Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

W treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień z dnia 20 grudnia 2013 r. (Dz.U. z 2020 r. poz. 1983 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem:

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:

Powyżej wskazane przepisy są odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. i) i lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którymi:

W omawianej sprawie Pani wątpliwości dotyczą kwestii prawa do zwolnienia od podatku od towarów i usług świadczonych przez Panią pozaszkolnych zajęć edukacyjnych dla dzieci związanych z rozwojem osobistym.

W kwestii zwolnienia od podatku świadczonych usług należy w pierwszej kolejności przeanalizować możliwość zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy oraz § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia.

Jak wynika z powołanych wyżej uregulowań, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

Z ww. § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jak wskazała Pani w opisie sprawy, nie jest Pani podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT lub § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień. Świadczone przez Panią usługi nie są usługami kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z uwagi na powyższe nie jest Pani uprawniona do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy oraz § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia ponieważ nie jest Pani żadnym z podmiotów wymienionych tych przepisach.

Przechodząc z kolei do możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wskazać należy, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie ww. artykułu jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

‒  przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji oraz

‒  przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Przywołany wyżej przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub uczelnie wyższe. Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach oświatowych.

Powyższe stanowisko potwierdza analiza orzeczeń TSUE. Zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób. W orzeczeniu tym Trybunał nadmienił, że pojęcie „edukacja szkolna i uniwersytecka” nie obejmuje jedynie nauczania, które kończy się egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego. Jednocześnie, zdaniem Trybunału, przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni pojęcia „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej” groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że systemy nauczania w każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny sposób.

Natomiast w wyroku z 21 października 2021 r. w sprawie C-373/19 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzekł, że: „Pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że nie obejmuje ono udzielania lekcji pływania przez szkołę pływania”.

W ww. wyroku TSUE wskazał, że choć prawdą jest, że udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania, ma pewne znaczenie i realizuje cel leżący w interesie ogólnym, to jednak jest ono nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie jest samo w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego lub wyższego. Jednocześnie TSUE powołał się na inne rozstrzygnięcia, tj. wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C‑449/17, a także postanowienie z dnia 7 października 2019 r., Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst, C-47/19). O ile nie można zanegować znaczenia wiedzy przekazanej w ramach kształcenia związanego z kierowaniem pojazdami samochodowymi oraz nauki żeglarstwa, w szczególności w celu stawienia czoła trudnym sytuacjom, a ogólniej w celu zapewnienia bezpieczeństwa i integralności fizycznej osób, o tyle Trybunał orzekł, odpowiednio, w ww. wyrokach, że tego rodzaju nauczanie nie jest objęte pojęciem „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112.

Jak wynika z opisu sprawy świadczy Pani usługi polegające na prowadzeniu pozaszkolnych zajęć edukacyjnych dla dzieci związanych z rozwojem osobistym. Podczas zajęć dzieci otrzymują wiedzę, narzędzia, techniki i ćwiczenia, które mają bezpośredni związek z ich rozwojem zarówno mentalnym, jak i emocjonalnym. Celem zajęć jest zwiększenie koncentracji, wiary we własne możliwości, rozwój talentów i mocnych stron, poprawa zdrowia dzięki redukcji stresu, trening prawej półkuli mózgu i polepszenie umiejętności zapamiętywania, nauka samoregulacji emocji i myśli. Niewątpliwie zatem świadczone usługi na rzecz dzieci wywierają wpływ na ich rozwój osobisty.

Jednakże biorąc pod uwagę ww. orzeczenia TSUE nie są usługami obejmującymi kształcenie powszechne na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym.

Nauczanie to nie ma w świetle ww. orzeczeń TSUE, charakteru kształcenia powszechnego ani wyższego, gdyż nie wiąże się z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębiania oraz rozwoju. Tym samym nie jest spełniona przesłanka przedmiotowa niezbędna do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Odnosząc się do możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy dla świadczonych przez Panią usług należy również przeanalizować spełnienie przez Panią przesłanki podmiotowej wskazanej w ww. przepisie.

Pod pojęciem nauczyciela należy rozumieć osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i umiejętności. Przy czym, nie musi to być nauczyciel w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2022 r., poz. 935 ze zm.), ale np. osoba, która posiada wykształcenie kierunkowe (np. ukończone studia wyższe matematyczne i udziela korepetycji z matematyki). „Nauczyciel” powinien zatem legitymować się wiedzą, kwalifikacjami zdobytymi w oficjalnym systemie nauczania (czy to publicznym, czy prywatnym) np. zgodnie z Prawem oświatowym, Prawem o szkolnictwie wyższym. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN wykształcenie to zasób wiedzy określony programem danej szkoły, jednocześnie np. wykształcenie podstawowe to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole podstawowej i gimnazjum, wykształcenie średnie to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole średniej, wykształcenie wyższe to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w wyższej uczelni. Musi zatem istnieć związek pomiędzy treścią przekazywaną na lekcji, a posiadanymi kwalifikacjami nauczającego.

Jak wynika z treści wniosku świadczone przez Panią usługi nie są usługami prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczonymi przez nauczyciela. Posiada Pani uprawnienia trenera dzieci i młodzieży w zakresie uważności z elementami współczucia. Jednakże nie posiada Pani przygotowania do wykonywania zawodu nauczyciela. Nie posiada Pani wiedzy i kwalifikacji zdobytych w oficjalnym systemie nauczania, publicznym bądź prywatnym w zakresie nauki innych osób.

W związku z tym nie jest spełniona zarówno przesłanka podmiotowa, jak i przedmiotowa, uprawniająca do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy. Tym samym dla opisanych usług edukacyjnych dla dzieci, związanych z ich rozwojem osobistym nie ma możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie tego przepisu.

W rezultacie, z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy i obowiązujące przepisy prawa należy wskazać, że świadczone przez Panią usługi polegające na prowadzeniu pozaszkolnych zajęć edukacyjnych dla dzieci, związanych z ich rozwojem osobistym nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. 

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawiła Pani i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 w części dotyczącej zwolnienia od podatku od towarów i usług. W zakresie dotyczącym wskazania wysokości stawki podatku VAT zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA). 

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).