Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Od dnia 1.01.2017 r. Gmina podjęła wspólne rozliczanie podatku VAT wraz ze swoimi jednostkami budżetowymi i zakładem budżetowym, zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5.09.2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 280). Z dniem tym, w myśl z art. 4 ww. ustawy, Gmina wstąpiła we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku VAT, prawa i obowiązki swoich jednostek budżetowych i zakładu budżetowego, które zostały scentralizowane (dalej: Jednostki Organizacyjne).

Jedną z Jednostek Organizacyjnych Gminy jest Zarząd Budynków Komunalnych … (dalej jako: ZBK) - będący jednostką budżetową utworzoną przez Gminę. Przedmiotem działalności ZBK jest zarządzanie lokalami mieszkalnymi oraz użytkowymi i budynkami wraz z terenem niezbędnym dla prawidłowego i racjonalnego korzystania z tych budynków i urządzeń, stanowiącymi własność lub współwłasność Gminy, Skarbu Państwa, osób fizycznych nieznanych miejsca pobytu, dla których nie ustanowiono kuratora, a w szczególnie uzasadnionych przypadkach także innych podmiotów po uzyskaniu zgody Prezydenta Miasta.

Do zakresu obowiązków ZBK należy, przede wszystkim, zarządzanie gminnym zasobem mieszkaniowym. W ramach tych obowiązków, działając w imieniu Gminy, ZBK zawiera umowy najmu lokali mieszkalnych oraz prowadzi bieżącą obsługę najemców. W większości przypadków umowy dotyczące lokali mieszkalnych zawierane są bezpośrednio z osobami fizycznymi, które wykorzystują te lokale dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych.

W niektórych jednak przypadkach umowy najmu zawierane są z podmiotami pośredniczącymi, w tym m.in. z:

  1) samorządowymi instytucjami kultury, w rozumieniu art. 9 ustawy z dnia 25.10.1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 2024 r. poz. 87), dla których organizatorem jest Gmina;

  2) społecznymi agencjami najmu (dalej jako: SAN), o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26.10.1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz.U. z 2024 r. poz. 1440) - w przypadku SAN zawierane są umowy dzierżawy lokali mieszkalnych;

  3) innymi podmiotami, w szczególności z uniwersytetami, fundacjami, czy stowarzyszeniami.

W każdym z powyższych przypadków, podmioty pośredniczące następnie wynajmują lokale mieszkalne swoim pracownikom, lokatorom, podopiecznym czy też osobom wyłonionym w ramach naborów wniosków do SAN, wyłącznie dla ich własnych celów mieszkaniowych.

Usługi najmu lokali mieszkalnych, w ramach których stroną umowy jest samorządowa instytucja kultury (punkt 1 powyżej), korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie § 3 ust. 1 pkt 22 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20.12.2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 832), dalej jako: rozporządzenie w sprawie zwolnień od VAT.

Zgodnie z tą regulacją, zwolnione z VAT są usługi wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości mieszkalnych lub części nieruchomości na własny rachunek, świadczone na rzecz:

   - jednostek samorządu terytorialnego i ich związków,

   - samorządowych jednostek organizacyjnych,

   - jednoosobowych spółek samorządu terytorialnego niebędących społecznymi agencjami najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26.10.1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa 3,

- wyłącznie w celu wynajmu lub dzierżawy na rzecz osób fizycznych na ich własne cele mieszkaniowe.

Zasadność zastosowania zwolnienia względem usług wynajmu lokali mieszkalnych na rzecz instytucji kultury znajduje potwierdzenie w wydanej na rzecz Gminy interpretacji indywidualnej nr 0112-KDIL1-2.4012.260.2022.1.NF z dnia 26.07.2022 r.

Dzierżawa lokali mieszkalnych na rzecz SAN (punkt 2 powyżej), również korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT. Podstawą tego zwolnienia jest art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), dalej jako: ustawa o VAT. Zgodnie ze wskazanym przepisem, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26.10.1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa.

Natomiast usługi wynajmu lokali mieszkalnych na rzecz innych podmiotów pośredniczących (punkt 3 powyżej) nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania VAT. Zgodnie bowiem z interpretacją ogólną Ministra Finansów nr PT1.8101.1.2021 z 8.10.2021 r., usługi wynajmowania lokali mieszkalnych na podstawie umów, których stroną nie jest ani ostateczny użytkownik lokalu mieszkalnego (czyli osoba fizyczna), ani społeczna agencja najmu, nie mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

W związku ze świadczeniem usług wynajmu lub dzierżawy lokali mieszkalnych na rzecz podmiotów pośredniczących wymienionych w punktach 1 - 3 powyżej, ZBK dokonuje obciążenia najemców/dzierżawców kosztem mediów zużywanych w wynajmowanych/wydzierżawianych lokalach, takich jak: woda, ścieki, czy energia cieplna. Należące do Gminy lokale wyposażone są w urządzenia pomiarowe służące do pomiaru danego medium zużywanego w lokalu: ciepłomierze i wodomierze, zatem obciążenia z tytułu centralnego ogrzewania, zimnej wody i odprowadzania ścieków, dokonywane są według ich faktycznego zużycia.

Niektóre z powyższych lokali mieszkalnych znajdują się w budynkach, w których funkcjonują wspólnoty mieszkaniowe. Jako właściciel lokali w tych budynkach, Gmina jest członkiem tych wspólnot mieszkaniowych.

Wspólnota mieszkaniowa obciąża Gminę i pozostałych członków kosztami mediów (centralnego ogrzewania, zimnej wody i odprowadzania ścieków), które Gmina przenosi następnie na najemców i dzierżawców poszczególnych lokali. Koszty te stanowią opłaty niezależne od właściciela w rozumieniu ustawy z dnia 21.06.2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 725), dalej jako: opłaty niezależne od właściciela.

W przypadku umów najmu i umów dzierżawy będących przedmiotem niniejszego wniosku, Gmina obciąża opłatami niezależnymi od właściciela podmioty pośredniczące (wymienione w punktach 1-3 powyżej), które wykorzystują wynajęte lub dzierżawione od Gminy lokale wyłącznie dla celów mieszkaniowych swoich pracowników, lokatorów, podopiecznych lub osób wyłonionych w ramach naborów wniosków do SAN.

Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie obciążeń z tytułu zużycia mediów stanowiących opłaty niezależne od właściciela, w lokalach mieszkalnych znajdujących się w nieruchomościach, w których Gmina i inni właściciele utworzyli wspólnotę mieszkaniową.

Pytanie

Czy w przedstawionych we wniosku okolicznościach, obciążanie najemców i dzierżawców wskazanych w opisie sprawy (podmiotów pośredniczących) z tytułu mediów stanowiących opłaty niezależne od właściciela, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia w sprawie zwolnień od VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Gminy, obciążanie przez nią najemców i dzierżawców wskazanych w opisie sprawy (podmiotów pośredniczących) z tytułu mediów stanowiących opłaty niezależne od właściciela, a dotyczących lokali mieszkalnych znajdujących się w budynkach, w których funkcjonują wspólnoty mieszkaniowe, których Gmina jest członkiem jako właściciel danego lokalu mieszkalnego - korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia w sprawie zwolnień od VAT.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia w sprawie zwolnień od VAT, zwalnia się od podatku od towarów i usług czynności wykonywane przez wspólnotę mieszkaniową lub właścicieli lokali mieszkalnych tworzących w określonej nieruchomości wspólnotę mieszkaniową, na rzecz osób używających na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności lokale należące do właścicieli tworzących tę wspólnotę mieszkaniową, za które pobierane są opłaty niezależne od właściciela w rozumieniu ustawy z dnia 21.06.2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego lub opłaty pośrednie w rozumieniu ustawy z dnia 22.06.1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli lokale te są wykorzystywane wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Istotną kwestią dla możliwości zastosowania powyższego zwolnienia względem mediów zużywanych w wynajmowanych lub wydzierżawianych lokalach jest ustalenie czy „lokale te są wykorzystywane wyłącznie na cele mieszkaniowe”.

W sprawie, której dotyczy przedmiotowy wniosek, lokale mieszkalne wynajmowane przez ZBK na rzecz samorządowych instytucji kultury, czy też innych podmiotów pośredniczących (w szczególności uniwersytetów, fundacji i stowarzyszeń) lub też wydzierżawiane przez ZBK do SAN, wykorzystywane są wyłącznie na cele mieszkaniowe pracowników, lokatorów, czy podopiecznych ww. podmiotów lub osób wyłonionych w ramach naborów wniosków do SAN.

Takie przeznaczenie lokali wynika z umów najmu zawieranych przez Gminę z tymi podmiotami, a w przypadku lokali wydzierżawianych do SAN wykorzystanie lokali wyłącznie dla celów mieszkaniowych wynika z zapisów umów dzierżawy oraz z regulacji ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, statuującej działalność SAN. Zgodnie z art. 22a tej ustawy, społeczną agencją najmu jest podmiot prowadzący, w celu tworzenia warunków do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych wspólnoty samorządowej, działalność polegającą na dzierżawie lokali mieszkalnych lub budynków mieszkalnych jednorodzinnych od ich właścicieli oraz wynajmowaniu tych lokali lub tych budynków osobom fizycznym wskazanym przez gminę na zasadach określonych w niniejszym rozdziale.

Jednostka samorządu terytorialnego jaką jest Gmina, ma ustawowy obowiązek zapewnić możliwość zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych mieszkańcom gminy. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 8.03.1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.) zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie gminnego budownictwa mieszkaniowego należy do zadań własnych gminy. Gmina realizując ten obowiązek może korzystać z różnych rozwiązań i dostępnych instrumentów wsparcia, w tym może udostępniać swój zasób mieszkaniowy innym podmiotom na zasadach najmu lub dzierżawy z prawem do podnajmowania lokali mieszkalnych osobom fizycznym, w tym - jak ma to miejsce w przypadku SAN - osobom uprawnionym do zawarcia umów najmu lokali mieszkalnych w ramach orgaznizowanych naborów. Tym samym, skoro lokale będące przedmiotem niniejszego wniosku, które Gmina wynajmuje lub wydzierżawia podmiotom pośredniczącym, wykorzystywane są wyłącznie na cele mieszkaniowe pracowników, lokatorów, czy podopiecznych tych podmiotów lub osób wyłonionych w ramach naborów wniosków do SAN, oznacza to, że spełnione są przesłanki wynikające z § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia w sprawie zwolnień od VAT, aby opłaty niezależne od właściciela, korzystały ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w tej regulacji.

Zasadność takiego stanowiska potwierdza interpretacja nr 0113-KDIPT1-3.4012.616.2022.2.OS z dnia 5.01.2023 r., w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że opłaty niezależne od właściciela korzystają ze ww. zwolnienia z VAT w przypadku wynajmu lokalu mieszkalnego na rzecz podmiotu pośredniczącego (w tym przypadku gminy), celem jego podnajmu osobom fizycznym wyłącznie na cele mieszkaniowe.

W interpretacji tej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał:

„Analiza opisanej sytuacji prowadzi do wniosku, że spełniają Państwo warunki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku w odniesieniu do dostawy zimnej wody do lokali oraz odbioru ścieków na podstawie § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia. Są Państwo właścicielem lokali, które są oddane w najem Gminie w celu podnajmowania lokali osobom fizycznym wyłącznie na cele mieszkaniowe, w oparciu o stosowną umowę najmu. Zatem ww. lokale są wykorzystywane wyłącznie na cele mieszkaniowe. Lokale wchodzą w skład wspólnot mieszkaniowych, których są Państwo członkiem. W świetle powyższego mogą Państwo korzystać ze zwolnienia od podatku dla dostawy zimnej wody do lokali i odbioru ścieków z lokali. Podsumowując, wystawiając na rzecz Gminy fakturę, dla dostawy zimnej wody i ścieków powinni Państwo zastosować zwolnienie od podatku VAT”.

Tym samym w ocenie Gminy, w okolicznościach przedstawionych we wniosku, obciążanie najemców z tytułu mediów (stanowiących opłaty niezależne od właściciela), korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia w sprawie zwolnień od VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

W oparciu o art. 8 ust. 1 ustawy:

Pod pojęciem usługi należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5  ust. 1 pkt 1 ustawy. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy o VAT:

Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” usług. W związku z tym nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabywa ją we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej. Jest on traktowany najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie jest świadczeniem usługi w tym samym zakresie.

Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie odsprzedaje ją w takiej samej formie swojemu kontrahentowi. Przeniesienie kosztów nabycia usługi, o którym mowa wyżej, dotyczy wyłącznie usługi, jaką nabywca nabył w celu odsprzedaży w postaci takiego samego świadczenia, co nie jest tożsame z sytuacją odsprzedaży tej usługi będącej elementem pomocniczym świadczenia głównego, bez którego świadczenie pomocnicze nie ma racji bytu. Zatem konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Aby czynność, która stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu ustawy, podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonywana przez podmiot działający w charakterze podatnika.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071).

Zasada swobody umów zapisana jest w art. 353¹ Kodeksu cywilnego. W świetle tego przepisu:

Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane. Umowa najmu jest cywilnoprawną umową, która nakłada zarówno na wynajmującego, jak i najemcę określone przepisami obowiązki.

W oparciu o art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego:

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Wynajmujący oddaje rzeczy do używania a najemca płaci umówiony czynsz. Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności obniżone stawki podatku lub zwolnienie od podatku, a także zwolnienie podmiotowe od podatku dla pewnej grupy podatników.

Przy czym zwolnienia te mogą mieć charakter podmiotowy - dotyczyć wymienionych w przepisach podatników lub grup podatników - albo też przedmiotowy (określony m.in. w art. 43 ustawy).

Według art. 82 ust. 3 ustawy:

W tym miejscu należy odnieść się do przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 832), dalej „rozporządzenie”.

Na mocy § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia:

Z treści zacytowanego przepisu wynika, że zwolnieniem od podatku objęte są:

  1. czynności wykonywane przez określonego adresata (tj. przez wspólnotę mieszkaniową oraz przez właścicieli lokali mieszkalnych tworzących w określonej nieruchomości wspólnotę mieszkaniową)

  2. na rzecz wskazanych w tym przepisie podmiotów (tj. osób używających na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności lokale należące do właścicieli tworzących tę wspólnotę mieszkaniową)

  3. za które pobierane są opłaty niezależne od właściciela wynikające z ustawy o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego,

  4. jeżeli lokale te są wykorzystywane wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zatem zwolnienie od podatku w oparciu o ww. przepisy możliwe jest wyłącznie w odniesieniu do opłat pobieranych przez wspólnotę mieszkaniową oraz właścicieli lokali mieszkalnych tworzących wspólnotę mieszkaniową od użytkowników zamieszkujących w lokalach będących własnością członków tej wspólnoty. Ponadto, zastosowanie zwolnienia od podatku w oparciu o cyt. wyżej przepis uzależnione jest od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru danego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia tego lokalu (cel mieszkaniowy). Zatem, zwolnieniem określonym w ww. przepisie rozporządzenia objęto tylko towary i usługi związane z lokalami mieszkalnymi wykorzystywanymi wyłącznie na cele mieszkaniowe. Użyty przez ustawodawcę w ww. przepisie zwrot „wyłącznie” wskazuje, że warunkiem koniecznym do zastosowania przedmiotowego zwolnienia jest wykorzystywanie lokali na cele mieszkaniowe. W związku z tym, zwolnieniu nie podlega dostawa towarów i usług związanych z lokalami innymi niż mieszkalne oraz lokalami mieszkalnymi wykorzystywanymi na cel inny niż mieszkaniowy.

Wskazać przy tym należy zapisy ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (t j. Dz. U. z 2023 r. poz. 725).

Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1, 2, 8 oraz 8a ustawy o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

   - lokatorze - należy przez to rozumieć najemcę lokalu lub osobę używającą lokal na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności;

   - właścicielu - należy przez to rozumieć wynajmującego lub inną osobę, z którą wiąże lokatora stosunek prawny uprawniający go do używania lokalu;

   - opłatach niezależnych od właściciela - należy przez to rozumieć opłaty za dostawy do lokalu energii, gazu, wody oraz odbiór ścieków, odpadów i nieczystości ciekłych;

   - kosztach utrzymania lokalu - należy przez to rozumieć koszty, ustalane proporcjonalnie do powierzchni użytkowej lokalu w stosunku do powierzchni użytkowej wszystkich lokali w danym budynku, obciążające właściciela, obejmujące opłatę za użytkowanie wieczyste gruntu, podatek od nieruchomości oraz koszty:

a) konserwacji, utrzymania należytego stanu technicznego nieruchomości oraz przeprowadzonych remontów,

b) zarządzania nieruchomością,

c) utrzymania pomieszczeń wspólnego użytkowania, windy, anteny zbiorczej, domofonu oraz zieleni,

d) ubezpieczenia nieruchomości,

e) inne, o ile wynikają z umowy.

Zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048):

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo jednostką samorządu terytorialnego (Gminą) zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Jedną z Jednostek Organizacyjnych Gminy jest Zarząd Budynków Komunalnych (ZBK) - będący jednostką budżetową utworzoną przez Gminę.

Wskazali Państwo, że do zakresu obowiązków ZBK należy, przede wszystkim, zarządzanie gminnym zasobem mieszkaniowym. W ramach tych obowiązków, działając w imieniu Gminy, ZBK w niektórych przypadkach zawiera umowy najmu z podmiotami pośredniczącymi, w tym m.in. z:

  1) samorządowymi instytucjami kultury, w rozumieniu art. 9 ustawy z dnia 25.10.1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 2024 r. poz. 87), dla których organizatorem jest Gmina;

  2) społecznymi agencjami najmu (dalej jako: SAN), o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26.10.1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz.U. z 2024 r. poz. 1440) - w przypadku SAN zawierane są umowy dzierżawy lokali mieszkalnych;

  3) innymi podmiotami, w szczególności z uniwersytetami, fundacjami, czy stowarzyszeniami.

W każdym z powyższych przypadków, podmioty pośredniczące następnie wynajmują lokale mieszkalne swoim pracownikom, lokatorom, podopiecznym czy też osobom wyłonionym w ramach naborów wniosków do SAN, wyłącznie dla ich własnych celów mieszkaniowych.

Podali Państwo, że usługi najmu lokali mieszkalnych, w ramach których stroną umowy jest samorządowa instytucja kultury (punkt 1 powyżej), korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie § 3 ust. 1 pkt 22 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Wskazali Państwo, że dzierżawa lokali mieszkalnych na rzecz SAN (punkt 2 powyżej), również korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT. Podstawą tego zwolnienia jest art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), dalej jako: ustawa o VAT. Zgodnie ze wskazanym przepisem, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26.10.1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa.

Natomiast usługi wynajmu lokali mieszkalnych na rzecz innych podmiotów pośredniczących (punkt 3 powyżej) nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania VAT. Zgodnie bowiem z interpretacją ogólną Ministra Finansów nr PT1.8101.1.2021 z 8.10.2021 r., usługi wynajmowania lokali mieszkalnych na podstawie umów, których stroną nie jest ani ostateczny użytkownik lokalu mieszkalnego (czyli osoba fizyczna), ani społeczna agencja najmu, nie mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

W związku ze świadczeniem usług wynajmu lub dzierżawy lokali mieszkalnych na rzecz podmiotów pośredniczących wymienionych w punktach 1 - 3 powyżej, ZBK dokonuje obciążenia najemców/dzierżawców kosztem mediów zużywanych w wynajmowanych/wydzierżawianych lokalach, takich jak: woda, ścieki, czy energia cieplna. Należące do Gminy lokale wyposażone są w urządzenia pomiarowe służące do pomiaru danego medium zużywanego w lokalu: ciepłomierze i wodomierze, zatem obciążenia z tytułu centralnego ogrzewania, zimnej wody i odprowadzania ścieków, dokonywane są według ich faktycznego zużycia.

Podali Państwo, że niektóre z powyższych lokali mieszkalnych znajdują się w budynkach, w których funkcjonują wspólnoty mieszkaniowe. Jako właściciel lokali w tych budynkach, Gmina jest członkiem tych wspólnot mieszkaniowych.

Wspólnota mieszkaniowa obciąża Gminę i pozostałych członków kosztami mediów (centralnego ogrzewania, zimnej wody i odprowadzania ścieków), które Gmina przenosi następnie na najemców i dzierżawców poszczególnych lokali. Koszty te stanowią opłaty niezależne od właściciela w rozumieniu ustawy o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (opłaty niezależne od właściciela).

W przypadku umów najmu i umów dzierżawy będących przedmiotem niniejszego wniosku, Gmina obciąża opłatami niezależnymi od właściciela podmioty pośredniczące (wymienione w punktach 1-3 powyżej), które wykorzystują wynajęte lub dzierżawione od Gminy lokale wyłącznie dla celów mieszkaniowych swoich pracowników, lokatorów, podopiecznych lub osób wyłonionych w ramach naborów wniosków do SAN.

Państwa wątpliwości dotyczą możliwości zwolnienia od podatku VAT czynności polegających na dostawie wody, odbioru ścieków, dostawie energii cieplnej do/z lokali mieszkalnych będących przedmiotem najmu (dzierżawy).

Bez wątpienia w przedmiotowej sprawie:

   - obciążenie kosztami tzw. mediów jest dokonywane przez właściciela lokali mieszkalnych znajdujących się w budynkach, w których funkcjonują wspólnoty mieszkaniowe, tj. przez Gminę będącą członkiem wspólnot mieszkaniowych (spełniona przesłanka z punktu 1);

   - czynności te są wykonywane na rzecz podmiotów pośredniczących, z którymi Gmina zawiera umowy najmu/dzierżawy lokalu mieszkalnego, czyli na rzecz samorządowych instytucji kultury, SAN, uniwersytetów, stowarzyszeń i fundacji, używających te lokale na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności (spełniona przesłanka z punktu 2);

   - wspólnota mieszkaniowa obciąża Gminę kosztami mediów (centralnego ogrzewania, zimnej wody i odprowadzania ścieków), które Gmina następnie przenosi na podmioty pośredniczące, a koszty te stanowią opłaty niezależne od właściciela w rozumieniu ww. ustawy z 21 czerwca 2001 r. (spełniona przesłanka z punktu 3).

Jeżeli zaś chodzi o spełnienie warunku wykorzystywania lokalu mieszkalnego (przesłanka z pkt 4), wskazać należy, że warunek ten musi być spełniony w odniesieniu do konkretnego lokalu mieszkalnego należącego do właściciela w ramach utworzonej wspólnoty mieszkaniowej, używanego na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności przez dany podmiot, który jest obciążany opłatami niezależnymi od właściciela. Nie jest więc konieczne, aby wykorzystywanie tego lokalu mieszkalnego następowało bezpośrednio przez tego konkretnego najemcę, który jest obciążany ww. opłatami.

Taki warunek został spełniony w analizowanej sprawie w odniesieniu do lokali mieszkalnych będących we własności Gminy jako członka wspólnoty mieszkaniowej. Jak wynika bowiem z wniosku - osoby fizyczne podnajmujące lokale od podmiotów pośredniczących (tj. pracownicy, lokatorzy, podopieczni czy osoby wyłonione w ramach naborów wniosków do SAN) wynajmują te lokale wyłącznie dla własnych celów mieszkaniowych. Takie przeznaczenie lokalu wynika z umów najmu zawieranych przez Gminę z podmiotami pośredniczącymi, a w przypadku lokali wydzierżawianych do SAN - z zapisów umów dzierżawy oraz regulacji ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, statuującej działalność SAN. Dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia od podatku wykorzystywanie lokali na cele mieszkaniowe nie musi być realizowane bezpośrednio przez podmioty pośredniczące, tj. samorządowe instytucje kultury, SAN czy pozostałe podmioty, które są obciążane przez Gminę kosztami opłat niezależnych od właściciela.

Analiza opisanej sytuacji prowadzi do wniosku, że spełniają Państwo warunki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku w odniesieniu do dostawy wody, energii cieplnej do lokali oraz odbioru ścieków na podstawie § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia. Są Państwo właścicielem lokali, które są oddane w najem/dzierżawę innym podmiotom (podmioty pośredniczące), które w celu podnajmowania lokali osobom fizycznym wyłącznie na cele mieszkaniowe, w oparciu o stosowną umowę najmu. Zatem ww. lokale są wykorzystywane wyłącznie na cele mieszkaniowe. Lokale wchodzą w skład wspólnot mieszkaniowych, których są Państwo członkiem.

W świetle powyższego mogą Państwo korzystać ze zwolnienia od podatku dla dostawy wody i energii cieplnej do lokali i odbioru ścieków z lokali.

Tym samym Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym albo opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

   - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

   - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

   - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.