Sprzedaż zabudowanej nieruchomości - Interpretacja - 0111-KDIB3-3.4012.364.2022.3.WR -

Interpretacja indywidualna z dnia 22 września 2022 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.364.2022.3.WR

Temat interpretacji

Sprzedaż zabudowanej nieruchomości

Interpretacja indywidualna stanowisko jest prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 8 lipca 2022 r. wpłynął 8 lipca 2022 r. Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług dotyczy:

- opodatkowania sprzedaży zabudowanych działek nr […],

- zwolnienia od podatku dostawy zabudowanych działek nr […] i […], wraz z budynkami oraz infrastrukturą techniczną i komunikacyjną i możliwości rezygnacji ze zwolnienia,

- prawa do prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości.

Wniosek uzupełnili Państwo pismem z 19 września 2022 r. (data wpływu : 19 września 2022 r.), które stanowiło odpowiedź na wezwanie z 2 września 2022 r.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.Zainteresowana będąca stroną postępowania:

•[…]

2.Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

•[…]

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzeń przyszłych

1.Opis nieruchomości będącej przedmiotemTransakcji

Zainteresowanym będącym stroną postępowania jest […] (dalej: „Kupujący”) z siedzibą w […] zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) jako podatnik VAT czynny.

Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania są […](dalej: „Sprzedający”) z siedzibą w […] zarejestrowana na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny.

W dalszej części niniejszego wniosku Kupujący wraz ze Sprzedającym będą łącznie zwani „Zainteresowanymi” lub „Stronami”.

Kupujący zamierza nabyć w drodze umowy sprzedaży prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w […] przy ul. […] składającej się z następujących działek:

1)działki gruntu o numerze ewidencyjnym […], położonej w miejscowości […], w obrębie ewidencyjnym […] , w gminie […], w powiecie […], w województwie […], dla której Sąd Rejonowy w […] (dalej: „Sąd Rejonowy”) prowadzi księgę wieczystą Nr […];

2)działki gruntu o numerze ewidencyjnym […], położonej w miejscowości […], w obrębie ewidencyjnym […], w gminie […], w powiecie […], w województwie […], dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą […];

wraz z prawem własności posadowionych na ww. działkach obiektów (dalej łącznie: „Nieruchomość”).

Planowana sprzedaż prawa użytkowania Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Kupującego, na podstawie umowy przyrzeczonej sprzedaży, zwana będzie w dalszej części niniejszego wniosku „Transakcją” lub „Umową Sprzedaży”.

W dniu […] r., pomiędzy Sprzedającym a Kupującym została zawarta umowa przedwstępna sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości (dalej: „Umowa Przedwstępna”), jak również Kupujący uiścił na rzecz Sprzedającego zadatek na poczet Transakcji. Jednocześnie w Umowie Przedwstępnej Strony postanowiły, że Kupujący ma prawo przelewu praw (cesja) i obowiązków (przejęcie długu) wynikających z Umowy Przedwstępnej na rzecz dowolnego podmiotu, przy czym Kupujący może dokonać cesji wyłącznie na rzecz takiego podmiotu, który gwarantuje przejęcie w całości zobowiązań Kupującego wynikających z Umowy Przedwstępnej i ponosić będzie odpowiedzialność za jej wykonanie, posiadając środki pieniężne umożliwiające wykonanie zobowiązań ciążących na Kupującym na podstawie Umowy Przedwstępnej. Warunkiem ważności i skuteczności dokonania przelewu praw i przeniesienia obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej na rzecz dowolnego podmiotu jest, że podmiot ten nie jest podmiotem konkurencyjnym w stosunku do Sprzedającego.

Sprzedający oraz Kupujący są zarejestrowani na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny i będą zarejestrowani na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny również na datę Transakcji.

Na działkach wchodzących w skład Nieruchomości znajdują się (i będą znajdowały się na datę Transakcji) obiekty wytworzone przy użyciu materiałów budowlanych takie jak: asfaltowo - betonowe utwardzenie terenu (plac) pełniące funkcję parkingu, kilkumetrowe wolnostojące latarnie wykonane z betonowych prefabrykatów pełniące funkcje oświetlenia terenu, zjazd na działkę gruntu o numerze ewidencyjnym […] składającą się na Nieruchomość, ogrodzenie z wjazdem na ul. […] oraz sieci przesyłowe należące do przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 kodeksu cywilnego (dalej: „KC”).

Informacje w przedmiocie usytuowania poszczególnych obiektów, które znajdują się i będą na datę Transakcji znajdować się na Nieruchomości oraz ich własności zostały przedstawione w Tabeli nr 1.

Tabela nr 1

Nr działki	Opis obiektów znajdujących się na Nieruchomości	Informacja w przedmiocie tytułu własności do poszczególnych obiektów znajdujących się na Nieruchomości
[…]	asfaltowo - betonowe utwardzenie terenu wraz z zjazdem na działkę (parking)	Sprzedający
	sieć wodociągowa	przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 KC
	sieć elektroenergetyczna	przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 KC
	sieć kanalizacyjna	przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 KC
	sieć telekomunikacyjna	przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 KC
	oświetlenie zewnętrzne (latarnie z betonowych prefabrykatów)	Sprzedający
	ogrodzenie wraz wjazdem	Sprzedający
[…]	asfaltowo - betonowe utwardzenie terenu (parking)	Sprzedający
	oświetlenie zewnętrzne (latarnie z betonowych prefabrykatów)	Sprzedający
	sieć elektroenergetyczna	przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 KC

Nieruchomość na chwilę obecną nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, natomiast na datę Transakcji miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego powinien zostać uchwalony dla Nieruchomości. Zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej, jest to jeden z warunków, którego spełnienie jest wymagane dla zawarcia Umowy Sprzedaży. Niemniej jednak, Strony wskazują, iż powyższy warunek został zastrzeżony na korzyść Kupującego, co oznacza, iż Kupujący ma prawo żądać zawarcia umowy pomimo niespełnienia powyższego warunku, co oznacza, iż Strony nie mogą wykluczyć, że na datę Transakcji dla Nieruchomości nie zostanie uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

Dla Nieruchomości wydano trzy decyzje o warunkach zabudowy z dnia […] roku, znak: […], z dnia […] roku, znak […] oraz z dnia […] roku znak […], z treści których wynika, że dla części działki numer […] oraz dla działki […] obrębu […] położonych w […], przy ulicy […]ustalono warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo - usługowego wraz z infrastrukturą techniczną i elementami reklamowymi; przy czym rodzaj inwestycji oznaczono jako: zabudowa usługowa (w tym handel).

2.Historia oraz dalsze informacje o Nieruchomości

Sprzedający nabył prawo użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego numerem działki […] w dniu […] r. na podstawie umowy sprzedaży, zaś prawo użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego numerem działki […] na podstawie umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntu z dnia […] r. Transakcje, w oparciu o które Sprzedający nabył prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości nie stanowiły dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa i zostały opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki.

Sprzedający miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości.

W momencie nabycia przez obecnego Sprzedającego na Nieruchomości oprócz obiektów opisanych powyżej i wskazanych w Tabeli nr 1 znajdował się również budynek magazynowo- biurowy, który został rozebrany przez Sprzedającego. Po rozbiórce i uprzątnięciu terenu Nieruchomość wykorzystywana była przez Sprzedającego jako parking.

Sprzedający nie ponosił i nie zamierza ponieść do daty Transakcji wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, któregokolwiek z obiektów posadowionych na Nieruchomości, które będą równe lub przekroczą 30% ich wartości początkowej.

Sprzedający nie jest stroną umowy najmu dotyczącej Nieruchomości (jako wynajmujący).

Nieruchomość nie była i nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Sprzedający nabył Nieruchomość z zamiarem inwestycyjnym. W tym celu przedsięwziął pewne czynności mające na celu zwiększenie atrakcyjności Nieruchomości m.in. dokonał rozbiórki budynku magazynowo-biurowego położonego na Nieruchomości. Następnie, w wyniku zmiany zamierzeń Sprzedającego co do sposobu wykorzystania Nieruchomości, rozpoczął on użytkowanie Nieruchomości na potrzeby własne, tj. jako parking. Obecnie z uwagi na okoliczności rynkowe (wzrost wartości nieruchomości) Sprzedający zamierza zbyć Nieruchomość odnotowując zysk na planowanej sprzedaży.

Obiekty takie jak: asfaltowo - betonowe utwardzenie terenu (plac) pełniące funkcję parkingu, kilkumetrowe wolnostojące latarnie wykonane z betonowych prefabrykatów pełniące funkcje oświetlenia terenu, zjazd na działkę gruntu o numerze ewidencyjnym […], ogrodzenie z wjazdem na ul. […], zostały ujęte w rejestrze środków trwałych Sprzedającego jako osobne środki trwałe. Dla jasności Strony wskazują, że kilkumetrowe wolnostojące latarnie obecnie nie pełną funkcji oświetlenia terenu, gdyż - jak zostało wskazane to poniżej - Sprzedający nie jest stroną wiążących umów dotyczących dostawy mediów do Nieruchomości.

3.Zakres Transakcji

W ramach Transakcji, dojdzie do kupna przez Kupującego od Sprzedającego prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości.

Przedmiotem Transakcji nie będą natomiast inne od Nieruchomości składniki majątku Sprzedającego. W szczególności Kupujący nie zakupi, ani nie przejmie żadnych wartości niematerialnych i prawnych, know-how, aktywów mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa, oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego część, a także innych praw, wierzytelności, zobowiązań, czy też środków pieniężnych lub papierów wartościowych Sprzedającego.

Przede wszystkim, na Kupującego nie zostaną przeniesione, m.in.:

−prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego na nabycie Nieruchomości, czy realizację inwestycji na Nieruchomości;

−umowy o zarządzanie Nieruchomością;

−umowy zarządzania aktywami;

−należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Sprzedający nie jest i nie będzie na moment Transakcji stroną wiążących umów dotyczących dostawy mediów do Nieruchomości, w związku z czym Kupujący zawrze nowe umowy w tym zakresie.

Kupujący nie przejmie ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Sprzedającego ani żadnych rachunków bankowych.

Na moment Transakcji Sprzedający nie będzie zatrudniał pracowników ani osób, dla których Nieruchomość byłaby zakładem pracy, w związku z tym jej nabycie przez Kupującego nie spowoduje skutku, że Kupujący stanie się stroną istniejących stosunków pracy. Nabycie Nieruchomości nie wiąże się również z przejściem zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 Kodeks pracy (j.t. Dz.U. z 2020 r., poz. 1320, ze zm.).

Nie jest planowana likwidacja Sprzedającego w szczególności bezpośrednio po przeprowadzeniu Transakcji. Jednocześnie, Sprzedający nie może przeprowadzenia likwidacji wykluczyć w przyszłości, zależnie od decyzji biznesowych.

4.Wyodrębnienie Nieruchomości w przedsiębiorstwie Sprzedającego

Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną (np. oddział wyodrębniony w KRS).

Ponadto Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływają (będą wpływać) należności i są spłacane (będą spłacane) zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie sporządza odrębnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości (pozostanie to aktualne także w momencie dokonania Transakcji). Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie są - i nie będą na moment Transakcji - ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości.

5.Sposób wykorzystania Nieruchomości po Transakcji.

Po przeprowadzeniu Transakcji Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomości w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (w planach jest przeprowadzenie inwestycji deweloperskiej). Kupujący nie planuje wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT.

Dla przeprowadzenia takiej inwestycji kluczowe będzie zaangażowanie przez Kupującego znaczących środków majątkowych, w tym kapitału obrotowego, jak również zasobów ludzkich, szczególnie w postaci usług świadczonych przez zewnętrznych usługodawców. Zatem sposób wykorzystania Nieruchomości przez Kupującego będzie zdecydowanie różnił się od wykorzystywania Nieruchomości przez Sprzedającego.

6.Inne okoliczności Transakcji

Sprzedający i Kupujący posiadają, jak i będą posiadać na moment Transakcji status podatników VAT czynnych, a Transakcja zostanie udokumentowana stosowną fakturą lub fakturami.

Jak wskazano powyżej, planowane jest, że Transakcja nastąpi w 2022 r. Strony wskazują, że w trybie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, złożyły do […], w dniu 17 sierpnia 2021 r. oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, w stosunku do dostawy Nieruchomości, wybierając tym samym opodatkowanie Transakcji podatkiem VAT.

Jednocześnie, kierując się tzw. ostrożnością procesową w treści Umowy Przedwstępnej, Sprzedający oraz Kupujący wskazali, iż pomimo złożenia uprzedniego oświadczenia do […], o którym mowa powyżej ponownie oświadczają, że w trybie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, rezygnują ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w stosunku do dostawy Nieruchomości, w zakresie w jakim mogą one korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybierają opodatkowanie podatkiem VAT dostawę tych Nieruchomości.

W uzupełnieniu wskazali Państwo również klasyfikację przy uwzględnieniu przepisów Prawa budowlanego poszczególnych obiektów budowlanych i urządzeń budowlanych, które znajdują się na Nieruchomości, i które będą stanowiły przedmiot sprzedaży (przedmiot Transakcji). Wskazane informacje zostały przedstawione w poniższej tabeli:

Numer działki	Obiekty	Klasyfikacja wg Prawa budowlanego (budynek/ budowla/urządzenie budowlane)
[…]	asfaltowo - betonowe utwardzenie terenu wraz z zjazdem na działkę (parking)	budowla
	oświetlenie zewnętrzne (latarnie z betonowych prefabrykatów)	budowla
	ogrodzenie wraz z wjazdem	urządzenie budowlane

[…]	asfaltowo - betonowe utwardzenie terenu (parking)	budowla
[…]	oświetlenie zewnętrzne (latarnie z betonowych prefabrykatów)	budowla

Przy czym:

1)sieć wodociągowa, sieć elektroenergetyczna, sieć kanalizacyjna, sieć telekomunikacyjna, które znajdują się i będą znajdować na datę Transakcji na działce o numerze ewidencyjnym […] wchodzącej w skład Nieruchomości oraz

2)sieć elektroenergetyczna, która znajduje się i będzie znajdowała się na datę Transakcji na działce o numerze ewidencyjnym […] wchodzącej w skład Nieruchomości,

należą do przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 KC.

W Państwa ocenie ww. obiekty nie będą stanowiły części składowej Nieruchomości, gdyż na podstawie art. 49 § 1 KC będą wchodziły w skład przedsiębiorstwa przesyłowego, jako infrastruktura przesyłowa. W takiej sytuacji należy uznać, że nie będą one przedmiotem Transakcji. W związku powyższym klasyfikacja ww. obiektów na gruncie przepisów Prawa budowlanego nie jest konieczna.

Wskazali Państwo również, że na Nieruchomości nie znajdują się ani nie będą znajdowały się na datę Transakcji żadne obiekty budowlane, które mogłyby być zakwalifikowane jako budynki w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.

W uzupełnieniu doprecyzowali Państwo również zdarzenie przyszłe poprzez klasyfikację poszczególnych budowli znajdujących się na Nieruchomości i stanowiących przedmiot sprzedaży (Transakcji) zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia z 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz.U. z 1999 r., Nr 112, poz. 1316 ze zm., dalej: „PKOB”):

Numer działki	Budowle	Klasyfikacja wg PKOB (symbole PKOB)
Numer działki	Budowle	Sekcja	Dział	Grupa	Klasa
[…]	asfaltowo - betonowe utwardzenie terenu wraz z zjazdem na działkę (parking)	2	21	211	2112
[…]	oświetlenie zewnętrzne (latarnie z betonowych prefabrykatów)	2	21	211	2112

	asfaltowo - betonowe utwardzenie terenu (parking)	2	21	211	2112
[…]	oświetlenie zewnętrzne (latarnie z betonowych prefabrykatów)	2	21	211	2112

Pytania w zakresie podatku do towarów i usług

1.Czy Transakcja będzie stanowić czynność opodatkowaną VAT?

2.Czy Transakcja będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT?

3.Czy Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Zdaniem Stron:

1.Transakcja będzie stanowić czynność opodatkowaną VAT.

2.Transakcja będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

3.Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców

Ad 1.

Jedną z podstawowych zasad opodatkowania podatkiem VAT jest powszechność opodatkowania, która przejawia się tym, że generalnie cały obrót towarami i usługami jest objęty podatkiem VAT. W systemie VAT przewidziano jednak pewne wyjątki od tej zasady.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm., dalej: „Dyrektywa”) w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca, i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT stanowi implementację powyższej regulacji do krajowego porządku prawnego. Zgodnie z tym przepisem - Ustawy o VAT nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Co do zasady, dostawa nieruchomości stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Dopiero w przypadku uznania, że dana nieruchomość stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa możliwe jest wyłączenie takiej transakcji z zakresu opodatkowania. Sytuacja taka stanowi jednak wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni.

Należy stwierdzić, że w ocenie Stron Transakcja stanowi transakcję podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tzn. objętą zakresem opodatkowania tym podatkiem) - odpłatną dostawę towarów.

Brak jest bowiem podstaw do kwalifikowania jej jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, do której zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, nie stosuje się przepisów tej ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Z kolei Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia „przedsiębiorstwa” - wobec tego należy przyjąć, że posługuje się ona nim w znaczeniu nadanym mu art. 55¹ KC, zgodnie z którym:

„Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa) ;

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.”

W świetle przywołanych przepisów Transakcja nie będzie dotyczyć przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części. Przedmiotem sprzedaży ma być bowiem wyłącznie jeden składnik majątku Sprzedającego tj. Nieruchomość.

Przedmiotem Transakcji nie będą natomiast pozostałe składniki majątku Sprzedającego wymienione w art. 55¹ KC, a w szczególności:

•oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa),

•wierzytelności, prawa z papierów wartościowych środki pieniężne,

•prawa własności intelektualnej,

•tajemnice przedsiębiorstwa,

•czy też księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei, w myśl art. 55² KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych.

Definicja przedsiębiorstwa wprowadzona przepisami KC opiera się na przedmiotowym ujęciu przedsiębiorstwa, jako zbioru pewnych składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W tym ujęciu sprzedaż przedsiębiorstwa będzie miała miejsce, gdy istotne składniki wymienione w art. 55¹ KC (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy w ramach danej transakcji.

Ze względu na autonomię prawa podatkowego wskazuje się, że definicja wynikająca z KC powinna być na gruncie VAT traktowana jedynie pomocniczo. Na gruncie VAT interpretacji pojęcia „przedsiębiorstwa” należy dokonywać przede wszystkim w oparciu o wykładnię prowspólnotową uwzględniając orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). W swoich wyrokach TSUE wskazywał, że dla oceny, czy mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub ZCP, istotne jest, czy aktywa łącznie jako przedsiębiorstwo mają zdolność prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej oraz czy nabywca ma zamiar prowadzenia przedsiębiorstwa. Nie oznacza to, że przy wykładni art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT należy zupełnie pominąć art. 55¹ KC - przepis ten powinien być pomocniczo stosowany przy analizie opodatkowania zbycia nieruchomości.

Jednocześnie jednak, składnik majątku Sprzedającego będący przedmiotem zbycia tj. Nieruchomość nie może być również zakwalifikowana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, czyli „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

ZCP tworzy zatem zbiór składników majątkowych, pozostających w takich wzajemnych relacjach, w których można mówić o nich jako o zorganizowanym zespole, a nie o zbiorze elementów, których jedyną cechą wspólną jest pozostawanie we władaniu jednego podmiotu. Dodatkowo elementy tego zbioru powinny wykazywać takie wzajemne powiązania funkcjonalne, aby mogły służyć kontynuowaniu danej działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika zatem, że ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa mamy do czynienia w przypadku, gdy łącznie spełnione są następujące przesłanki:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2)zespół ten jest organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie dojdzie do spełnienia wszystkich przedstawionych powyżej przesłanek.

Odnosząc się do powyższego trzeba wskazać, że - po pierwsze - zdaniem Stron w ogóle nie jest możliwe uznanie, że przedmiot planowanej sprzedaży, obejmujący jedynie Nieruchomość można kwalifikować jako „zespół” składników. Poza ww. składnikami Kupujący nie przejmuje bowiem od Sprzedającego innych składników przedsiębiorstwa wymienionych w art. 55¹ KC, takich jak:

•oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa),

•wierzytelności, prawa z papierów wartościowych środki pieniężne,

•prawa własności intelektualnej,

•tajemnice przedsiębiorstwa,

•czy też księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W konsekwencji przedmiot zamierzonej Transakcji nie spełnia przesłanek uznania go za „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 55¹ KC.

Kupujący nie staje się również stroną umów o pracę zawartych przez Sprzedającego, ani innych zawartych przez niego umów, takich jak umowy pożyczki, ubezpieczenia, rachunku bankowego, zastawu rejestrowego, czy umowy przelewu wierzytelności.

Po drugie, w analizowanym przypadku nie zachodzi przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego zbywanego „zespołu” składników majątkowych.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP powinna mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej danego podmiotu jako dział, wydział czy oddział itp. Wyodrębnienie organizacyjne powinno zostać dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Nie oznacza to jednocześnie, że możliwość przypisania np. kosztów do danego składnika majątkowego na podstawie prowadzonych ewidencji podatkowych stanowi o wyodrębnieniu finansowym.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako możliwość realizacji określonych zadań gospodarczych przez ZCP. ZCP musi obejmować elementy niezbędne do samodzielnego realizowania działań gospodarczych.

Aby zatem część przedsiębiorstwa mogła zostać uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Materialne i niematerialne składniki majątkowe wchodzące w skład ZCP muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej bez podejmowania dodatkowych działań mających na celu wyposażenie zespołu składników materialnych w zasoby niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z poglądem prezentowanym w orzecznictwie (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 lutego 2011 r., sygn. IPPP1/443-1237/10-2/ISZ): „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że:

•zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w istniejącej strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, zakład (potwierdzone w zatwierdzonej strukturze organizacyjnej w formie wewnętrznego aktu prawnego),

•wzajemne powiązanie składników wskazuje na istnienie zależności pomiędzy tymi składnikami (dopiero ich wspólne działanie prowadzi do realizacji określonej kategorii zadań gospodarczych),

•wyodrębnioną strukturą organizacyjną kieruje: kierownik, dyrektor, któremu podlegają pracownicy zatrudnieni w tej komórce organizacyjnej”.

Z kolei Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 4 marca 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.65.2019.3.AM uznał, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

W odniesieniu do analizowanego zdarzenia przyszłego trzeba wskazać, że zbywane składniki majątku nie są wyodrębnione w powyższy sposób w strukturze przedsiębiorstwa Sprzedającego, co uniemożliwia zakwalifikowanie ich jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

W tym zakresie trzeba wskazać, w szczególności, że Sprzedający, na moment złożenia niniejszego wniosku, jak i w momencie Transakcji, nie posiada i nie będzie posiadał żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy też fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną.

Ponadto Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływają (będą wpływać) należności i są spłacane (będą spłacane) zobowiązania, związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Zbywcę. Zbywca nie prowadzi oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie sporządza odrębnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości (będzie tak również w momencie dokonania Transakcji). Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie są - i nie będą na moment Transakcji - ewidencjonowane za pomocą wydzielonych odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości.

Zbywany zespół składników nie jest ponadto wystarczający dla wykonywania przy jego pomocy (samodzielnie) funkcji gospodarczych.

Całokształt przedstawionych powyżej okoliczności świadczy o tym, że Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części, a zatem będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy również odwołać się do wydanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnień podatkowych z 11 grudnia 2018 r.: „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”).

Objaśnienia odnoszą się do nieruchomości komercyjnych rozumianych jako obiekty przeznaczone pod wynajem, a w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z Nieruchomością, na której nie znajdują się obiekty komercyjne. Zdaniem Stron zasadne jest jednak odwołanie się do treści Objaśnień, gdyż dają one wiele istotnych wskazówek dotyczących interpretacji pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy przedsiębiorstwa.

Zgodnie z Objaśnieniami, co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT. W tym zakresie, jako standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, wskazano elementy takie jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom.

Dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT tylko w wyjątkowych okolicznościach, które zgodnie z Objaśnieniami, zachodzą wówczas, gdy po pierwsze, istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz, po drugie, istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Przy czym Minister Finansów doprecyzował, że w celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1)prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

2)umowy o zarządzanie nieruchomością;

3)umowy zarządzania aktywami;

4)należności o charakterze pieniężnym związanych z przenoszonym majątkiem.

Dodatkowo Minister Finansów wskazał, że w sytuacji, w której konieczne jest podejmowanie przez nabywcę dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki, wykluczona jest możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników „umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę”.

Odnosząc wytyczne zawarte w Objaśnieniach do sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji należy stwierdzić, że oprócz przeniesienia na Kupującego standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych, nie dojdzie do przeniesienia elementów innych niż standardowe.

Zgodnie z Objaśnieniami, czynnikiem decydującym o zakwalifikowaniu transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jest jednoczesne: istnienie zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

W analizowanym przypadku nie można mówić o spełnieniu żadnego z wyżej wymienionych warunków. Kupujący nie ma zamiaru kontynuowania działalności prowadzonej do tej pory przez Sprzedawcę Nieruchomości. W analizowanym przypadku nie będzie również spełniony drugi warunek w postaci faktycznej możliwości kontynuowania działalności prowadzonej przez Sprzedającego. Przenoszony na Kupującego zespół składników nie umożliwia kontynuowania działalności prowadzonej przez Sprzedającego. W szczególności - jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego - na Kupującego nie zostaną przeniesione m.in.:

1)umowy o zarządzanie Nieruchomością;

2)umowy zarządzania aktywami;

3)należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Mając na uwadze powyższą argumentację, Nieruchomość nie może być uznana za przedsiębiorstwo lub ZCP. Transakcji nie będzie towarzyszył transfer składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa, czy ZCP i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiot planowanej Transakcji stanowi zatem jedynie sprzedaż Nieruchomości, która nie jest wyodrębniona organizacyjnie, funkcjonalnie, ani finansowo.

Całokształt przedstawionych okoliczności przemawia zatem za uznaniem za prawidłowe stanowiska Stron, iż planowane nabycie Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad 2.

Na wstępie Strony podkreśliły, że celem niniejszego pytania nie jest określenie wysokości stawki VAT właściwej dla Transakcji, a jedynie potwierdzenie, że Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, a także, że będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT. Strony zdają sobie bowiem sprawę, że narzędziem służącym do potwierdzenia stawki VAT jest wiążąca informacja stawkowa (WIS).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego wynika, że grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym prawo użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części, które zostały na nim posadowione. Oznacza to również, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Dokonując wykładni pojęć budynku czy budowli użytych w art. 29a ust. 8 ustawy o VAT należy odwołać się do definicji legalnych zawartych w ustawie z dnia z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (t.j.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 z późn. zm., dalej: „Prawo budowlane”). Zgodnie z art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, budynkiem jest obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Budowla została z kolei zdefiniowana w pkt 3 art. 3 Prawa budowlanego jako każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Katalog zawarty w definicji budowli ma przy tym charakter otwarty.

Urządzeniem budowlanym na gruncie Prawa budowlanego jest natomiast urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego).

Przepisy ustawy o VAT wprowadzają również zwolnienia dotyczące dostaw nieruchomości. Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT zostały określone w art. 43 Ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT zwolnieniu z podatku VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

a)są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

b)złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT oświadczenie to musi zawierać:

1.imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2.planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, gdy oświadczenie jest składane właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego;

3.adres budynku, budowli lub ich części.

Natomiast definicja pierwszego zasiedlenia została zawarta w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, zgodnie z którą pierwsze zasiedlenie, to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 10a zwolnieniu podlega także dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT stosuje się jedynie w przypadku łącznego spełnienia warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) i b) ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku VAT dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu rozstrzygnięcia, czy dostawa Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji będzie opodatkowana podatkiem VAT, w pierwszej kolejności istotne jest ustalenie, czy na datę Transakcji Nieruchomość stanowiła grunt zabudowany czy też niezabudowany.

Zdaniem Zainteresowanych, działki wchodzące w skład Nieruchomości będą stanowiły grunt zabudowany, ponieważ będą znajdowały się na nich obiekty, które zgodnie z Prawem budowlanym powinny zostać uznane za budowle, a które stanowią własność Sprzedającego.

W ocenie Stron klasyfikację poszczególnych obiektów budowlanych oraz urządzeń budowlanych znajdujących się na Nieruchomości z uwzględnieniem przepisów Prawa budowlanego przedstawia poniższa Tabela nr 2.

Tabela nr 2

Nr działki	Nazwa naniesienia	Klasyfikacja naniesienia w ocenie Stron
[…]	asfaltowo - betonowe utwardzenie terenu wraz z zjazdem na działkę (parking)	budowla
	sieć wodociągowa	budowla
	sieć elektroenergetyczna	budowla
	sieć kanalizacyjna	budowla
	sieć telekomunikacyjna	budowla
	oświetlenie zewnętrzne (latarnie z betonowych prefabrykatów)	budowla
	ogrodzenie wraz z wjazdem	urządzenie budowlane
[…]	asfaltowo - betonowe utwardzenie terenu (parking)	budowla
	oświetlenie zewnętrzne (latarnie z betonowych prefabrykatów)	budowla
	sieć elektroenergetyczna	budowla

Jak wynika ze stanowiska organów podatkowych, utwardzenie terenu spełniające np. funkcję parkingu stanowi budowlę zgodnie z przepisami Prawa budowlanego. Powyższe potwierdza m.in. stanowisko organu zawarte w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lutego 2020 r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.764.2019.2.RG, jak również w interpretacji indywidualnej z dnia 12 lutego 2020 r. sygn. 0112-KDIL1-2.4012.657.2019.3.AG, w której organ wskazał:

„Na pierwszej działce o numerze 1 znajduje się parking, który w świetle przepisów prawa budowlanego stanowi budowlę. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie ww. parkingu. Od pierwszego zasiedlenia minął okres dłuższy niż 2 lata. Przy nabyciu ww. działki Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Ww. działka była i do momentu sprzedaży będzie wykorzystywana wyłącznie na potrzeby własne - jako parking dla pracowników zakładu Wnioskodawcy. Z uwagi na fakt, że na działce nr 1 znajduje się parking, który stanowi budowlę w świetle przepisów ustawy - Prawo budowlane - wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy - należy uznać za działkę zabudowaną”.

Ponadto, zgodnie ze stanowiskiem organu oraz sądów administracyjnych lampa zewnętrzna na słupie oświetleniowym także jest budowlą w rozumieniu prawa budowlanego. Powyższe wynika z treści interpretacji indywidualnej z dnia 2 października 2018 r. sygn. 0112-KDIL2- 1.4012.402.2018.2.MC, w której organ wskazał:

„Na działce nr […] znajduje się także inny obiekt budowlany trwale związany z gruntem - lampa uliczna na słupie oświetleniowym, stanowiąca własność Miasta. Lampa jest czynna i oświetla dojazd do nieruchomości w tym rejonie. (...) Ponadto, lampa uliczna na słupie oświetleniowym stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r - Prawo budowlane”.

Co więcej, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 września 2012 r. o sygn. akt II FSK 203/11 oraz w wyroku z dnia 2 sierpnia 2017 r. o sygn. II FSK 1871/15 posługuje się stwierdzeniem „budowle w postaci słupów oświetleniowych (latarni ulicznych)”.

Mając na uwadze, że w ocenie Stron Nieruchomość powinna być potraktowana za teren zabudowany budowlami w celu wskazania prawidłowego sposobu opodatkowania dostawy Nieruchomości, kluczowe jest określenie czy i kiedy po wybudowaniu lub ulepszeniu budowli doszło do ich pierwszego zasiedlenia. Pozwoli to określić, czy Transakcja w zakresie Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Pojęcie pierwszego zasiedlenia było przedmiotem analizy TSUE. W wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection TSUE wskazał w szczególności, że użytkowanie budynku, budowli lub ich części na potrzeby własne przez właściciela, po zakończeniu ich budowy jest równoznaczne z ich pierwszym zasiedleniem. W rezultacie nie jest konieczne oddawanie gruntów w odpłatny najem lub dzierżawę podlegającą opodatkowaniu VAT. Zgodnie bowiem z treścią ww. wyroku TSUE:

„Jak wynika przede wszystkim z prac przygotowawczych do szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. 1977, L 145, s. 1), które pozostają wymierne do celów interpretacji dyrektywy VAT, w ramach zwolnień przewidzianych w jej art. 135 ust. 1 lit. j, kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. W tychże pracach przygotowawczych stwierdzono, że kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu”.

Zatem, jak wynika z treści orzeczenia: uzależnienie zwolnienia z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegających opodatkowaniu stanowi wadliwą implementację przepisów Dyrektywy. Stanowisko wyrażone przez TSUE znalazło odzwierciedlenie w orzecznictwie NSA (np. w wyroku NSA z dnia 23 listopada 2017 r. sygn. I FSK 312/16) oraz obecnym brzmieniu przepisów ustawy o VAT.

Jak wynika z opisanego na wstępie zdarzenia przyszłego:

a)wszystkie obiekty budowlane (budowle), które będą znajdowały się na Nieruchomości na datę Transakcji, a których właścicielem będzie Sprzedający, znajdowały się na Nieruchomości w momencie jej nabycia przez Sprzedającego;

b)nabycie przez Sprzedającego prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości, opodatkowane było podatkiem VAT według właściwej stawki. Sprzedający miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu ww. transakcji;

c)Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie Nieruchomości w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, od momentu jej nabycia, a nawet jeśli jakieś wydatki zostały poniesione to były one niższe niż 30% wartości początkowej obiektów budowlanych zlokalizowanych na działkach gruntu składających się na Nieruchomość. Jednocześnie należy wskazać, iż rozbiórka m.in. budynku magazynowo-biurowego znajdującego się na Nieruchomości na dzień jej nabycia przez Sprzedającego, nie stanowi wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

d)Sprzedający nabył Nieruchomość z zamiarem inwestycyjnym, następnie przez kilka lat była ona użytkowana przez Sprzedającego na potrzeby własne jako parking tj. związana była z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Sprzedającego.

Resumując, z uwagi na opisane okoliczności w państwa opinii należy przyjąć, że:

a)z pewnością do pierwszego zasiedlenia obiektów budowlanych (budowli) posadowionych na Nieruchomości doszło w […] i […] r. w ramach transakcji nabycia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości przez Sprzedającego;

b)Nieruchomości zostały również zasiedlone przez Sprzedającego w związku z użytkowaniem Nieruchomości na potrzeby własne;

c)pomiędzy pierwszym zasiedleniem budowli posadowionych na Nieruchomości a datą Transakcji upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

−z uwagi na powyższe, Transakcja będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Sprzedający i Kupujący wskazują, że w trybie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, złożyli do […], w dniu 17 sierpnia 2021 r. oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust.1 pkt 10) ustawy o VAT, w stosunku do dostawy Nieruchomości, wybierając tym samym opodatkowanie Transakcji podatkiem VAT, jak zostało opisane w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym.

Jednocześnie, kierując się tzw. ostrożnością procesową, Sprzedający oraz Kupujący pomimo złożenia uprzedniego oświadczenia do […], o którym mowa powyżej, ponownie zawarli stosowne oświadczenie w Umowie Przedwstępnej.