rodzaju szkoleń. Uczestnicy szkoleń z tego zakresu niewątpliwie także nabędą lub podniosą kompetencję w wykonywanym zawodzie. Aktualnie większość branż w mniejszym lub większym stopniu wykorzystuje bowiem technologię cyfrową w różnych zakresach działalności przedsiębiorstwa, która wpływa na zmiany w efektywności operacji biznesowych oraz funkcjonowaniu modeli biznesowych. Także szkolenia w tym obszarze uznać należy zatem za szkolenia o charakterze zawodowym bezpośrednio związanych z wykonywanym zawodem, dające uczestnikom możliwość nabycia nowych lub podniesienia kwalifikacji na rynku pracy.

Tym samym Państwa zdaniem warunek pierwszy należy uznać za spełniony - zarówno już realizowane usługi szkoleniowe opisane w stanie faktycznym, jak również planowane szkolenia opisane w zdarzeniu przyszłym w obu przypadkach mające na celu podniesienie kompetencji lub nabycie nowych umiejętności przez osoby pełniące funkcje kierownicze w przedsiębiorstwie zleceniodawcy stanowią usługi kształcenia zawodowego, a więc nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, o których mowa w § 3 ust. 1 pkt 14 Rozporządzenia.

Państwa zdaniem, o ile otrzymane przez zleceniodawcę Wnioskodawcy w ramach Projektów (…) dofinansowanie/refundacja poniesionych na rzecz Wnioskodawcy wydatków za zrealizowane szkolenia stanowić będzie co najmniej 70% wartości świadczonych przez niego usług, spełniona będzie również druga z przesłanek zastosowania zwolnienia przewidziana w 3 ust. 1 pkt 14 Rozporządzenia.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego projekty (…) finansowane są/będą bowiem ze środków Unii Europejskiej, które to środki zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 lit. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 305 ze. zm.) są środkami publicznymi. Nie ulega zatem wątpliwości, iż w sprawie mamy do czynienia z finansowaniem usług ze środków publicznych. W konsekwencji, jeżeli pozyskają Państwo od zlecającego oświadczenie, iż wydatki poniesione przez niego na nabycie szkolenia od Państwa, zostały w co najmniej 70% zrefundowane w ramach Projektu (…) współfinansowanych ze środków Unii Europejskiej, będziecie uprawnieni do zastosowania zwolnienia z VAT.

Konkluzji tej nie zmienia fakt, iż to nie Państwo są bezpośrednim beneficjentem dofinansowania, ale zleceniodawca. Jak bowiem wyjaśniono w interpretacji ogólnej z 30 maja 2014 r. nr PT1/033/46/751/KCO/13/14/RD50004 w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez podwykonawców na rzecz podmiotów świadczących usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w ramach realizacji projektów finansowanych lub współfinansowanych ze środków publicznych, a w szczególności ze środków Unii Europejskiej: „Wprowadzony wymóg finansowania w określonej wysokości przedmiotowej usługi ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne. Powyższego nie wyklucza fakt, że w świadczeniu tej usługi uczestniczą podmioty trzecie w charakterze podwykonawców (niezależnie od tego, którym z kolei zleceniobiorcą w ewentualnym łańcuchu podwykonawców jest dany podwykonawca)”.

Wydatkowanie przekazanych na realizację danego projektu środków publicznych przez ich dysponenta na realizację poszczególnych jego części (całości) przez podwykonawców, oznacza bowiem, że poszczególne części (całość) projektu realizowane przez podwykonawców są - z ekonomicznego punktu widzenia - finansowane ze środków publicznych. W konsekwencji względem nich znajduje zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w ww. przepisach (przy spełnieniu pozostałych warunków). Przedmiotowy warunek „finansowania ze środków publicznych” jest zatem spełniony zarówno w przypadku, gdy otrzymujący dofinansowanie ze środków publicznych sam świadczy przedmiotową usługę, jak również gdy w realizację tej usługi zaangażowany jest podwykonawca (dalsi podwykonawcy). Istotne jest jedynie to, żeby środki publiczne stanowiły rzeczywiste (w znaczeniu ekonomicznym) źródło finansowania przedmiotowych usług (co zakłada istnienie ścisłego związku pomiędzy otrzymanymi środkami publicznymi a realizowanymi świadczeniami). Podwykonawca korzystający ze zwolnienia winien zatem posiadać stosowną dokumentację potwierdzającą, że źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, również wtedy, gdy jest świadczona przez podwykonawcę (dalszych podwykonawców), podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT (odpowiednio § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r.) pod warunkiem, że jest - z ekonomicznego punktu widzenia - finansowana (w całości lub w co najmniej 70%) ze środków publicznych”.

Natomiast w odniesieniu do okoliczności, że dofinansowanie wypłacane jest w formie refundacji jakiś czas po przeprowadzonym szkoleniu to warto w tym miejscu przywołać interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 października 2017 r. nr 0112-KDIL2- 2.4012.268.2017.2.AD, z której treści wynika, że w takiej sytuacji podmiot świadczący usługę szkoleniową może od razu wystawić fakturę ze „stawką” ZW, na podstawie oświadczenia zleceniodawcy, który w przyszłości otrzyma refundację kosztów szkolenia ze środków unijnych. Zatem moment przyznawania dofinansowania (z góry lub z dołu) również nie ma znaczenia dla zastosowania omawianego zwolnienia.

Mając powyższe na względzie - zważywszy, iż wszystkie opisane we wniosku usługi szkoleniowe stanowią usługi kształcenia zawodowego i są/będą finansowane ze środków Unii Europejskiej będących środkami publicznymi, w przypadku, gdy owe dofinansowanie wyniesie co najmniej 70% i uzyskają Państwo od zlecającego oświadczenie o takim poziomie przyznanego dofinansowania, uprawnieni będą Państwo do zastosowania zwolnienia z VAT wynikającego z § 3 ust. 1 pkt 14 Rozporządzenia zarówno do obecnie realizowanych usług szkoleniowych (opisanych w stanie faktycznym), jak i usług szkoleniowych, które planują rozpocząć realizować (opisanych w zdarzeniu przyszłym).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Zaznaczyć należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Z uregulowania zawartego w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Według regulacji art. 43 ust. 17 ustawy:

Zgodnie z art. 43 ust. 17a ustawy:

Jak wynika z § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2020 r. poz. 1983 ze zm.):

Stosownie do treści § 3 ust. 8 ww. rozporządzenia:

W świetle § 3 ust. 9 rozporządzenia:

Powołane wyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy i § 3 rozporządzenia przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Co więcej, przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanych. Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszych przepisów, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych, lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

W wyroku z 28 kwietnia 2022 r. w sprawie C-612/20 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekł, że:

W ww. wyroku TSUE wskazał, że:

W sprawie tej TSUE oparł swoje rozstrzygnięcie na braku spełnienia przez podmiot warunków określonych w przepisach krajowych. TSUE stwierdził bowiem, że:

Orzeczenie to potwierdza zatem, że ustawodawca krajowy miał swobodę w sposobie określenia podmiotów, których cele uznał za podobne, a ponadto nawet jeśli przedmiotowo byłaby to działalność edukacyjna leżąca w interesie publicznym, to jeśli nie zostały spełnione warunki przewidziane w prawie krajowym, to zwolnienie nie ma zastosowania.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność gospodarczą w zakresie edukacji i doradztwa. Nabywcami usług są podmioty z różnych branż chcący podnieść kompetencje swoich pracowników. Zajmują się Państwo między innymi organizacją i przeprowadzaniem usług szkoleniowych dla przedsiębiorców, którzy otrzymują dofinansowanie na realizację usług rozwojowych (rozumianych jako usługi mające na celu nabycie, potwierdzenie lub wzrost wiedzy, umiejętności lub kompetencji społecznych przedsiębiorców i ich pracowników, w tym mające na celu zdobycie kwalifikacji, o których mowa w ustawie o Zintegrowanym Systemie Kwalifikacji, lub pozwalające na ich rozwój) w ramach Projektu (…). Projekty są współfinansowane ze środków Unii Europejskiej. Dofinansowanie, które otrzymują zleceniodawcy wynosi maksymalnie 80% poniesionych wydatków na szkolenia i realizowane jest w formie refundacji poniesionych wydatków. Planują Państwo także rozpoczęcie świadczenia innych usług szkoleniowych na rzecz podmiotów, które będą na ten cel otrzymywały dofinansowanie z projektów (…). Także w tym przypadku wartość dofinansowania będzie mogła wynieść maksymalnie 80% poniesionych wydatków, zaś projekty będą współfinansowane ze środków Unii Europejskiej.  

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii zwolnienia od podatku od towarów i usług świadczonych usług w przypadku, gdy szkolenia będą finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.  

W kwestii zwolnienia z opodatkowania świadczonych usług należy w pierwszej kolejności przeanalizować możliwość zastosowania przepisu art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Opis sprawy wskazuje, że nie są Państwo jednostką objętą systemem oświaty, ani nie posiadają Państwo statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk lub instytutu badawczego.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że świadczone przez Państwa usługi nie korzystają (i o ile zmianie nie ulegnie stan faktyczny) nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ponieważ nie są/nie będą spełnione przesłanki wynikające z powołanego przepisu.

Skoro zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy nie znajdzie zastosowania, to należy przeanalizować czy w rozpatrywanej sprawie zostały/zostaną spełnione przesłanki warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia świadczonych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ust. 1 pkt 29 powyższego artykułu, szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem i muszą mieć na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.:

• formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych,
• na świadczone szkolenia uzyskano akredytację w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe,
• szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.

Natomiast aby skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 przywołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r., świadczone usługi muszą stanowić usługi kształcenia i przekwalifikowania zawodowego, obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą czy zawodem oraz muszą mieć na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Dodatkowo szkolenia muszą być finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Jak wynika z powyższej analizy, dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest – w pierwszej kolejności – uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Jak wyżej wskazano przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości lub w części ze środków publicznych.

Przy czym odesłanie w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ww. ustawy do „odrębnych przepisów” odnosić się może wyłącznie do przepisów, które określają formy i zasady usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Odrębne przepisy określające formy i zasady to przepisy, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki jakie musi spełnić organizator kształcenia.

Natomiast zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy, względem usługi, która stanowi usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, ma zastosowanie pod warunkiem, że usługa ta jest świadczona przez podmiot, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe.

Należy zwrócić uwagę, że przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług oraz w § 3 ust. 1 pkt 14 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. wymóg finansowania usług w określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 305 ze zm.):

Z art. 4 ust. 1 ww. ustawy wynika, że:

Powyższe przepisy zaliczają zatem do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

Jak już wyżej wskazano, dla zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione w pkt 26, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu.

Z opisu sprawy wynika, że obecnie realizowane przez Państwa szkolenia przyczyniają się do rozwoju kompetencji zawodowych właścicieli firmy i pracowników (kadry zarządzającej). Szkolenia stanowią proces kształcenia (w przypadku kadry zarządzającej) lub przekwalifikowania zawodowego (w przypadku osób przewidzianych do objęcia stanowiska kierowniczego) z uwzględnieniem wymagań konkretnego zleceniodawcy. Treści szkoleń odpowiadają rozwojowi kompetencji (w tym wiedzy i umiejętności) niezbędnych do wykonywania zawodu. Nabyta wiedza wykorzystywana jest przez uczestników w pracy zawodowej i wpływa na jej efektywność. W najbliższym czasie planują Państwo rozpocząć świadczenia innych usług szkoleniowych, które będą realizowane na rzecz przedsiębiorców korzystających ze wsparcia finansowego na szkolenia, które dotyczą nabycia lub podniesienia kompetencji menadżerskich w zakresie cyfryzacji. Szkolenia będą skierowane do kadry menadżerskiej (osób zatrudnionych na stanowiskach kierowniczych oraz osób wobec których właściciele mają plany związane z awansem na stanowisko kierownicze) i będą miały na celu podniesienie ich kompetencji w zakresie cyfryzacji. Ponadto docelowa grupa uczestników szkoleń to informatycy i pracownicy faktycznie wykonujący zadania IT w danym przedsiębiorstwie. W obu przypadkach będą to usługi w zakresie kształcenia bezpośrednio związane z wykonywanym zawodem - pełnioną funkcją kierowniczą bądź funkcją z zakresu IT przez uczestnika szkolenia i będą służyć podniesieniu poziomu oraz efektywności wykonywanych przez nich obowiązków zawodowych.

Zatem stwierdzić należy, że szkolenia prowadzone przez Państwa adresowane do osób, które będą wykorzystywały nabytą wiedzę w ramach wykonywanego zawodu należy uznać za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

A zatem został/zostanie spełniony pierwszy z warunków uprawniający do zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Opis sprawy wskazuje, że świadczone usługi szkoleniowe nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Nie posiadają Państwo także akredytacji w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe.

Zatem, skoro opisane usług nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, nie posiadają Państwo ww. akredytacji - i o ile taki stan nie ulegnie zmianie, świadczone przez Państwa usługi szkoleniowe nie są/nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a i b ustawy.

Wskazali Państwo, że dofinansowanie, które otrzymują zleceniodawcy wynosi maksymalnie 80% poniesionych wydatków na szkolenia. Zatem świadczone przez Państwa usługi szkoleniowe nie są/nie będą również objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, ponieważ usługi nie są/nie będą finansowana w 100% ze środków publicznych.

Państwa wątpliwości dotyczą zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych w przypadku sfinansowania tych szkoleń w co najmniej 70% ze środków publicznych.

W takim przypadku ww. usługi szkoleniowe spełniają/spełniać będą wymogi § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.  

Przepisy § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. uzależniają stosowanie zwolnienia od podatku VAT od tego, czy świadczona przez dany podmiot usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego będzie finansowana w określonej wysokości ze środków publicznych. Wprowadzony wymóg finansowania w określonej wysokości świadczonej usługi ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne. Powyższego nie wyklucza fakt, że w świadczeniu tej usługi uczestniczą podmioty trzecie (np. w charakterze wykonawców). Wydatkowanie przekazanych na realizację danego projektu środków publicznych przez ich dysponenta na realizację poszczególnych jego części (całości) przez podmioty trzecie, oznacza bowiem, że poszczególne części (całość) projektu realizowane przez te podmioty są – z ekonomicznego punktu widzenia – finansowane ze środków publicznych. W konsekwencji względem nich znajduje zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w ww. przepisach (przy spełnieniu pozostałych warunków). Warunek „finansowania ze środków publicznych” jest zatem spełniony zarówno w przypadku, gdy otrzymujący dofinansowanie ze środków publicznych sam świadczy usługę, jak również gdy w realizację tej usługi zaangażowany jest podmiot trzeci – w analizowanym przypadku wykonawca. Istotne jest jedynie to, żeby środki publiczne stanowiły rzeczywiste (w znaczeniu ekonomicznym) źródło finansowania tych usług (co zakłada istnienie ścisłego związku pomiędzy otrzymanymi środkami publicznymi a realizowanymi świadczeniami). Wykonawca korzystający ze zwolnienia winien zatem posiadać stosowną dokumentację potwierdzającą, że źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, również wtedy, gdy jest świadczona przez wykonawcę, podlega zwolnieniu na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. pod warunkiem, że jest – z ekonomicznego punktu widzenia – finansowana (w co najmniej 70%) ze środków publicznych.

Tym samym jeśli posiadają/będzie Państwo posiadać stosowną dokumentację potwierdzającą, że usługi szkoleniowe są/będą finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, w stosunku do świadczonych usług znajdzie zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

W świetle powyższego Państwa stanowisko w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych finansowanych co najmniej w 70% środków publicznych należy uznać za prawidłowe.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).