Brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w związku z realizacją inwestycji.

Interpretacja indywidualna  – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w związku z realizacją  inwestycji pn. „...”.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2022 r., poz. 559, ze zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym), do zadań własnych Gminy należy m.in. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, obejmujących sprawy targowisk i hal targowych.

W ramach wykonywania ww. zadań własnych, Gmina realizuje inwestycję pn. „...” (dalej: Projekt, Inwestycja lub Targowisko). Głównym celem Projektu jest polepszenie warunków do rozwoju przedsiębiorczości oraz poprawa warunków życia mieszkańców Gminy.

Przedmiotowa Inwestycja polega m.in. na:

-budowie budynku sanitarnego wraz z infrastrukturą,

-budowie zadaszonej wiaty targowej,

-wykonaniu instalacji zasilającej wodociąg, odbiorczej kanalizacji sanitarnej oraz kanalizacji deszczowej,

-wykonaniu miejsc postojowych,

-wykonaniu niezadaszonej powierzchni targowej,

-budowie ogrodzenia,

-wykonaniu zasilania elektroenergetycznego,

-uporządkowaniu terenu, wykonaniu obiektów małej architektury.

Inwestycja jest finansowana ze środków własnych oraz środków zewnętrznych - w celu realizacji Projektu Gminie zostało przyznane dofinansowanie ze środków pochodzących z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014- 2020 oraz Programu Rządowego Fundusz Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych.

W ramach realizacji Inwestycji Gmina ponosi/będzie ponosić wydatki inwestycyjne (dalej: Wydatki inwestycyjne), udokumentowane fakturami VAT, na których Gmina oznaczona jest/będzie, jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Powstałe wskutek realizacji przedmiotowej Inwestycji Targowisko zarządzane będzie przez Gminę oraz będzie stanowić jej majątek własny.

Jednocześnie Gmina pragnie wskazać, iż po zrealizowaniu Inwestycji Targowisko będzie udostępniane na rzecz osób trzecich prowadzących na jego terenie działalność handlową. Zobowiązani będą oni do uiszczania wyłącznie opłaty targowej, mającej charakter należności publicznoprawnej i stanowiącej dochód publiczny zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm.). Ponadto, Gmina nie będzie uzyskiwać jakichkolwiek dochodów, które wynikałyby ze świadczenia czynności podlegających opodatkowaniu VAT, w szczególności z tytułu dzierżawy Targowiska lub rezerwacji miejsc targowych.

Pytanie

Czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji?

Państwa stanowisko w sprawie

Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie natomiast do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych na fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza więc możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy podmiot posiada status podatnika VAT oraz czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT, w szczególności pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

(i) Gmina jako podatnik VAT w ramach ponoszenia wydatków na Projekt

Odnosząc się do wskazanej powyżej przesłanki, dotyczącej statusu podatnika, należy wskazać, iż kwestia ta została uregulowana w art. 15 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie zaś do treści ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W konsekwencji, kryterium uznania jednostki samorządu terytorialnego za podatnika VAT jest charakter wykonywanych przez nią czynności, tj. dokonywanie czynności o charakterze publicznoprawnym wyłącza, co do zasady, te podmioty z kategorii podatników VAT, natomiast dokonywanie czynności cywilnoprawnych skutkuje zasadniczo uznaniem tych podmiotów za podatników, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu VAT.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy targowisk i  hal targowych.

Wydatki na realizację Projektu będą służyły przede wszystkim do wypełniania zadań własnych Gminy (niepodlegających ustawie o VAT) nałożonych na Gminę przepisami ustawy o samorządzie gminnym. W szczególności - jak wskazano - w ramach Projektu realizowane będą zadania publiczne mające na celu m.in. polepszenie warunków do rozwoju przedsiębiorczości oraz poprawę warunków życia mieszkańców Gminy.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż Gmina nabywając towary/usługi, celem realizacji Projektu, nie nabywa ich do działalności gospodarczej w rozumieniu art, 15 ust. 2 ustawy o VAT i tym samym nie działa w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Wydatki na Projekt są zatem ponoszone poza działalnością gospodarczą Gminy, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a tym samym nie zostanie spełniona pierwsza przesłanka warunkująca prawo do odliczenia VAT, stanowiąca o ponoszeniu wydatków przez podatnika tego podatku w ramach wykonywanej przez niego działalności gospodarczej.

(ii) Związek wydatków na Inwestycję z działalnością opodatkowaną VAT

Odnosząc się do natomiast do drugiej przesłanki, warunkującej możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, zdaniem Gminy, brak jest bezsprzecznego i  bezpośredniego związku, pomiędzy wydatkami ponoszonymi na realizację Projektu a wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, iż na gruncie przepisów ustawy o VAT opodatkowaniu podlega dostawa towarów lub świadczenie usług wyłącznie wówczas, gdy mają one charakter odpłatny (z pewnymi wyjątkami, dotyczącymi nieodpłatnych świadczeń zrównanych z czynnościami świadczonymi odpłatnie, które nie znajdują zastosowania w przedmiotowej sprawie).

W związku z powyższym, zdaniem Gminy, realizacja przedmiotowej Inwestycji nie jest związana z wykonywaniem czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT - jak zostało bowiem wskazane, od podmiotów prowadzących działalność handlową na terenie Targowiska, Gmina będzie pobierała jedynie opłatę targową, mającą charakter należności publicznoprawnej, niestanowiącej wynagrodzenia za czynności podlegające ustawie o VAT. Ponadto, Gmina nie będzie uzyskiwać jakichkolwiek dochodów, które wynikałyby ze świadczenia czynności podlegających opodatkowaniu VAT, w szczególności z tytułu dzierżawy Targowiska lub rezerwacji miejsc targowych. W konsekwencji warunek związku ponoszonych wydatków z czynnościami opodatkowanymi nie zostanie spełniony, a tym samym nie zostanie spełniona druga przesłanka warunkująca prawo do odliczenia VAT.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, nie będzie ona uprawniona do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację przedmiotowego Projektu.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego w zakresie VAT.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 12 lipca 2018 r. sygn. 0115-KDIT1-3.4012.313.2018.1.APR, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w analogicznej sprawie stwierdził, iż: „w związku z realizacją Inwestycji i późniejszym funkcjonowaniem targowiska, po stronie Gminy nie wystąpi żadna sprzedaż opodatkowana VAT, a jedynie należności jakie pobierać będzie Gmina będą miały charakter publicznoprawnej opłaty targowej. Tym samym, w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż Wnioskodawca realizując opisaną inwestycję nie działa w charakterze podatnika VAT, a efekty realizacji tej inwestycji nie są/nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”.

Pogląd ten został również potwierdzony w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 października 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.592.2017.1.MGO, w której organ wskazał: „(...) Gmina nie będzie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji polegającej na przebudowie istniejącego targowiska na terenie gminy. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione - wskazane w art. 82 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego”.

Podobnie uznał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji z dnia 15 listopada 2017 r., sygn. 0115- KDIT1-2.4012.768.2017.1.AJ.

Reasumując, zdaniem Gminy, nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków, związanych z realizacją Projektu, z uwagi na fakt, iż Targowisko nie będzie wykorzystywane do świadczenia czynności opodatkowanych VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w  art. 88 ustawy. 

W świetle art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s.1, z późn. zm.), zgodnie z którym

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.):

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Natomiast z treści art. 7 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy wynika, że:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ – jak wynika z okoliczności przedstawionych we wniosku – z efektów inwestycji -targowiska, nie będą Państwo uzyskiwać dochodów, które wynikałyby ze świadczenia czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Korzystający z targowiska będą wnosić opłatę targową, mającej charakter należności publicznoprawnej i stanowiącej dochód publiczny. W związku z powyższym, nie mają/nie będą mieli Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w związku z wydatkami ponoszonymi z tytułu realizacji opisanego we wniosku zadania. Tym samym, nie przysługuje Państwu prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzam, że nie mają/nie będą mieli Państwo prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu realizacji inwestycji  pn. „...”, ponieważ efekty realizowanej inwestycji nie będą przez Państwa wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej  - rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).