W zakresie zwolnienia od podatku usług finansowania inwestycji na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług finansowania inwestycji na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 lutego 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 28 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku usług finansowania inwestycji na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 kwietnia 2022 r. (wpływ 10 kwietnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Pani prowadzi działalność gospodarczą, zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Do kodów PKD w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej należą między innymi: 64.19.Z Pozostałe pośrednictwo pieniężne oraz 64.99.Z Pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych.

Dnia xx listopada 2020 r. zawarła Pani nienazwaną umowę z X, reprezentowaną przez Prezesa Zarządu (…).

Przedmiotem umowy było zapewnienie przez Panią odnawialnego finansowania inwestycji prowadzonej przez Spółkę w limicie do kwoty 1 000 000 zł (słownie jeden milion złotych 00/100).

Przedmiotem finansowanej inwestycji jest wybudowanie dwunastu budynków mieszkalnych – sześć w zabudowie bliźniaczej i sześć w zabudowie szeregowej, na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę nr (…).

W zamian za dofinansowanie wyżej wskazanej inwestycji, zgodnie z (...) zawartej umowy, tytułem zaangażowania finansowego w inwestycję Pani miała otrzymać wynagrodzenie równe 3,66 % ceny sprzedaży brutto, jednak nie mniej niż (...) zł netto, tj. przy uwzględnieniu, że wynagrodzenie to podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za każdy metr kwadratowy powierzchni budynku.

Zgodnie z umową w ramach finansowania inwestycji Pani ma obowiązek nabywać w swoim imieniu, lecz na rzecz X. wszelkich materiałów i usług budowlanych lub podobnych związanych z realizacją inwestycji do kwoty limitu finansowania. Materiały i usługi Pani zgodnie z umową ma nabywać w swoim imieniu, na rzecz X. na warunkach i zasadach wynegocjowanych przez spółkę.

Pani wystawi fakturę tytułem przekazanych spółce towarów i usług na kwotę netto równym kwotom netto wynikających z nabytych na rzecz X. towarów i usług. W dniu xx lipca 2021 r. podpisała Pani aneks do wyżej opisanej umowy. Zgodnie z nowym brzmieniem niektórych paragrafów zwiększyła się kwota Pani zaangażowania finansowego w inwestycję z 1 000 000 zł (słownie: jeden milion złotych 00/100) do 1 500 000 zł (słownie: jeden milion pięćset tysięcy złotych 00/100). W związku z podwyższeniem zaangażowania finansowego, zgodnie z (...) aneksu do umowy, tytułem zaangażowania finansowego w inwestycję otrzyma Pani wynagrodzenie za każdy metr kwadratowy sprzedanego budynku, nie mniej niż (...) zł netto, tj. przy uwzględnieniu, że wynagrodzenie to podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zawarta przez Panią umowa posiada również postanowienia dotyczące terminów spłaty oraz zabezpieczenia wynikających z niej wierzytelności.

W piśmie z dnia 10 kwietnia 2022 r., będącym uzupełnieniem wniosku udzieliła Pani następujących informacji:

1.  Umowa, którą Pani zawarła z X. należy do tzw. umów nienazwanych. Jej przedmiotem jest odnawialne finansowanie inwestycji w postaci zobowiązania się przez nią do dostarczania spółce wszelkich materiałów i usług budowlanych (wybranych przez spółkę) związanych z realizacją inwestycji do kwoty wskazanej w umowie.

2.  Będzie Pani nabywać materiały i usługi budowlane wskazane przez X., od wybranych przez nią (spółkę) kontrahentów i na warunkach, które spółka z nimi ustali. Towary i usługi będą wykorzystane do realizacji prowadzonej przez spółkę inwestycji.

3.  Nabycie przez Panią materiałów i usług budowlanych związanych z realizowaną inwestycją nastąpi w ramach transakcji opodatkowanej. Transakcje te zostaną udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT. Faktury te zostaną wystawione na Panią.

4.  Zamierza Pani odliczać podatek naliczony od zakupionych towarów i usług.

5.  Pani zapewnia X. określoną kwotę pieniężną, która będzie wydatkowana przez Panią na finansowanie prowadzonej przez X. Inwestycji, a Pani na polecenie X. będzie nabywać w swoim imieniu wskazane przez spółkę materiały i usługi budowlane do wysokości kwoty limitu wskazanej w zawartej przez Nią i X. umowie nienazwanej. Kontrahentów, od których będą zakupywane towary i usługi, będzie wybierać spółka. Do zadań spółki należeć będzie również negocjowanie warunków zakupu. Na fakturach za materiały i usługi budowlane będą widniały Pani dane jako nabywcy. Co do zasady, wraz z nabyciem towarów i usług, Pani nabędzie prawo do dysponowania nimi jak właściciel. Zaznaczyć przy tym należy, że prawo to jest ograniczone umową i sposób dysponowania towarami i usługami określa umowa, tj. muszą być one wykorzystane do inwestycji prowadzonej przez X.. Oznacza to, że Pani nie ma swobody w zakresie korzystania z zakupionych w ramach obowiązującej umowy towarów i usług budowlanych. Pani wystawi na rzecz spółki fakturę tytułem przekazanych towarów i usług. Odnośnie zapłaty za zakupione towary Spółka od grudnia 2021 r. na bieżąco po sprzedaży kolejnych domów dokonuje spłat za zakupione towary i usługi w ramach limitu. Następnie zleca zakupy kolejnych materiałów i usług.

6.  Spłata całej kwoty nastąpi po zakończeniu budowy i sprzedaży ostatniego domu po zapłacie ostatniej faktury (refaktury kosztów materiałów i usług). Biorąc pod uwagę obecną sytuację i przesunięcia w planach umowa zapewne będzie aneksowana o kolejny okres. W rozliczeniu wynagrodzenia nie ma mowy o odsetkach, jest tylko wynagrodzenie zgodne z umową za sprzedane domy wyliczane jako ilość metrów razy stawka. Czas nie ma tu żadnego wpływu na wysokość wynagrodzenia. W ten sposób została skonstruowana umowa, jednak Wnioskodawczyni nie wyklucza, że w przypadku bardzo dużych opóźnień będzie renegocjowana wysokość wynagrodzenia za m² domu. Stawka zawarta w umowie za 1 m² jest jedynym wynagrodzeniem.

7.   X. złożyła przed notariuszem oświadczenie o poddaniu się egzekucji. Zgodnie z treścią aktu notarialnego, Wnioskodawczyni może wystąpić o nadanie mu klauzuli wykonalności do dnia 31 grudnia 2022 r.

8.  Nie będzie Pani posiadać udziałów we współwłasności wybudowanych dwunastu budynków mieszkalnych.

9.  Nie posiada Pani udziałów w X. z siedzibą w (...).

Pytanie

1)  Czy w związku z finansowaniem opisanej w stanie faktycznym inwestycji można uznać, że Pani świadczy usługi zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

2)  Jeżeli świadczone przez Panią usługi podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług, to czy otrzymane przez Panią z tego tytułu wynagrodzenie za finansowanie inwestycji również będzie podlegać zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Pani stanowisko w sprawie

W zakresie pytania pierwszego, co do zasady finansowanie inwestycji w zamian za wynagrodzenie stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2021. 685 – dalej u.p.t.u.).

W Pani ocenie, dokonane przez Panią odpłatne finansowanie inwestycji realizowanej przez X., w ramach prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej będzie stanowiło usługę zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.t.u., przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 u.p.t.u.

Jednakże, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 u.p.t.u., zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Pani podpisała z X. umowę nienazwaną w zakresie finansowania realizowanej przez Nią inwestycji. Na podstawie tej umowy oddała X. na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a X. zobowiązała się do korzystania z tej kwoty na warunkach określonych w umowie oraz zwrotu kwoty wykorzystanego finansowania wraz z wynagrodzeniem z tytułu możliwości korzystania z kapitału. Do warunków korzystania z kwoty przeznaczonej na finansowanie inwestycji należą miedzy innymi: nabywanie w imieniu mojej Mocodawczyni na rzecz X. materiałów i usług budowlanych na zasadach wynegocjowanych ze sprzedawcą przez Spółkę.

W orzecznictwie sądowym wielokrotnie występowały spory, co do tego, czy zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 38 u.p.t.u. ma zastosowanie do podmiotów, które finansują działalności innych przedsiębiorstw, mimo iż finansowanie jest jednorazowe, a do czynności wskazanych jako wykonywane w ramach tej działalności gospodarczej nie jest zaliczana ta usługa (por. m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 4 października 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1085/11 lub Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2276/10). Powyższe rozważania, nie mają jednak zastosowania do wskazanego w sprawie stanu faktycznego, gdyż Pani na podstawie wpisanych w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej kodów PKD może świadczyć wskazane w stanie faktycznym usługi finansowe.

Pani, jako czynny przedsiębiorca, zarejestrowany do podatku od towarów i usług, wykazujący w przedmiocie realizowanych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej m.in. PKD o numerze 64.99.Z "Pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych" na podstawie wskazanej w stanie faktycznym nienazwanej umowy, w której zgodziła się na odpłatne finansowanie inwestycji Spółki, świadczy tym samym na rzecz X. usługę zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 38 u.p.t.u.

Czynności, które są przedmiotem zawartej przez Panią i X. umowy, mimo, że umowa co do zasady jest umową nienazwaną, posiadają cechy usług zwolnionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 u.p.t.u.

W zakresie pytania drugiego, w Pani ocenie, wynagrodzenie, które otrzyma w zamian za finansowanie inwestycji, o której mowa w stanie faktycznym, będzie zwolnione od podatku od towarów i usług. Według powszechnie obowiązującej definicji, odsetki to nic innego jak wynagrodzenie, które płacone jest z tytułu korzystania z cudzego kapitału. Mając na uwadze fakt, że wskazane w umowie dodatkowe obciążenia nałożone na X. stanowią wynagrodzenie za usługę finansową zwolnioną z VAT, oznacza to że do nich również ma zastosowanie wyżej wskazane zwolnienie.

W Pani ocenie, wynagrodzenie z tytułu finansowania inwestycji jest bezpośrednio związane z usługą zwolnioną od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 u.p.t.u. i podlegają zwolnieniu od podatku na tych samych zasadach co świadczenie główne.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w zakresie zwolnienia od podatku usług finansowania inwestycji na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej: ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Ponadto, art. 8 ust. 1 ustawy określa, iż:

Oceniając, czy dane świadczenie ma charakter usługi należy mieć na względzie fakt, że ustawodawca – jak wynika z treści art. 8 ust. 1 ustawy – uznaje za usługę każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności, które nie jest dostawą towarów, podkreślając tym samym powszechność opodatkowania. Zatem na zachowanie to (świadczenie) składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź tolerowanie – znoszenie określonych stanów rzeczy). Ponadto, do uznania danej czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy wykonywanego świadczenia (beneficjenta czynności) i występowanie związku między tą czynnością a otrzymywanym przez wykonawcę tej czynności wynagrodzeniem, będącym świadczeniem wzajemnym. W konsekwencji, usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument – odbiorca świadczenia, odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną).

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, iż świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy:

Powołany przepis obejmuje sytuacje, w której podmiot świadczący (odsprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Wątpliwości Pani w przedmiotowej sprawie dotyczą wskazania, czy usługi finansowania inwestycji, o których mowa we wniosku, korzystają ze zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Aby rozstrzygnąć tę kwestię należy najpierw przeanalizować, czy na podstawie zawartej ze Spółką umowy o finansowanie inwestycji świadczy Pani usługi na rzecz tej Spółki, czy też dokonuje Pani innych czynności, np. dokonuje dostawy towarów.

Należy zaznaczyć, że szerokie określenie zakresu przedmiotowego pojęcia „usługi” zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie oznacza, że świadczeniem usług jest każda czynność, czy zdarzenie, którego efektem jest przysporzenie jednej ze stron na skutek działania lub zaniechania innej strony. Również krajowe orzecznictwo administracyjne potwierdza, że dychotomiczny podział na gruncie ustawy na świadczenie usług i dostawę towarów nie oznacza, że podział ten wypełnia wszelkie przejawy aktywności podmiotów gospodarczych, a każdy przepływ środków finansowych odbywający się w ramach relacji pomiędzy podatnikami VAT, musi być podporządkowany świadczeniu usług lub dostawie towarów (tak m.in. NSA w wyroku z dnia 10 października 2014 r. sygn. I FSK 1493/13).

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE (np. sprawy C-154/80, C-89/81, C-16/93, C-498/99) wynika, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynności opodatkowane VAT, uważane mogą być sytuacje, w których:

-istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje wzajemne świadczenie,

-wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

-istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

-odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana podatkiem VAT,

-istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości świadczenia wzajemnego.

Kwestie dotyczące dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług uregulowane są w dziale XI ustawy.

W myśl art. 106a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

Stosownie natomiast do art. 106b ust. 1 ustawy:

Ponadto stosownie do art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej Kodeks cywilny:

Podkreślić w tym miejscu należy, że ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowanych przez podatników decyzji w zakresie konstruowania umów cywilnoprawnych, jednakże umowy te nie mogą zmieniać obowiązków, jakie wynikają z prawa podatkowego. Kwestia sformułowania umowy z kontrahentem, nie może jednak wywoływać skutków na gruncie podatkowym.

Istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z ww. przepisem:

W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Czynności polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych podlegających oprocentowaniu stanowią odpłatne świadczenie usług i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet, gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym.

W efekcie, udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnianiu kapitału na wskazany w umowie okres. Czynność udzielenia pożyczki w zamian za wynagrodzenie w postaci odsetek lub prowizji z tytułu korzystania z cudzego kapitału traktowana jest jako świadczenie usług.

Jak wcześniej wskazano, z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że istotą dostawy jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym chodzi tutaj o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Podobną regulację w zakresie dostawy zawiera art. 5 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L Nr 145, s. 1, ze zm.) oraz w art. 14 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Dostawa towaru nie odnosi się do zbycia prawa własności zgodnie z procedurami przewidzianymi obowiązującym prawem krajowym, lecz obejmuje wszelkie zbycie majątku rzeczowego przez jedną stronę, która upoważnia drugą stronę do dysponowania w rzeczywistości tym majątkiem tak, jakby była jego właścicielem. Pogląd ten jest zgodny z celem Szóstej Dyrektywy i Dyrektywy 2006/112/WE Rady, które zostały opracowane między innymi w celu oparcia wspólnego systemu VAT na jednolitej definicji transakcji podlegających opodatkowaniu. Celowi temu mogłaby zagrozić sytuacja, gdyby warunek zaistnienia dostawy towarów różnił się w poszczególnych Państwach Członkowskich, jak to ma miejsce w przypadku warunków rządzących przeniesieniem prawa własności w prawie cywilnym. Takie stanowisko znalazło wyraz w wielu orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości, który stwierdził, że pojęcie dostawy towaru nie odnosi się do przeniesienia własności w formach przewidzianych we właściwym prawie krajowym, lecz obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego rozporządzania nim, jak gdyby była właścicielem tego dobra. Cel dyrektywy mógłby zostać zagrożony, gdyby stwierdzenie dostawy towaru, zależało od spełnienia warunków zmieniających się w zależności od prawa cywilnego danego państwa członkowskiego.

Niemniej jednak, podczas analizy pojęcia przeniesienie prawa do rozporządzenia rzeczą jak właściciel, nie można nie uwzględnić krajowego systemu prawa regulującego obrót cywilny. Przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel winno mieścić się w granicach regulacji krajowych, na mocy których dochodzi do przeniesienia własności rzeczy lub nabycia prawa zbliżonego do prawa własności, bowiem nie każde przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w ujęciu ekonomicznym można uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, lecz jedynie takie, które z punktu widzenia prawa cywilnego przenosi na nabywcę prawo własności lub prawo umożliwiające nabywcy dysponowanie towarem prawie jak właściciel.

Pojęcie rozporządzania towarami jak właściciel, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, należy więc rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do wyzbycia się własności pozyskanych towarów (przeniesienie własności, zrzeczenie się własności, rozporządzenie na wypadek śmierci) czy ich obciążenia (ustanowienia na rzeczy prawa rzeczowego, czy też oddanie rzeczy w dzierżawę lub najem), lecz także korzystania z nabytych towarów.

Jak wynika z opisu sprawy zawarła Pani nienazwaną umowę z X. Przedmiotem umowy było zapewnienie przez Panią odnawialnego finansowania inwestycji prowadzonej przez Spółkę w limicie do kwoty 1 000 000 zł (słownie jeden milion złotych 00/100). Przedmiotem finansowanej inwestycji jest wybudowanie dwunastu budynków mieszkalnych – sześć w zabudowie bliźniaczej i sześć w zabudowie szeregowej. W zamian za dofinansowanie wyżej wskazanej inwestycji, zgodnie z (...) zawartej umowy, tytułem zaangażowania finansowego w inwestycję Pani miała otrzymać wynagrodzenie równe 3,66 % ceny sprzedaży brutto, jednak nie mniej niż (...) zł netto, tj. przy uwzględnieniu, że wynagrodzenie to podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za każdy metr kwadratowy powierzchni budynku. W dniu xx lipca 2021 r. podpisała Pani aneks do wyżej opisanej umowy. Zgodnie z nowym brzmieniem niektórych paragrafów zwiększyła się kwota Pani zaangażowania finansowego w inwestycję z 1 000 000 zł (słownie: jeden milion złotych 00/100) do 1 500 000 zł (słownie: jeden milion pięćset tysięcy złotych 00/100). W związku z podwyższeniem zaangażowania finansowego, zgodnie z (...) aneksu do umowy, tytułem zaangażowania finansowego w inwestycję otrzyma Pani wynagrodzenie za każdy metr kwadratowy sprzedanego budynku, nie mniej niż (...) zł netto, tj. przy uwzględnieniu, że wynagrodzenie to podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zawarta przez Panią umowa posiada również postanowienia dotyczące terminów spłaty oraz zabezpieczenia wynikających z niej wierzytelności. Przedmiotem umowy było zapewnienie przez Panią odnawialnego finansowania inwestycji prowadzonej przez Spółkę. Zgodnie z umową w ramach finansowania inwestycji Pani ma obowiązek nabywać w swoim imieniu, lecz na rzecz X. wszelkich materiałów i usług budowlanych lub podobnych związanych z realizacją inwestycji do kwoty limitu finansowania. Materiały i usługi Pani zgodnie z umową ma nabywać w swoim imieniu, na rzecz X. na warunkach i zasadach wynegocjowanych przez Spółkę. Transakcje te zostaną udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT. Faktury te zostaną wystawione na Panią. Zamierza Pani odliczać podatek naliczony od zakupionych towarów i usług. Na fakturach za materiały i usługi budowlane będą widniały Pani dane jako nabywcy. Co do zasady, wraz z nabyciem towarów i usług, Pani nabędzie prawo do dysponowania nimi jak właściciel. Zaznaczyć przy tym należy, że prawo to jest ograniczone umową i sposób dysponowania towarami i usługami określa umowa, tj. muszą być one wykorzystane do inwestycji prowadzonej przez X. Pani wystawi fakturę tytułem przekazanych Spółce towarów i usług na kwotę netto równą kwotom netto wynikającym z nabytych na rzecz X. towarów i usług. Pani będzie nabywać materiały i usługi budowlane wskazane przez X., od wybranych przez nią (Spółkę) kontrahentów i na warunkach, które Spółka z nimi ustali. Towary i usługi będą wykorzystane do realizacji prowadzonej przez Spółkę inwestycji. Nabycie przez Panią materiałów i usług budowlanych związanych z realizowaną inwestycją nastąpi w ramach transakcji opodatkowanej. Odnośnie zapłaty za zakupione towary Spółka od grudnia 2021 r. na bieżąco po sprzedaży kolejnych domów dokonuje spłat za zakupione towary i usługi w ramach limitu. Następnie zleca zakupy kolejnych materiałów i usług. Spłata całej kwoty nastąpi po zakończeniu budowy i sprzedaży ostatniego domu po zapłacie ostatniej faktury (refaktury kosztów materiałów i usług). Biorąc pod uwagę obecną sytuację i przesunięcia w planach umowa zapewne będzie aneksowana o kolejny okres. W rozliczeniu wynagrodzenia nie ma mowy o odsetkach, jest tylko wynagrodzenie zgodne z umową za sprzedane domy wyliczane jako ilość metrów razy stawka.

Zatem mając na uwadze treść powołanych powyżej przepisów należy wskazać, że skoro istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, zasadne jest przyjęcie, że w analizowanej sprawie w odniesieniu do zakupionych przez Panią towarów (materiałów związanych z realizowaną przez Spółkę inwestycją nabytych przez Panią we własnym imieniu, lecz na rzecz Spółki), których dostawa została udokumentowana wystawionymi na Panią fakturami, nabyła Pani prawo do rozporządzania nimi jak właściciel. Następnie dokonała Pani dalszej odsprzedaży tych towarów na rzecz Spółki (udokumentowała Pani przedmiotową dostawę poprzez wystawienie na rzecz Spółki faktury). Odnośnie zapłaty za zakupione towary Spółka od grudnia 2021 r. na bieżąco po sprzedaży kolejnych domów dokonuje spłat za zakupione towary w ramach limitu. Następnie Spółka zleca zakupy kolejnych materiałów. Spłata całej kwoty nastąpi po zakończeniu budowy i sprzedaży ostatniego domu po zapłacie ostatniej faktury (refaktury kosztów materiałów).

Tym samym w rozpatrywanej sprawie dokonała Pani na rzecz Spółki dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a Pani dokonując ww. czynności występuje w charakterze podatnika podatku od towarów, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Ponadto – jak wynika z opisu sprawy – zgodnie z umową w ramach finansowania inwestycji Pani ma obowiązek nabywać w swoim imieniu, lecz na rzecz X. wszelkich usług budowlanych lub podobnych związanych z realizacją inwestycji do kwoty limitu finansowania. Spółka od grudnia 2021 r. na bieżąco po sprzedaży kolejnych domów dokonuje spłat za zakupione usługi w ramach limitu. Następnie zleca zakupy kolejnych usług. Spłata całej kwoty nastąpi po zakończeniu budowy i sprzedaży ostatniego domu po zapłacie ostatniej faktury (refaktury kosztów usług).

W konsekwencji w analizowanej sprawie świadczy Pani na rzecz Spółki usługi, które nabywa Pani we własnym imieniu, lecz na rzecz tej Spółki. Jak również wynika z opisu sprawy, udokumentuje Pani świadczenie tych usług na rzecz Spółki poprzez wystawienie na rzecz tej Spółki faktur. Dokonując odsprzedaży nabytych we własnym imieniu i na rzecz Spółki usług, a następnie wystawiając na rzecz Spółki faktury, świadczy Pani usługi na rzecz tej Spółki, co wynika z treści art. 8 ust. 2a ustawy. Ponadto, jak wynika z treści wniosku, na bieżąco po sprzedaży kolejnych domów otrzyma Pani wynagrodzenie za ww. świadczenie usług, a następnie dokona Pani kolejnych zakupów usług. Z kolei spłata całej należnej Pani kwoty nastąpi po zakończeniu budowy i sprzedaży przez Spółkę ostatniego domu.

Wobec powyższego należy wskazać, że dokonuje Pani na rzecz Spółki dostawy towarów (materiałów budowlanych), o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy oraz świadczy Pani na rzecz tej Spółki usługi, o których mowa w art. 8 ust. 2a ustawy.

Podkreślić ponadto należy, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega czynność (tj. dostawa towarów lub świadczenie usług), a nie sama płatność (otrzymanie wynagrodzenia).

Wskazać należy, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy:

Z powyższej regulacji art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że w wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju. Czynności polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych stanowią odpłatne świadczenie usług i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze treść powołanych powyżej przepisów należy wskazać, że świadczone przez Panią usługi nie stanowią usług udzielania pożyczki, o których mowa w ww. art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, bowiem w analizowanej sytuacji za określoną kwotę pieniędzy (do wysokości wyznaczonego limitu) zakupuje Pani towary i usługi i je odsprzedaje Spółce za wynagrodzeniem. Zatem czynność ta nie spełnia definicji pożyczki. Jak bowiem wynika z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Natomiast taka sytuacja nie ma miejsca w analizowanej sprawie. Zatem czynności dokonywane przez Panią nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, który to przepis zwalnia od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

W konsekwencji czynności dokonywane przez Panią na rzecz Spółki w ramach umowy o finansowanie inwestycji polegające na kupnie oraz odsprzedaży towarów i usług, które Pani nabywa we własnym imieniu, ale na rzecz Spółki nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, gdyż czynności te nie polegają na udzieleniu przez Panią pożyczek pieniężnych lub kredytów. Zaznaczyć również należy, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega czynność (tj. dostawa towarów oraz świadczenie usług), a nie sama płatność (otrzymanie wynagrodzenia).

Tym samym Pani stanowisko całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się, że na podstawie art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).