Brak opodatkowania darowizny wytworzonych w procesie recyklingu nowych mydeł na rzecz OPP.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 lutego 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania darowizny wytworzonych w procesie recyklingu nowych mydeł na rzecz OPP. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 marca 2023 r. (data wpływu 23 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Ma Pan zamiar rozpocząć działalność hotelarską, w której będzie Pan stosował m.in. mydełka w kostce na wyposażeniu łazienek pokojowych. W ramach działalności będzie Pan nabywał mydełka i odliczał VAT korzystając z prawa do odliczenia podatku narzuconego. Zawrze Pan umowę o recykling pozostałości niewykorzystanego przez gości hotelu mydła z firmą recyklingową, która w procesie recyklingu mydła z pozostałości mydlanych odebranych z hotelu wytworzy nowe kostki mydlane o innej wadze i kształcie.

Wytworzone w procesie recyklingu nowe kostki mydła zostaną Panu przekazane, ma Pan zamiar przekazać je na rzecz organizacji pożytku publicznego, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy o działalności pożytku publicznego, na cele określone w art. 4 ustawy o działalności pożytku publicznego, w formie darowizny.

W uzupełnieniu wniosku na pytanie Organu: Czy będzie Pan czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT? wskazał Pan: Tak.

Firma recyklingowa obciąży Pana fakturą z tytułu wykonania usługi recyklingowej. Firma recyklingowa nie jest podatnikiem podatku VAT (korzysta ze zwolnienia podmiotowego), a zatem faktury otrzymane od firmy recyklingowej nie będą zawierały VAT. Tym samym z tytułu wytworzenia nowych kostek mydła nie będzie Panu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Na pytanie Organu: Czy otrzyma Pan od firmy recyklingowej fakturę, dokumentującą wytworzenie nowych kostek mydła, z wykazaną kwotą podatku? odpowiedział Pan: Nie. Otrzymam od firmy recyklingowej fakturę, natomiast nie będzie na niej wykazanego podatku VAT ponieważ firma ta korzysta ze zwolnienia podmiotowego.

Po tym jak otrzyma Pan od firmy recyklingowej mydła z recyklingu starych mydeł (mydła z recyklingu są wykonane z materiału w postaci mydeł, które wcześniej przekazał Pan do recyklingu, po wykonaniu stosownej ich obróbki technologicznej) ma Pan zamiar przekazać je nieodpłatnie organizacjom pożytku publicznego.

Darowizna ma nastąpić na rzecz organizacji pożytku publicznego. Celem darowizny jest to, by organizacja pożytku publicznego wykorzystała je na własne cele statutowe. W opisie zdarzenia przyszłego chodziło o to, że Pan przekazuje mydła do recyklingu firmie recyklingowej, zaś firma recyklingowa po wykonaniu procesu technologicznego recyklingu zwraca Panu otrzymany materiał, lecz w postaci „nowych mydeł”. „Nowe mydła” powstałe w procesie recyklingu są dokładnie z tego samego materiału (czyli zużytych mydeł), a w procesie recyklingu są one m.in. oczyszczane i formowane na nowo w kształt kostek o innej wadze i kształcie.

Na pytanie Organu: Czy nowe kostki mydła będzie przekazywał Pan bezpośrednio OPP czy jak wynika z wniosku „…nowe kostki mydła zostaną przekazane podatnikowi, który ma zamiar przekazać je na rzecz organizacji pożytku publicznego…”? wskazał Pan: Tak, nowe kostki będą bezpośrednio przekazywane organizacjom pożytku publicznego.

Na pytanie Organu: Czy przekazanie ww. darowizny ma na celu wyłącznie pomoc organizacjom pożytku publicznego? wskazał Pan: Tak. Organizacje pożytku publicznego wykorzystają je do realizacji swoich celów statutowych, czyli na cele pożytku publicznego.

Na pytanie Organu: Czy ww. darowizna będzie miała jakikolwiek związek z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą? Jeżeli tak, to w jaki sposób związek ten będzie się przejawiał? wskazał Pan: Nie będzie miała żadnego celu związanego z działalnością gospodarczą. Nie otrzymam w związku z przekazaniem nowych mydeł żadnych korzyści od organizacji pożytku publicznego.

Nowe mydła są mydłami przekazywanymi Panu przez firmę recyklingową. Nowe mydła powstają z przetworzenia (recyklingu) zużytych mydeł, które przekaże Pan na podstawie umowy o wykonanie recyklingu mydła. Pan przekaże zużyte mydła, firma recyklingowa świadczy na Pana rzecz recykling tych mydeł (tj. poddaje je odpowiedniemu procesowi technologicznemu) i zwraca Panu mydła powstałe po recyklingu. Nie będą to tym samym prezenty. Wartość mydeł poddawanych recyklingowi przekroczy w roku 100 zł. Nie będzie prowadził Pan ewidencji, bowiem te mydła wracają od firmy recyklingowej tylko do Pana.

Koszt wytworzenia jednostkowego produktu, tj. jednego nowego zrecyklowanego mydła ze starego zużytego mydła nie przekroczy jednostkowo 20,00 zł bez podatku VAT.

Pytanie

Czy w związku z przekazaniem wytworzonych w procesie recyklingu nowych mydeł jako darowizny na rzecz OPP powstaje obowiązek podstawowy w podatku od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Pana zdaniem, nieodpłatne przekazanie mydła pochodzącego z recyklingu na rzecz organizacji pożytku publicznego (OPP) nie będzie opodatkowane podatkiem VAT.

Stoi Pan na stanowisku, że zakupując oryginalne mydła dla gości hotelowych jest Pan uprawniony do odliczenia podatku VAT, bowiem mydła te wykorzystywane są w działalności hotelarskiej opodatkowanej podatkiem VAT. Następnie mydełka te po użyciu ich przez hotelowych gości stają się odpadem – to samo mydełko nie jest wielokrotnie wykorzystywane, jeśli zmienia się osoba korzystająca z pokoju to pokój jest wyposażany w nowe mydło, a stare mydło się usuwa. Nowy gość otrzymuje nowe mydło. Stare mydła są mydłami zużytymi i stanowią odpad. Ma Pan jednak zamiar skorzystać z oferty firmy, która zajmuje się recyklingiem mydeł, tj. przyjmuje zużyte mydełka hotelowe, poddaje je odpowiedniej obróbce technologicznej (recyklingowi) i efektem tego są nowe mydła. Za wykonanie recyklingu firma recyklingowa pobiera wynagrodzenie. Wynagrodzenie to dokumentowane jest fakturą wystawioną na rzecz podatnika przez firmę recyklingową. Firma recyklingowa korzysta ze zwolnienia podmiotowego VAT, a zatem faktura ta nie wykazuje podatku VAT.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, za dostawę towarów uważa się również nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w tym wszelkie darowizny jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Stoi Pan na stanowisku, że mydła po recyklingu są nowym przedmiotem, a w związku z tym nie są mydłami użytymi przez gości, od których prawo odliczenia VAT przysługiwało. Stare mydła stały się odpadem i tym samym są już tylko surowcem, z którego może powstać nowe mydło. Jednocześnie, wskutek tego, że firma recyklingowa nie wystawia faktury wykazującej VAT (wszak jest zwolniona podmiotowo), to nie przysługuje Panu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wskutek wytworzenia nowych zrecyklowanych mydeł – podatek naliczony w związku z procesem recyklingu nie wystąpi, jeżeli firma recyklingowa korzysta ze zwolnienia podmiotowego.

Tym samym, w Pana ocenie nie zostaje spełniony warunek dla uznania darowizn na rzecz OPP nowych mydeł, które weszły w skład przedsiębiorstwa podatnika za dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług  (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zauważyć należy, że jak wynika z przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność. „Odpłatność” oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast „odpłatny” to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Wskazać należy, że opodatkowaniu, co do zasady, podlegają czynności odpłatne, przy czym odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług nie musi mieć postaci pieniężnej. Odpłatność, jako świadczenie wzajemne, może również przybrać postać rzeczową, np. zapłata w innym towarze lub usłudze, albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council Trybunał stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Zatem pod pojęciem „odpłatności dostawy towarów” lub „odpłatności świadczenia usług” rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towaru lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej, zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Ustawodawca zrównał niektóre dostawy towarów/świadczenie usług wykonywane nieodpłatnie z odpłatną dostawą towarów/odpłatnym świadczeniem usług, jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1)przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2)wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Według art. 7 ust. 3 ustawy:

Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów oraz nieodpłatna czynność z nią zrównana po spełnieniu warunków zawartych w art. 7 ust. 2 ustawy, tj. jeżeli:

·dokonującym nieodpłatnego przekazania jest podatnik podatku od towarów i usług,

·przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa,

·przedmiotem nieodpłatnego przekazania jest towar, w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu jego nabycia, importu lub wytworzenia.

Oznacza to, że cel takiego przekazania pozostaje bez znaczenia, podobnie jak i podmiot, na rzecz którego jest ono dokonywane (przepis wskazuje jedynie przykładowe sytuacje, które mogą zostać uznane za odpłatną dostawę towarów).

Warunkiem opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów jest to, aby podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu. Wytwarzać zaś znaczy produkować, przetwarzać, robić, sporządzać, czyli de facto robić m.in. towar z nabytych towarów. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN 1996) wytwarzać/wytworzyć znaczy zrobić, wyprodukować coś, tworząc wydawać z siebie, wywołać coś, natomiast wytwórca to ten, który coś wytwarza, produkuje.

Konstrukcja prawna opodatkowania nieodpłatnego przekazania wskazuje na zasadność opodatkowania takiego przypadku. Z punktu widzenia zasady neutralności i zasady opodatkowania konsumpcji, opodatkowanie powinno mieć miejsce zawsze wtedy,  gdy podatnik przekazuje towar, w którego posiadanie wszedł, mając prawo do odliczenia. Nie ma znaczenia, czy to wejście w posiadanie miało miejsce wskutek nabycia pochodnego, czy też w drodze wytworzenia towaru. Nie ma również znaczenia, czy podatnik z tego prawa skorzystał, czy też nie. Istotne jest tylko, czy podatnikowi prawo to przysługiwało.

Kwestie dotyczące m.in. gospodarowania odpadami reguluje ustawa z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 669 ze zm.).

W świetle art. 3 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy o odpadach:

Przez odpad rozumie się każdą substancję lub przedmiot, których posiadacz pozbywa się, zamierza się pozbyć lub do których pozbycia się jest obowiązany.

Z kolei zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy:

Przez odzysk rozumie się jakikolwiek proces, którego głównym wynikiem jest to, aby odpady służyły użytecznemu zastosowaniu przez zastąpienie innych materiałów, które w przeciwnym przypadku zostałyby użyte do spełnienia danej funkcji, lub w wyniku którego odpady są przygotowywane do spełnienia takiej funkcji w danym zakładzie lub ogólnie w gospodarce.

Z kolei zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o odpadach:

Posiadaczem odpadów, jest wytwórca odpadów lub osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej będące w posiadaniu odpadów; domniemywa się, że władający powierzchnią ziemi jest posiadaczem odpadów znajdujących się na nieruchomości.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 21 ww. ustawy:

Przez przetwarzanie - rozumie się procesy odzysku lub unieszkodliwiania, w tym przygotowanie poprzedzające odzysk lub unieszkodliwianie.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 23 ww. ustawy:

Przez recykling rozumie się odzysk, w ramach którego odpady są ponownie przetwarzane na produkty, materiały lub substancje wykorzystywane w pierwotnym celu lub innych celach; obejmuje to ponowne przetwarzanie materiału organicznego (recykling organiczny), ale nie obejmuje odzysku energii i ponownego przetwarzania na materiały, które mają być wykorzystane jako paliwa lub do prac ziemnych.

Z powyższej definicji wynika, że recykling to system czynności i procesów, zmierzający do odzyskania i ponownego wykorzystania odpadów i przetworzenia ich na produkty, materiały lub substancje wykorzystywane w pierwotnym celu lub w innych celach.

Stosownie do art. 27 ust. 1 ustawy o odpadach:

Wytwórca odpadów jest obowiązany do gospodarowania wytworzonymi przez siebie odpadami.