Interpretacja indywidualna z dnia 2 listopada 2022 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.543.2022.2.MK
Temat interpretacji
Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji.
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
27 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji pn. „...". Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Gmina .... jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Gmina..... wykonuje zadania, dla których została powołana, na podstawie przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym. Większość tych zadań realizowana jest przez gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Część czynności Gmina wykonuje na podstawie umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające regulacjom ustawy o VAT.
Gmina ..... jest właścicielem m.in. infrastruktury wodnej i kanalizacyjnej i prowadzi odpłatną działalność w zakresie świadczenia usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków. Do wykonywania tych zadań nie została powołana odrębna jednostka organizacyjna.
Obsługą infrastruktury wodno-kanalizacyjnej oraz świadczeniem usług z jej wykorzystaniem zajmuje się Referat Gospodarki Komunalnej i Gospodarki Odpadami w Urzędzie Gminy.
W latach 2022 - 2024 Gmina realizować będzie inwestycji pn. "...". W ramach tego zadania projekt obejmuje budowę odcinków kanalizacji sanitarnej długości 12,07 km, 14 pompowni przydomowych, 1 pompownię sieciową z zasilaniem energetycznym, wodą oraz drogą dojazdową i zjazdem. Ścieki bytowo-gospodarcze zostaną odprowadzone z 151 gospodarstw domowych projektowanymi kolektorami sanitarnymi i dostarczone poprzez istniejący system kanalizacyjny do oczyszczalni ścieków w.....
Na realizację powyższego zadania Gmina pozyskała dofinansowanie z Programu Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych. Finansowanie inwestycji z Funduszu Polski Ład odbywać się będzie w kwocie brutto, bowiem program ten nie przewiduje możliwości finansowania w kwocie netto.
Bank Gospodarstwa Krajowego udzielił Gminie ..... promesy inwestycyjnej na kwotę ..... zł co stanowi 83,98% wartości brutto inwestycji. Wkład własny Gminy .... wynosi ... zł brutto.
Wydatki poniesione w ramach opisanej inwestycji związane będą wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną - do wybudowanych w ramach tej inwestycji odcinków sieci kanalizacyjnej nie zostanie podłączona żadna jednostka budżetowa. Świadczenie usług odbioru i oczyszczania ścieków realizowane będzie przez Gminę na postawie umowy cywilnoprawnej i nie będzie podlegać wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6. Po zakończonej inwestycji Gmina na rzecz mieszkańców będzie świadczyła czynności opodatkowane na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, które będą realizowane przez Referat Urzędu Gminy.
Pytanie
Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji pn. "...", pomimo że Bank Gospodarstwa Krajowego z Funduszu Polski Ład dofinansuje wydatki w kwocie brutto niezależnie od tego czy podatek VAT zostanie przez Gminę odliczony czy też nie?
Państwa stanowisko w sprawie
Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji pn. "...". Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022r., poz. 931), w zakresie jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Przesłanka pozytywna wynikająca z tego przepisu zostanie spełniona przez Gminę, bowiem po zrealizowaniu przedmiotowej inwestycji podłączonym do sieci kanalizacyjnej mieszkańcom będą świadczone usługi na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Czynności wykonywane na podstawie zawartej przez Gminę umowy cywilnoprawnej nie będą podlegać wyłączeniu z opodatkowania na mocy art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, co skutkować będzie opodatkowaniem tych czynności podatkiem VAT.
Zarówno spełnienie przesłanek pozytywnych wynikające z art. 86 ust. 1, oraz wymienione w art. 88 przesłanki negatywne nie związane są w żaden sposób ze źródłem finansowania inwestycji. Prowadzi to do wniosku, iż pozyskanie dofinansowania ze środków z Programu Rządowego Funduszu Polski Ład Program Inwestycji Strategicznych w kwocie brutto nie stanowi przesłanki negatywnej do prawa do odliczenie podatku VAT jeżeli przesłanki pozytywne zostały spełnione. Kwestia rozliczenia odliczonego podatku VAT (czy zostanie w Gminie czy zostanie zwrócony do BGK) winna zostać rozstrzygnięta pomiędzy Gminą a Bankiem Gospodarstwa Krajowego, który jest dysponentem Funduszu).
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a)nabycia towarów i usług,
b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi:
W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.
Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy.
Odpowiednie ograniczenia zostały wskazane w art. 88 ust. 3a do 4 ustawy, zgodnie z którymi
3a. Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:
1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
a) wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
b) (uchylona)
2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3) (uchylony)
4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;
5) faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6) (uchylony)
7) wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.
3b. Przepis ust. 3a stosuje się odpowiednio do duplikatów faktur oraz kolejnych egzemplarzy faktur.
4. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.
W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Według art. 15 ust. 6 ustawy:
Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym:
Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.
Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.
W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.
Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.):
Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.
Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 7 i pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym:
Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnego budownictwa mieszkaniowego (pkt 7) oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (pkt 15).
Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).
Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest spełniony, ponieważ – jak wynika z opisu sprawy – wydatki poniesione w ramach opisanej inwestycji związane będą wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną. W związku z powyższym, mają Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tytułu realizacji ww. inwestycji..
Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane powyżej przepisy prawa stwierdzam, że mają Państwo prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji pn. „... ", ponieważ wydatki poniesione w ramach ww. inwestycji są przez Państwa wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.
Z analizy przepisów art. 88 wynika, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Prawo takie nie przysługuje podatnikowi również, gdy na fakturze podano kwoty niezgodne z rzeczywistością lub faktura potwierdza czynności, które nie zostały dokonane lub, co do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego.
Natomiast zgodnie z regulacją art. 88 ust. 4 ustawy z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
Warunek ten w opisanej sytuacji Państwo spełniacie. Inwestycja ma związek z wykonaną czynnością opodatkowaną tj. odbiorem i oczyszczaniem ścieków.
W opisanej sytuacji nie mają też miejsca wyłączenia zapisane w art. 88 ust. 3a ustawy.
Zatem, w sytuacji ponoszenia wydatków na realizację inwestycji finansowanej w ramach Programu Inwestycji Strategicznych „Polski Ład” nie zaistnieją negatywne przesłanki z art. 88 ustawy VAT, które nie dają prawa do odliczenia podatku VAT z faktur zakupu. Taką przesłanką nie jest płatność za wydatki w ramach projektu w wysokości brutto.
Podkreślić należy, że kwestia kwalifikowalności wydatków (w tym VAT) związana jest z założeniami i zasadami funkcjonowania danego programu, a nie z zasadami dotyczącymi opodatkowania podatkiem VAT określonych czynności, zawartymi w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Jednostki samorządu terytorialnego mogą - w odniesieniu do określonych czynności wykonywanych w ramach realizowanych przez nie działań - posiadać status podatnika VAT. W takiej sytuacji ciążą na nich obowiązki i przysługują im prawa wynikające z przepisów i zasad funkcjonowania systemu VAT, w tym prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych do działalności opodatkowanej.
Przepisy o VAT nie ograniczają możliwości pozyskania dofinansowania od podmiotu trzeciego lub z zewnętrznego funduszu na kwotę VAT - niezależnie od kwestii czy podatnikowi (w tym wypadku jednostce samorządu terytorialnego) przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonanych zakupów, czy też prawo to nie przysługuje.
Kwestia ewentualnego wpływu prawa do odliczenia podatku naliczonego lub jego zwrotu na kalkulację wysokości wsparcia inwestycji ze środków Funduszu wykracza poza ramy systemu VAT.
W konsekwencji Państwa stanowisko, zgodnie z którym płatność za faktury zakupu ze środków otrzymanych z Banku Gospodarstwa Krajowego w kwocie brutto nie jest przesłanką negatywną wpływającą na prawo Gminy do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach zakupu należy uznać za prawidłowe.
Tym samym Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego przez Państwa we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).