Dotyczy braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości oraz objęcia tej transakcji zwolnieniem od podatku VAT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

19 września 2022 r. wpłynął Pana wniosek wspólny z 15 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości oraz objęcia tej transakcji zwolnieniem od podatku VAT (działek gruntu nr 1 i 2). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 października 2022 r. (wpływ 14 października 2022 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

-Pan BW;

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

-Pani JW.

Opis zdarzenia przyszłego

Jako małżeństwo – BW i JW, są Państwo właścicielami niezabudowanej nieruchomości, położonej w województwie (…), powiecie (…), gminie (…), miejscowości (…), składającej się z działek 1 i 2 o łącznym obszarze 0,3633 ha, znajdujących się w obrębie ewidencyjnym (…).

Nieruchomość nabył Pan wraz z żoną na podstawie umowy darowizny z 5 czerwca 1991 r., udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym w Państwowym Biurze Notarialnym w (…) przez notariusza (...), Rep. (…), na zasadach małżeńskiej majątkowej wspólności ustawowej.

Dla ww. nieruchomości jest prowadzona księga wieczysta KW nr (…) w Sądzie Rejonowym w (…), VI Wydział Ksiąg Wieczystych.

Powyższa nieruchomość jest niezabudowana, nieogrodzona i nieuzbrojona, objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym Uchwałą nr (…) Rady Gminy (…) z 24 czerwca 2015 r. z przeznaczeniem pod zabudowę usługową oraz obiekty produkcyjne, składy i magazyny o symbolu 1U/P.

Działki mające być przedmiotem sprzedaży nie były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz nie były przedmiotem umów najmu lub innych umów o podobnym charakterze.

Wraz z sąsiadką przeprowadzili Państwo na własny koszt archeologiczne badania wykopaliskowe celem dopuszczenia do dalszej zabudowy oraz zagospodarowania terenu działek.

26 lipca 2021 r. zawarł Pan wraz z żoną umowę przedwstępną z podmiotem A Spółka z o.o., ul. (...), (...), na mocy której zobowiązał się Pan wraz z żoną do sprzedaży ww. działek w terminie do 26 kwietnia 2022 r. Na podstawie tej umowy udzielił Pan wraz z żoną kupującemu ograniczone prawo dysponowania przedmiotem umowy dla celów budowlanych dla uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany, udzielającej pozwolenia na budowę. Firma A wystąpił w Pana i w Pana żony imieniu do Krajowej Informacji Skarbowej o interpretację indywidualną w sprawie podatku VAT. Interpretację otrzymał Pan wraz z żoną 1 marca 2022 r. (pismo 0114-KDIP1-1.4012.864.2021.2.MM).

Transakcja ostatecznego zakupu terenu z firmą A nie została zawarta, a oświadczenie tej firmy na zgodę na wykreślenie z działu III księgi wieczystej praw i roszczeń wynikających z tej umowy zostało złożone do Sądu Rejonowego w (…).

Obecnie zainteresowana zakupem Państwa nieruchomości jest firma B Spółka z o.o., (…).

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Zarówno Pan, jak i Pana żona nie prowadzicie działalności gospodarczej, nie są Państwo podatnikami podatku od towarów i usług. Jednakże po podpisaniu umowy przedwstępnej z firmą A i otrzymaniu interpretacji indywidualnej przez tą firmę (pismo 0114-KDIP1-1.4012.864.2021.2.MM), przygotowując się do umowy ostatecznej, zgłosili się Państwo do urzędu podatkowego w (…) o nadanie numeru NIP, gdzie zostali Państwo zarejestrowani 29 marca 2022 r.

Działki nr 1 i 2 od momentu nabycia nie były uprawiane i leżały jako nieużytki rolne do momentu sprzedaży. Działki będące przedmiotem sprzedaży są niezabudowane, nieogrodzone i nieuzbrojone.

Obecnie zamierzają Państwo sprzedać działki 1 i 2 firmie B Spółka z o.o., (…) w formie umowy ostatecznej kupna sprzedaży. Nie zawarli Państwo i nie zamierzają zawierać z ww. firmą umowy przedwstępnej oraz nie udzielili Państwo żadnych pełnomocnictw tej firmie ani wskazanym przez nią przedstawicielom.

Firma B zamierza na terenie Państwa działek (1 i 2) i działek z nimi sąsiadujących (4, 5, 6) po połączeniu ich w jedną nieruchomość wybudować obiekt będący przedstawicielstwem tej firmy w Polsce i Środkowo-Wschodniej Europie.

Przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży są Państwo zobowiązani do uzyskania zaświadczeń wydanych przez Urząd Skarbowy, Urząd Gminy, ZUS i KRUS o niezaleganiu z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych.

Ponadto mają Państwo przedstawić aktualne:

-wypisy z rejestru gruntów wraz z wyrysem z mapy ewidencyjnej,

-       wypis z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowej nieruchomości,

-zaświadczenie potwierdzające, że nieruchomości nie są objęte uproszczonym planem urządzenia lasu ani, że nie wydano do tej nieruchomości decyzji na podstawie ustawy o lasach,

-zaświadczenie potwierdzające, że nieruchomości nie znajdują się w obszarze rewitalizacji ani w specjalnej strefie rewitalizacji w rozumieniu ustawy o rewitalizacji.

26 lipca 2021 r. zawarł Pan wraz z żoną umowę przedwstępną z podmiotem A Spółka z o.o., ul. (…) na mocy której zobowiązał się Pan wraz z żoną do sprzedaży ww. działek w terminie do 26 kwietnia 2022 r. Na podstawie tej umowy udzielił Pan wraz z żoną kupującemu ograniczone prawo dysponowania przedmiotem umowy dla celów budowlanych dla uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany, udzielającej pozwolenia na budowę. Kupujący decyzję na planowaną inwestycję uzyskał 13 maja 2022 r. decyzją Starosty (…) nr (…).

W umowie przedwstępnej z firmą A zostały ustalone niżej wymienione warunki, które miały być spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży:

-uzyskanie przez sprzedających zaświadczeń wydanych nie wcześniej niż na 1 miesiąc przed dniem zawarcia umowy sprzedaży przez Urząd Skarbowy oraz ZUS i KRUS, potwierdzających, że sprzedający nie zalegają z płatnością podatków i innych należności publicznoprawnych;

-    przeprowadzenie przez kupującego procesu analizy stanu prawnego nieruchomości i uznaniu przez kupującego wyników tej analizy za satysfakcjonujące;

-potwierdzenie przez kupującego, że warunki techniczne umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na przedmiocie sprzedaży;

-potwierdzenie przez kupującego, że nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej oraz uzyskania ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zjazdu z drogi publicznej;

-uzyskanie przez kupującego ostatecznej decyzji, potwierdzającej, że nieruchomość może zostać wyłączona z produkcji rolniczej bez konieczności wydawania decyzji zatwierdzającej na takie wyłączenie;

-uzyskanie przez kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę i zezwalającą na realizację inwestycji polegającej na budowie budynku serwisowego i hali magazynowej o powierzchni 900 m² z częścią socjalno-biurową o powierzchni 400 m² i zagospodarowania terenu;

-sprzedający i kupujący zobowiązują się wystąpić i uzyskać indywidualną interpretację prawo podatkowego.

Transakcja ostatecznego zakupu z firmą A nie została zawarta, a oświadczenie tej firmy na zgodę na rozwiązanie umowy i na wykreślenie z działu III księgi wieczystej praw i roszczeń wynikających z tej umowy zostało złożone do Sądu Rejonowego w (…), gdzie następnie tenże wpis usunięto.

W związku z planowaną sprzedażą nieruchomości firmie B nie udzielili Państwo i nie zamierzają udzielić przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży żadnych zgód i pełnomocnictw w celu występowania w Państwa imieniu w sprawach dotyczących sprzedaży działek 1 i 2. Natomiast w podpisanej przez Państwa umowie przedwstępnej z firmą A 26 lipca 2021 r. udzielili Państwo pełnomocnictwa przedstawicielce tej firmy oraz Spółce C w zakresie:

-przeglądania ksiąg wieczystych dla nieruchomości,

-uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej,

-       uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolniczej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającej ochronie,

-uzyskanie decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskanie decyzji o nasadzeniu zastępczych,

-uzyskanie decyzji na lokalizację zjazdu z nieruchomości,

-uzyskanie zaświadczeń potwierdzających, że sprzedający nie zalegają z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi,

-zawarcie w imieniu sprzedających umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki przyłączenia do dróg,

-uzyskanie decyzji – pozwolenia wodnoprawnego oraz decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych.

Nie podejmowali Państwo i nie zamierzają podejmować aktywnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, za wyjątkiem korzystania z usług agencji nieruchomości, której zadaniem było pozyskanie klienta.

Nie podejmowali Państwo i nie zamierzają podejmować jakichkolwiek czynności wymagających zaangażowania środków finansowych, zmierzających do podniesienia wartości przedmiotowych działek. Uzyskali Państwo po przeprowadzeniu badań archeologicznych decyzję (...) Konserwatora zabytków, dopuszczającą do dalszej zabudowy oraz zagospodarowania terenu Państwa nieruchomości.

Nie posiadają Państwo innych nieruchomości, które zamierzaliby Państwo sprzedać.

4 lutego 2019 r. sprzedali Państwo aktem notarialnym działkę 3 o powierzchni 6511 m² .

Pytanie

Czy w związku z zamiarem odpłatnego zbycia działek 1 i 2 we wsi (…), gmina (…), powiat (…), w formie ostatecznej umowy sprzedaży z firmą B Spółka z o.o., transakcja stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie (ostatecznie doprecyzowane w piśmie uzupełniającym)

W ocenie Pana i Pana żony w przedstawionym stanie faktycznym nie powinni być Państwo zobowiązani do zapłaty podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nieruchomości (działki 1 i 2).

Nieruchomość przewidziana do zbycia nigdy nie była wykorzystywana przez Pana i Pana żonę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz nie była przedmiotem najmu i dzierżawy. Przed sprzedażą nieruchomości nie podejmował Pan ani Pana żona (poza badaniami wykopaliskowymi) i nie będą Państwo podejmować oraz dokonywać żadnych nakładów finansowych mających na celu podniesienie jej wartości. Nie podejmował Pan ani Pana żona żadnych działań marketingowych związanych ze znalezieniem nabywcy dla Państwa nieruchomości. Nie prowadzi Pan ani Pana żona żadnej innej działalności gospodarczej.

Dokonał Pan wraz z żoną zarejestrowania jako podatnicy podatku od towarów i usług w wyniku indywidualnej interpretacji podatkowej uzyskanej w Państwa imieniu przez firmę A. Uważają Państwo, że interpretacja indywidualna określona pismem 0114-KDIP1-1.4012.864.2021.MM z 1 marca 2022 r. dotyczy jedynie transakcji sprzedaży nieruchomości ww. firmie A, w wyniku której działań, określonych w udzielonym przez Państwa pełnomocnictwie, Państwa grunt stał się towarem. Natomiast ewentualna transakcja kupna-sprzedaży nieruchomości w formie ostatecznej umowy sprzedaży z firmą z firmą B dotyczy tylko zakupu gruntu gdyż działania firmy A dla tej nieruchomości są nieprzydatne dla innych potencjalnych nabywców Państwa nieruchomości. Tym bardziej, że wszelkie decyzje i informacje uzyskane przez firmę A w ramach udzielonego pełnomocnictwa, są w wyłącznym posiadaniu tejże firmy i są dla Państwa aktualnie niedostępne.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Ponadto, należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

 Zgodnie z art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży nieruchomości (działek gruntu nr 1 i 2) istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjął Pan wraz z żoną aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Państwa za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r., w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C‑181/10) wynika, że

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej niezabudowanej) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie podjęli Sprzedający w odniesieniu do działek będących przedmiotem sprzedaży.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży nieruchomości, tj. niezabudowanych działek gruntu nr 1 i 2, spełnia Pan wraz z żoną przesłanki do uznania Państwa za podatników podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C‑291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podejmowali Państwo działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że:

‒nie prowadzą Państwo działalności gospodarczej,

‒29 marca 2022 r. zarejestrowali się Państwo jako podatnicy w związku z planowaną transakcją sprzedaży nieruchomości na rzecz firmy A,

‒są Państwo właścicielami nieruchomości, tj. działek gruntowych o numerach ewidencyjnych: 1 i 2,

‒ww. nieruchomości nie były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, nie były przedmiotem umów najmu lub innych umów o podobnym charakterze,

‒powyższe nieruchomości są niezabudowane, nieogrodzone i nieuzbrojone,

‒nieruchomości są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem pod zabudowę usługową oraz obiekty produkcyjne, składy i magazyny,

‒26 lipca 2021 r. zawarł Pan wraz z żoną umowę przedwstępną z podmiotem A Spółka z o.o., na mocy której zobowiązali się Państwo do sprzedaży opisanej nieruchomości,

‒na podstawie tej umowy udzielili Państwo firmie A ograniczonego prawa dysponowania przedmiotem umowy dla celów budowlanych dla uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę,

‒transakcja ostatecznego zakupu terenu z firmą A nie została zawarta,

‒obecnie zainteresowana zakupem ww. nieruchomości jest firma B Spółka z o.o.,

‒nie zawarli Państwo i nie zamierzają zawierać z firmą B umowy przedwstępnej sprzedaży oraz nie udzielali Państwo żadnych zgód ani pełnomocnictw tej firmie ani wskazanym przez nią przedstawicielom w celu występowania w Państwa imieniu w sprawach dotyczących sprzedaży działek,

‒nie podejmowali Państwo i nie zamierzają podejmować aktywnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, za wyjątkiem korzystania z usług agencji nieruchomości,

‒nie posiadają Państwo innych nieruchomości, które zamierzaliby Państwo sprzedać,

‒w 2019 r. sprzedali Państwo działkę 3.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielonego przez Państwa pełnomocnictwa spółce A.

Zgodnie z art. 95 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Z kolei art. 108 Kodeksu cywilnego stanowi:

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że:

‒w umowie przedwstępnej z firmą A zostały ustalone niżej wymienione warunki, które miały być spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży:

‒ uzyskanie przez sprzedających zaświadczeń, wydanych nie wcześniej niż na 1 miesiąc przed dniem zawarcia umowy sprzedaży przez urząd skarbowy oraz ZUS i KRUS potwierdzających, że sprzedający nie zalegają z płatnością podatków i innych należności publiczno-prawnych,

‒ przeprowadzenie przez kupującego procesu analizy stanu prawnego nieruchomości i uznaniu przez kupującego wyników tej analizy za satysfakcjonujące,

‒ potwierdzenie przez kupującego, że warunki techniczne umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na przedmiocie sprzedaży,

‒ potwierdzenie przez kupującego, że nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej oraz uzyskania ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zjazdu z drogi publicznej,

‒ uzyskanie przez kupującego ostatecznej decyzji potwierdzającej, że nieruchomość może zostać wyłączona z produkcji rolniczej bez konieczności wydawania decyzji zezwalającej na takie wyłączenie,

‒ uzyskanie przez kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę i zezwalającej na realizację inwestycji polegającej na budowie budynku serwisowego i hali magazynowej o powierzchni 900 m² z częścią socjalno-biurową o powierzchni 400 m² i zagospodarowanie terenu,

‒ sprzedający i kupujący zobowiązali się wystąpić i uzyskać indywidualną interpretację prawa podatkowego,

‒udzielili Państwo pełnomocnictwa przedstawicielce firmy A oraz spółce C w zakresie:

‒ przeglądania akt ksiąg wieczystych dla nieruchomości,

‒ uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej,

‒ uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolniczej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającej ochronie,

‒ uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniu zastępczych,

‒ uzyskania decyzji na lokalizację zjazdu z nieruchomości,

‒ uzyskanie zaświadczeń potwierdzających, że sprzedający nie zalegają z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publiczno-prawnymi,

‒ zawarcia w imieniu sprzedających umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających włączenia do dróg,

‒ uzyskania decyzji - pozwolenia wodno-prawnego oraz decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych,

‒w umowie przedwstępnej udzielił Pan wraz z żoną kupującemu ograniczone prawo dysponowania przedmiotem umowy dla celów budowlanych dla uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany, udzielającej pozwolenia na budowę.

‒13 maja 2022 r. A uzyskał decyzję na planowaną inwestycję.

Wobec tego fakt, że ww. działania nie były podejmowane bezpośrednio przez Pana i Pana żonę, ale przez osoby trzecie (spółki: A oraz C) oraz, że były wykonywane w związku z rozwiązaną na chwilę obecną umową przedwstępną nie oznacza, że pozostały bez wpływu na Państwa sytuację prawną. Osoby trzecie dokonując ww. działań uatrakcyjniły przedmiotowe działki będące nadal Państwa własnością. Działania te dokonywane za Państwa pełną zgodą, wpłynęły generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności z punktu widzenia podatku VAT zostały „wykonane” w Państwa (jako mocodawców) sferze prawnopodatkowej.

W analizowanej sprawie całokształt działań podejmowanych przez pełnomocników wskazuje na przygotowanie nieruchomości niezabudowanych do sprzedaży w zakresie, w jakim oczekiwała tego spółka zainteresowana nabyciem nieruchomości. Po uzyskaniu decyzji, które przyspieszyłyby proces budowlany spółka A miała nabyć ostatecznie działki, które stały się dla niej atrakcyjniejsze i miały wyższą wartość. Ponadto w celu znalezienia nabywcy współpracują Państwo od marca 2021 r. z agencją nieruchomości, jak również uzyskali Państwo, po przeprowadzeniu badań archeologicznych decyzję (...) Konserwatora Zabytków, dopuszczającą do dalszej zabudowy i zagospodarowania nieruchomości. Wskazał Pan także, że przygotowując się do umowy ostatecznej z firmą A, zarejestrowali się Państwo jako podatnicy. Zatem nie ulega wątpliwości, że tak szeroko zakrojony zakres przygotowania nieruchomości do sprzedaży nie jest typowy dla działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zarządzania majątkiem osobistym – prywatnym. Nie ma przy tym znaczenia, że nie zawarli Państwo umowy przedwstępnej z firmą obecnie zainteresowaną nabyciem nieruchomości oraz nie udzielili jej przedstawicielom pełnomocnictwa do ww. czynności. Opisane przygotowania działki do sprzedaży są przejawem Państwa profesjonalnej i zorganizowanej aktywności, której nie sposób uznać za typowe (zwykłe) rozporządzanie majątkiem osobistym. Powyższe czynności zostały wykonane w celu przygotowania do sprzedaży działek gruntu nr 1 i 2 i nie zmienia tego okoliczność, że ostatecznie transakcja zostanie zawarta z innym podmiotem, niż pierwotnie Państwo oczekiwali.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że sprzedaż nieruchomości, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie dostawą dokonaną przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności, podjęli Państwo działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. wykazali aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik Państwa majątku osobistego, a sprzedaż przedmiotowych nieruchomości będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Nie można zgodzić się z Państwem, że ewentualna transakcja kupna-sprzedaży nieruchomości w formie ostatecznej umowy sprzedaży z firmą B powinna być rozpatrywana w oderwaniu od wcześniej podejmowanych przez Państwa działań określonych w udzielonym pełnomocnictwie w stosunku do nieruchomości. Uznanie bądź wykluczenie opodatkowania przez Państwa planowanej transakcji sprzedaży należy rozpatrywać przez pryzmat wszystkich czynności podejmowanych w stosunku do posiadanej nieruchomości od momentu jej nabycia do sprzedaży.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki stanowiące podstawę uznania Państwa za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży niezabudowanych działek nr 1 i 2, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 15 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r. poz. 503 ze zm.):

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. W przedmiotowej sprawie - miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego i wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że wskazane nieruchomości (działki gruntu nr 1 i 2) są niezabudowane oraz objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego - zabudowa usługowa, obiekty produkcyjne, składy i magazyny o symbolu 1U/P.

Uwzględniając powyższą okoliczność, niezabudowane działki nr 1 i 2 stanowią teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

W konsekwencji dostawa nieruchomości (działek nr 1 i 2) nie może zostać objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

–      towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

–      brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności sprawy wynika, że opisane wyżej nieruchomość nabyli Państwo na podstawie umowy darowizny z 5 czerwca 1991 r. na podstawie aktu notarialnego. Tym samym nie można uznać, że nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT, skoro transakcja nabycia działek nie były objęte tym podatkiem (nie jest zatem spełniony drugi z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędnych do zastosowania przedmiotowego zwolnienia).

Jak wskazano powyżej warunki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy muszą być spełnione łącznie. Zatem dla dostawy opisanych nieruchomości nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż przez Państwa opisanych we wniosku nieruchomości (działek nr 1 i 2) będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ani pkt 2 ustawy.

Wobec powyższego, Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wniosku wyłącznie w zakresie pytania nr 1, dotyczącego opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia opisanych nieruchomości oraz możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT. W zakresie pytania nr 2 dotyczącego prawa do odliczenia podatku naliczonego przez nabywcę nieruchomości zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pan BW (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).