Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 sierpnia 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 10 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu czynności ustanowienia służebności przesyłu na rzecz Gminy na działce nr 4. Uzupełniła go Pani pismem z 15 października 2025 r. (wpływ 15 października 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako: „VAT”). Wnioskodawczyni jest właścicielem nieruchomości składającej się z działek nr 3 o powierzchni 20211 m² i nr 4 o powierzchni o pow. 1195 m² w Gminie zapisanej w księdze wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy o oznaczeniu KW nr (…).

Początkowo obie te działki stanowiły jedną działkę nr 2, która w roku 2022 została podzielona na działki nr 3 oraz nr 4. W roku 2021 na części działki nr 2 (części, która aktualnie stanowi działkę nr 4) została wybudowana przez Gminę kanalizacja deszczowa.

W chwili obecnej trwają rokowania i uzgodnienia z Gminą, dotyczące ustanowienia służebności przesyłu m.in. na działce gruntu nr 4. Z tytułu ustanowienia przedmiotowej służebności przesyłu Wnioskodawczyni ma otrzymać jednorazowe wynagrodzenie.

Działka nr 4 nie jest (i nigdy nie była) wykorzystywana w działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, stanowi Jej majątek prywatny. Działalność gospodarcza Wnioskodawczyni była prowadzona wyłącznie na pozostałej części działki nr 2 i jest nadal prowadzona na wydzielonej działce nr 3, przez którą nie przebiega kanalizacja deszczowa i która nie będzie objęta przedmiotową służebnością przesyłu.

Gmina rokowania i uzgodnienia dotyczące ustanowienia służebności przesyłu prowadzi jeszcze dla sąsiednich nieruchomości ze Spółką (…) spółka komandytowa, w której Wnioskodawczyni jest komplementariuszem, a Spółka przy tej czynności występuje jako podatnik VAT.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

1.Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej od 2 lipca 1992 r. Przeważająca działalność gospodarcza (wg kodu PKD2007) to 46.22.Z – Sprzedaż hurtowa kwiatów i roślin.

2.W momencie nabycia działki nr 2 Wnioskodawczyni nie była czynnym podatnikiem VAT (data rejestracji jako podatnik VAT 6 lipca 1993 r.).

3.Wnioskodawczyni nabyła działkę nr 1 na podstawie decyzji z dnia 12 września 1974 r. Naczelnika Powiatu – Akt własności ziemi. Działka nr 2 została wydzielona z działki nr 1.

4.Nabycie działki nr 1 (z której została wydzielona działka nr 2) przez Wnioskodawczynię nie zostało wykonane w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (nabycie nastąpiło przed wprowadzeniem podatku VAT i przed rozpoczęciem działalności gospodarczej przez Wnioskodawczynię).

5.W związku z nabyciem działki nr 1 (z której została wydzielona działka nr 2). Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z przyczyn wskazanych w odpowiedzi na pytanie nr 4.

6.Na pytanie o treści „W jakim celu nabyła Pani działkę nr 2?”, wskazała Pani, że: „Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość z uwagi na śmierć matki, w celu kontynuowania prowadzenia gospodarstwa rolnego oraz realizacji własnych celów mieszkaniowych”.

7.Na pytanie o treści „W jaki sposób działka nr 2 od momentu jej nabycia do momentu jej podziału, tj. roku 2022 była wykorzystywana przez Panią (prosimy szczegółowo opisać w jaki sposób i przez jaki okres faktycznie wykorzystywała Pani ww. działkę przez ten okres posiadania i do jakich czynności: zwolnionych, opodatkowanych, czy niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT)?”, wskazała Pani, że: „Na działce nr 2 znajduje się przede wszystkim dom rodzinny Wnioskodawczyni, w którym mieszka, a więc wykorzystuje do realizacji własnych celów osobistych. Jednocześnie na części działki nr 2 znajdowały się również budynki gospodarcze wykorzystywane przy prowadzeniu gospodarstwa rolnego. W latach 90-tych część budynków (szklarni) gospodarczych zostało zaadaptowanych na potrzeby biura hurtowni ogrodniczej, gdzie do dnia dzisiejszego jest prowadzona jednoosobowa działalność gospodarcza Wnioskodawczyni. Dodatkowo niewielka część nieruchomości jest również odpłatnie udostępniana (boksy, powierzchnie reklamowe). Są to czynności podlegające opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23%”.

8.Na pytanie o treści „Czy działka nr 2 od momentu jej nabycia do momentu jej podziału, tj. roku 2022 była wykorzystywana przez Panią (przez ten okres jej posiadania, tj. od momentu jej nabycia do momentu jej podzielenia) na cele prywatne (osobiste)? Jeżeli tak, to proszę wskazać, jakie konkretnie cele prywatne Pani zaspokajała i w jakim okresie?”, wskazała Pani, że: „Nawiązując do odpowiedzi na pytanie nr 7 działka nr 2 nieprzerwanie, przez cały ten czas służyła zaspokajaniu celów osobistych Wnioskodawczyni (znajduje się tam dom rodzinny, w którym mieszka). Jak również już wskazano, w późniejszym okresie działka została w części przeznaczona na działalność gospodarczą (prowadzenie hurtowni ogrodniczej)”.

9.Na pytanie o treści „Czy działka nr 2 od momentu jej nabycia do momentu jej podziału, tj. roku 2022 była udostępniana przez Panią osobom trzecim na podstawie umowy cywilnoprawnej, np. umowy najmu, dzierżawy, użyczenia lub innej umowy o podobnym charakterze? Jeśli tak, to: a) czy była/jest/będzie to umowa odpłatna; b) w jakim czasie obowiązywała będzie obowiązywała; c) jaka dokładnie była/jest/będzie to umowa?”, wskazała Pani, że: „Na części działki nr 2 znajdują się boksy, które są odpłatnie udostępniane od roku 2020. Część działki jest również odpłatnie udostępniania na reklamy od roku 2014. Powyższe odpłatne udostępnianie następuje na podstawie umów dzierżawy i umów najmu”.

10.Na pytanie o treści „Czy prowadziła Pani jakieś działania, aby zwiększyć wartość działki nr 2 od momentu jej nabycia do momentu jej podziału, tj. roku 2022 (np. ogrodzenie terenu, wydzielenie drogi wewnętrzne], uzbrojenie działek w przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjne], gazowej i elektroenergetycznej lub wystąpienie z wnioskiem o dokonanie przyłączy, uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntu z produkcji rolnej, wystąpienie o warunki zabudowy, inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki)? Jeśli tak, to jakie i w jakim celu”, wskazała Pani, że: „Podział działki nr 2 nastąpił z inicjatywy Wnioskodawczyni, wyłącznie z uwagi na wybudowaną kanalizację deszczową (aby nie obciążać służebnością całej działki z domem i biurem). Po podziale działka nr 4 ma wąski podłużny kształt odpowiadający przebiegowi kanalizacji deszczowej”.(…).

11.Na pytanie o treści „W jaki sposób działka nr 4, przez którą przebiega kanalizacja deszczowa, była/jest wykorzystywana przez Panią, od momentu jej wydzielenia z działki nr 2, przez cały ten okres jej posiadania (prosimy szczegółowo opisać w jaki sposób i przez jaki okres faktycznie wykorzystywała Pani ww. działkę przez cały ten okres jej posiadania i do jakich czynności: zwolnionych, opodatkowanych, czy niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT)?”, wskazała Pani, że: „Działka nr 4, przez którą przebiega kanalizacja deszczowa nigdy nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej. Jest to teren prywatny, który leży odłogiem”.

12.Na pytanie o treści „Czy działka nr 4, przez którą przebiega kanalizacja deszczowa, była/jest/będzie do momentu ustanowienia służebności przesyłu udostępniana przez Panią osobom trzecim na podstawie umowy cywilnoprawnej, np. umowy najmu,dzierżawy, użyczenia lub innej umowy o podobnym charakterze? Jeśli tak, to: a) czy była/jest/będzie to umowa odpłatna; b) w jakim czasie obowiązywała/będzie obowiązywała; c) jaka dokładnie była/jest/będzie to umowa?”, wskazała Pani, że: „Działka nr 4 była udostępniona Gminie na potrzeby wybudowania kanalizacji deszczowej nieodpłatnie na czas jej budowy (nie zawarto żadnej umowy przewidującej odpłatność). Zakłada się, że dopiero uzyska Pani wynagrodzenie od Gminy za ustanowienie służebności przesyłu”.

13.Na pytanie o treści „Czy prowadziła/prowadzi lub zamierza Pani prowadzić jakieś działania, aby zwiększyć wartość działki nr 4 powstałej w drodze podziału działki nr 2 lub uatrakcyjnić ją (np. ogrodzenie terenu, wydzielenie drogi wewnętrznej, uzbrojenie działek w przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, gazowej i elektroenergetycznej lub wystąpienie z wnioskiem o dokonanie przyłączy, uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntu z produkcji rolnej, wystąpienie o warunki zabudowy, inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działki)? Jeśli tak, to jakie i w jakim celu”, wskazała Pani, że: „Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie zamierza prowadzić działań, aby zwiększyć wartość działki nr 4 lub uatrakcyjnić ją”.

Pytanie

Czy ustanowienie na działce nr 4, która nie jest i nigdy nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, na rzecz Gminy, służebności przesyłu za jednorazowym wynagrodzeniem, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, ustanowienie na działce nr 4, która nie jest i nigdy nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, na rzecz Gminy, służebności przesyłu za jednorazowym wynagrodzeniem, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 uptu, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 uptu, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z przywołanego przepisu wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, przy czym należy zwrócić uwagę na ust. 1 pkt 2 tego artykułu, który przez świadczenie usług nakazuje rozumieć także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W związku z powyższym, przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Na tej podstawie przyjmuje się, że odpłatne ustanowienie służebności przesyłu mieści się w pojęciu świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 uptu. Jednak do opodatkowania tej usługi niezbędne jest, aby świadczący ją podmiot działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 i ust. 2 uptu w odniesieniu do tej właśnie opodatkowanej czynności.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uptu, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei stosownie do art. 15 ust. 2 uptu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Tym samym, opodatkowanie VAT odpłatnego ustanowienia służebności przesyłu jest warunkowane działaniem podmiotu świadczącego tę usługę w charakterze podatnika.

Skoro więc przedmiotowa działka nr 4 nie jest i nigdy nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, nie można uznać, aby godząc się na odpłatne ustanowienie na niej służebności przesyłu za jednorazowym wynagrodzeniem działała ona w charakterze podatnika VAT. Przedmiotowa działka stanowi bowiem jej majątek osobisty. W konsekwencji, ustanowienie służebności przesyłu na tej działce nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach podatkowych oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo:

·w interpretacji DKIS z 29 sierpnia 2023 r., sygn. 0115-KDIT1-1.4012.66.2019.12.JO uznano, że:

„Część nieruchomości, na której została ustanowiona służebność przesyłu ma wyłączny związek z zaspokajaniem potrzeb osobistych Pana i Pana małżonki, dlatego ustanowienie na niej służebności przesyłu nie może być uznane za jedną z form wykorzystywania takiego majątku w celach zarobkowych, równorzędną z działalnością gospodarczą cechującą się profesjonalizmem w tym zakresie.(...) w związku ze świadczeniem usług w postaci odpłatnego ustanowienia służebności przesyłu nie występuje Pan w charakterze podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, tym samym otrzymane przez Pana wynagrodzenie nie stanowi wynagrodzenia z tytułu świadczenia usługi podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT”.

·w wyroku NSA z 8 marca 2023 r., sygn. I FSK 115/20 wskazano, że:

„Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał w tym kontekście, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (zob. wyrok z dnia 20 czerwca 1996 r. w sprawie C-155/94 Wellcome Trust, Rec. s. 1-3013, pkt 32). Podobna konkluzja wynika z orzecznictwa, zgodnie z którym zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu dyrektywy (zob. wyroki TSUE z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 EDM, Rec. s. 1-4295, pkt 58; z dnia 21 października 2004 r. w sprawie C-8/03 BBL, Zb.Orz. s. 1-10157, pkt 39)”.

·w wyroku NSA z 20 czerwca 2024 r., sygn. I FSK 1233/20 wyjaśniono:

„W tym miejscu celowe jest również zwrócenie uwagi na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 689/13, gdzie stwierdzono, że „jakkolwiek odpłatne ustanowienie w drodze umowy służebności przesyłu mieści się w pojęciu świadczenia usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 in fine u.p.t.u., to jednak do jej opodatkowania niezbędne jest, aby podmiot świadczący taką usługę działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa wart. 15 ust. 1 i ust. 2 powołanej ustawy, w odniesieniu do tej właśnie czynności opodatkowanej” Stanowisko to zostało podtrzymane w wyroku NSA z dnia 19 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 276/14, a także w wyroku tego Sądu z dnia 23 sierpnia 2023 r., sygn. akt I FSK 115/20. Sąd kasacyjny orzekający w przedmiotowej sprawie stanowisko to aprobuje, czemu dano już wyraz w powyższych rozważaniach”.

·w wyroku WSA w Gdańsku z 27 marca 2024 r., sygn. I SA/Gd 1102/23 podkreślono, że:

„We wniosku o wydanie interpretacji wnioskodawca wyraźnie wskazał, że działki na których ustanowiono służebność przesyłu nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej. Z wniosku nie wynikało też, aby teren był wykorzystywany do celów działalności rolniczej. Z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku o wydanie interpretacji nie wynika zatem, że wnioskodawca działał w charakterze podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Nieruchomości, na których została ustanowiona służebność przesyłu miały wyłączny związek z zaspokajaniem potrzeb osobistych skarżącego, dlatego ustanowienie na nich służebności przesyłu nie mogło być uznane za jedną z form wykorzystywania takiego majątku w celach zarobkowych, równorzędną z działalnością gospodarczą cechującą się profesjonalizmem w tym zakresie”.

W konsekwencji, mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawczyni, ustanowienie na działce nr 4, która nie jest i nigdy nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, na rzecz Gminy, służebności przesyłu za jednorazowym wynagrodzeniem nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Przy czym na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Z powołanego wyżej art. 8 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, przy czym należy zwrócić uwagę na ust. 1 pkt 2 tego artykułu, który przez świadczenie usług nakazuje rozumieć także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W związku z powyższym, przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Zaznaczenia wymaga fakt, że nie każde powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki, tj. w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia, a świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla uznania, że dostawa towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Przykładowo, w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Podobnie w orzeczeniu TSUE z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden TSUE podkreślił, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym, czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem, jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

Chociaż ustawa o podatku od towarów i usług wyraźnie stanowi o zobowiązaniu się do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, to należy uznać, że świadczenie tego rodzaju usług, polegających na zaniechaniu, odbywa się nie tylko w ramach stosunków obligacyjnych, ale również (a nawet przede wszystkim) na płaszczyźnie prawa rzeczowego. Świadczeniem usługi będzie więc także ustanowienie niektórych ograniczonych praw rzeczowych: służebności, użytkowania itp. W potocznym rozumieniu, przez ustanowienie tych praw podmiot zobowiązuje się do przestrzegania uszczupleń swojej własności nad rzeczą (tolerowania działań podmiotów, na rzecz których ustanowiona została służebność oraz niepodejmowania działań w zakresie wyłączonym przez ustanowienie służebności).

Należy zaznaczyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Wątpliwości Pani dotyczą ustalenia, czy ustanowienie na działce nr 4 na rzecz Gminy służebności przesyłu, za jednorazowym wynagrodzeniem, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że instytucja służebności przesyłu uregulowana została w art. 305¹-305⁴ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”.

Na podstawie art. 305¹ Kodeksu cywilnego:

Z kolei, na mocy art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Według art. 305² § 1 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 305² § 2 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 305⁴ Kodeksu cywilnego:

Pojęcie służebności gruntowej zdefiniowane zostało w art. 285 § 1 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że:

Należy zatem wskazać, że odpłatne ustanowienie służebności przesyłu (jako rodzaju służebności gruntowej) wiąże się ze zobowiązaniem właściciela gruntu do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W związku z tym, będąc jednocześnie czynnością polegającą na wykorzystywaniu towaru (do towarów w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług zalicza się również grunty) dla celów zarobkowych (realizowaną za wynagrodzeniem), zyskuje charakter odpłatnej usługi, w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że:

·Prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą od 2 lipca 1992 r. Przeważająca działalność gospodarcza Pani, to Sprzedaż hurtowa kwiatów i roślin.

·Jest Pani czynnym podatnikiem podatku VAT od 6 lipca 1993 r.

·W momencie nabycia działki nr 2 nie była Pani czynnym podatnikiem VAT.

·Nabyła Pani działkę nr 1 na podstawie decyzji z dnia 12 września 1974 r. Naczelnika Powiatu – Akt własności ziemi. Działka nr 2 została wydzielona z działki nr 1.

·Nabycie działki nr 1 (z której została wydzielona działka nr 2) przez Panią nie zostało wykonane w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (nabycie nastąpiło przed wprowadzeniem podatku VAT i przed rozpoczęciem działalności gospodarczej przez Panią).

·W związku z nabyciem działki nr 1 (z której została wydzielona działka nr 2) nie przysługiwało Pani prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

·Nabyła Pani nieruchomość z uwagi na śmierć matki, w celu kontynuowania prowadzenia gospodarstwa rolnego oraz realizacji własnych celów mieszkaniowych.

·Na działce nr 2 znajduje się przede wszystkim Pani dom rodzinny, w którym mieszka Pani oraz nieprzerwanie, przez cały ten czas działka nr 2 służyła Pani zaspokajaniu celów osobistych. Jednocześnie na części działki nr 2 znajdowały się również budynki gospodarcze wykorzystywane przy prowadzeniu gospodarstwa rolnego. W latach 90-tych część budynków (szklarni) gospodarczych zostało zaadaptowanych na potrzeby biura hurtowni ogrodniczej, gdzie do dnia dzisiejszego jest prowadzona przez Panią jednoosobowa działalność gospodarcza. Dodatkowo niewielka część nieruchomości jest również przez Panią odpłatnie udostępniana (boksy, powierzchnie reklamowe). Są to czynności podlegające opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23%.

·Boksy, które znajdują się na części działki nr 2, są przez Panią odpłatnie udostępniane od roku 2020. Część działki jest również odpłatnie udostępniania przez Panią na reklamy od roku 2014. Odpłatne udostępnianie przez Panią następuje na podstawie umów dzierżawy i umów najmu.

·Obecnie jest Pani właścicielem nieruchomości składającej się z działek nr 3 o powierzchni 20211 m² i nr 4 o powierzchni 1195 m².

·Początkowo obie te działki stanowiły jedną działkę nr 2, która w roku 2022 została podzielona na działki nr 3 oraz nr 4.

·Podział działki 2 nastąpił z inicjatywy Pani, wyłącznie z uwagi na wybudowaną kanalizację deszczową (aby nie obciążać służebnością całej działki z domem i biurem). Po podziale działka nr 4 ma wąski podłużny kształt odpowiadający przebiegowi kanalizacji deszczowej.

·W roku 2021 część działki nr 2 (część, która aktualnie stanowi działkę nr 4) była udostępniona Gminie przez Panią na potrzeby wybudowania kanalizacji deszczowej nieodpłatnie na czas jej budowy (nie zawarto żadnej umowy przewidującej odpłatność). Zakłada Pani, że dopiero uzyska wynagrodzenie od Gminy za ustanowienie służebności przesyłu.

·W chwili obecnej trwają rokowania i uzgodnienia z Gminą, dotyczące ustanowienia służebności przesyłu m.in. na działce gruntu nr 4. Z tytułu ustanowienia przedmiotowej służebności przesyłu ma Pani otrzymać jednorazowe wynagrodzenie.

·Gmina rokowania i uzgodnienia dotyczące ustanowienia służebności przesyłu prowadzi jeszcze dla sąsiednich nieruchomości ze Spółką komandytową, w której jest Pani komplementariuszem, a Spółka przy tej czynności występuje jako podatnik VAT.

·Działka nr 4, przez którą przebiega kanalizacja deszczowa nigdy nie była wykorzystywana przez Panią do działalności gospodarczej. Jest to teren prywatny, który leży odłogiem.

·Pani nie prowadziła i nie zamierza prowadzić działań, aby zwiększyć wartość działki nr 4 lub uatrakcyjnić ją.

Pani wątpliwości dotyczą kwestii, czy ustanowienie na działce nr 4 na rzecz Gminy służebności przesyłu za jednorazowym wynagrodzeniem, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa wskazać należy, że odpłatne ustanowienie służebności przesyłu (jako rodzaju służebności gruntowej) wiąże się ze zobowiązaniem właściciela gruntu do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Poprzez wyrażenie zgody na ustanowienie służebności przesyłu na należącym do Pani gruncie, zobowiązała się Pani do wykorzystania towaru (przez który rozumie się również grunt w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług) do celów zarobkowych, a otrzymane z tego tytułu wynagrodzenie należy potraktować jako formę wynagrodzenia za świadczoną usługę w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy, czynność ta zyskuje więc charakter odpłatnej usługi.

Uwzględniając powyższe, jak również przedstawiony opis sprawy wskazać należy, że ustanawiając służebność przesyłu na rzecz podmiotu trzeciego świadczy Pani w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy (definicja działalności gospodarczej nie odnosi się do sposobu regulowania należności, a zatem bez względu czy wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu wypłacane jest jednorazowo, czy okresowo, spełnia przesłankę świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej) usługi, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy.

Co istotne, w rozpatrywanej sprawie działka nr 2, z której została wydzielona działka nr 4, była wykorzystywana w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej. Powyższe wynika z faktu, że na części działki nr 2 znajdowały się również (oprócz domu) budynki gospodarcze wykorzystywane przy prowadzeniu gospodarstwa rolnego. Ponadto, w latach 90-tych część budynków (szklarni) gospodarczych zostało zaadaptowanych na potrzeby biura hurtowni ogrodniczej, gdzie do dnia dzisiejszego jest prowadzona przez Panią jednoosobowa działalność gospodarcza. Dodatkowo niewielka część nieruchomości jest również przez Panią odpłatnie udostępniana (boksy, powierzchnie reklamowe). Są to czynności podlegające opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23%.

Tym samym, działka nr 2, z której powstała działka nr 4 nie miała wyłącznie związku z zaspokojeniem Pani potrzeb osobistych.

Należy również zauważyć, że – jak wynika z opisu sprawy – część działki nr 2 (część, która aktualnie stanowi działkę nr 4) została udostępniona przez Panią na potrzeby wybudowania kanalizacji deszczowej na czas jej budowy. Wprawdzie nie zawarła Pani żadnej umowy przewidującej odpłatność, ale – jak wynika z opisu sprawy – zakłada Pani, że dopiero uzyska wynagrodzenie od Gminy za ustanowienie służebności przesyłu.

Zatem, okoliczności sprawy wskazują, że w związku z ustanowieniem służebności przesyłu będzie Pani działała jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Wynika to z faktu, że działka nr 2, z której powstała działka nr 4 nie miała wyłącznie związku z zaspokojeniem Pani potrzeb osobistych.

Tym samym, czynność ta ze względu na jej odpłatny charakter, podlega więc opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednorazowo otrzymane od Gminy świadczenie pieniężne, stanowi wynagrodzenie za świadczoną przez Panią usługę, dającą wypłacającemu je – Gminie wyraźne i bezpośrednie korzyści w postaci możliwości korzystania w oznaczonym zakresie z nieruchomości (gruntu). Z tych właśnie względów, z tytułu wykonywanych czynności będzie Pani uznana za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, czynności te będzie Pani świadczyć, w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Czynności te, ze względu na ich odpłatny charakter, podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, ustanowienie na działce nr 4 na rzecz Gminy służebności przesyłu za jednorazowym wynagrodzeniem, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem, Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Jestem ściśle związany z przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Pani ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

W związku z powyższym zaznaczenia wymaga, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.