Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących zakupów związanych z realizacją zadania „(…)”. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (…) jest jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT. Posiada osobowość prawną oraz pełną zdolność do czynności prawnych. Gmina, w ramach centralizacji podatku od towarów i usług, prowadzi ze swoimi jednostkami organizacyjnymi wspólne rozliczenie VAT. Jedną z jednostek organizacyjnych Gminy jest (…) Ośrodek Sportu i Rekreacji (…) (OSiR), który jest jednostką budżetową.

Gmina postanowiła zmodernizować węzeł sanitarny męski w pływalni miejskiej. Powyższe zadanie pod nazwą „(…)” jest realizowane w ramach (…) Instrumentu Wsparcia Infrastruktury Sportowej „(…)” - edycja 2025. Środki na powyższe zadanie to środki krajowe i w części pochodzą z budżetu Województwa (…), a w części ze środków własnych Gminy. Zadanie obejmuje modernizację węzła sanitarnego męskiego o pow. 33,52 m² znajdującego się w pływalni miejskiej w (…). Planowany całkowity koszt całego zadania to (…) zł netto, w tym dofinansowanie (…) zł (75% kosztów kwalifikowanych zadania). Poza uzyskanym dofinansowaniem inwestycja jest finansowana ze środków własnych Gminy w wysokości (…) zł. Zadanie obejmuje następujący zakres:

1.Roboty budowlane – rozbiórkowe i przygotowawcze, zabudowa stelaża pod pisuar WC płytą g-k do stropu, glazura z hydroizolacją, posadzki z hydroizolacją, ścianki HPL z drzwiami systemowymi do wysokości sufitu podwieszonego, sufit podwieszony kasetonowy z płytami o podwyższonej odporności na wilgoć, profile antykorozyjne, stolarka drzwiowa wewnętrzna;

2.Roboty sanitarne – rozbiórkowe i przygotowawcze, roboty montażowe;

3.Roboty elektryczne;

4.Montowane na stałe wyposażenie węzła sanitarnego: dozowniki, suszarki, pojemniki na papier, lustra, kosze – wydatek niekwalifikowany, finansowany ze środków własnych Gminy;

5.Inspekcja nadzoru.

Inwestycja jest w trakcie realizacji. Okres realizacji od 1 maja 2025 r. do 31 grudnia 2025 r. Miejsce realizacji powyższego zadania to (…), działka o nr ewid. (…), stanowiąca własność Gminy.

Celem przedmiotowej inwestycji jest poprawa funkcjonalności, bezpieczeństwa i estetyki wspólnej przestrzeni pływalni miejskiej, co z pewnością zachęci do zwiększenia aktywności fizycznej i regularnego korzystania z pływalni. Modernizacja węzła sanitarnego przyczyni się do zapewnienia wysokich standardów sanitarnych, co jest kluczową kwestią w kontekście zdrowia i bezpieczeństwa uczestników wszelkich zajęć, które odbywają się na pływalni miejskiej.

Zmodernizowany węzeł sanitarny męski w pływalni miejskiej w (…) będzie wykorzystywany w następujący sposób:

1.Działalność opodatkowana – odpłatne korzystanie z pływalni przez osoby fizyczne i szkoły nauki pływania, odpłatne korzystanie przez szkoły niebędące jednostkami budżetowymi Gminy (…), odpłatne korzystanie z sauny itp.

2.Działalność niepodlegająca opodatkowaniu – z pływalni miejskiej korzystają regularnie wszystkie szkoły podstawowe z terenu miasta i gminy (…) w ramach lekcji wychowania fizycznego. Obiekt jest również miejscem organizacji licznych zawodów sportowych, imprez o charakterze sportowo-kulturalnym i innych zadań statutowych.

Modernizowany obiekt pływalni stanowi całość, a jego wykorzystanie będzie wszechstronne, w związku z czym nie jest możliwe bezpośrednie przyporządkowanie poszczególnych wydatków poniesionych w ramach prowadzonej inwestycji do jednego rodzaju wykonywanej działalności.

Prewspółczynnik dla jednostki OSiR wyliczony zgodnie z art. 86 ust. 1, 2a i art. 86 ust. 22 ustawy o VAT wynosi 18%. Właścicielem zmodernizowanej infrastruktury będzie Gmina. Przedmiotowa inwestycja zostanie przekazana w zarządzanie jednostce OSiR, która będzie prowadzić rozliczenia finansowe związane z funkcjonowaniem zmodernizowanej infrastruktury sanitarnej. OSiR, w imieniu Gminy, będzie generował przychody z tyt. korzystania z obiektu pływalni, zgodnie z cennikiem.

Pytania

1. Czy Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących zakupów związanych z realizacją zadania „(…)”?

2. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie numer 1, w jaki sposób i z zastosowaniem jakiego klucza Gmina powinna określić część podatku naliczonego podlegającego odliczeniu?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Gmina nabywając towary i usługi celem realizacji zadania pod nazwą „(…)” będzie nabywała je do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i tym samym będzie działała w charakterze podatnika VAT w myśl art. 15 ust. 1 tej ustawy. Za korzystanie z krytej pływalni miejskiej Gmina pobiera opłaty, a więc istnieje bezsporny związek planowanych wydatków inwestycyjnych z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT. W związku z powyższym zadaniem inwestycyjnym Gmina będzie miała prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na jego realizację, gdyż spełnia przesłanki umożliwiające skorzystanie z tego prawa. Częściowe odliczenie podatku VAT jest związane z tym, że zmodernizowane pomieszczenia będą wykorzystywane zarówno do działalności opodatkowanej VAT, jak również do czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Ad 2

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest zobowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy o VAT. Proporcję, o której mowa w ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W związku z tym, że Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków dotyczących towarów i usług nabywanych celem zrealizowania inwestycji „(…)”, Gmina zamierza zastosować proporcję do celów VAT, która będzie odzwierciedlała faktyczne wykorzystanie obiektów sportowych OSiR. Mając na uwadze, że obecnie Gmina nie jest w stanie określić precyzyjnie zakresu, w jakim powyższe wydatki będą służyły czynnościom opodatkowanym, a udział ten może ulec zmianie, do wydatków inwestycyjnych na etapie prowadzenia przedmiotowej inwestycji Gmina zamierza zastosować odliczenie VAT z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy od podatku od towarów i usług, na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999). Gmina zamierza wykorzystać do tego celu wyliczony w powyższy sposób współczynnik jednostki organizacyjnej OSiR, która to będzie faktycznym użytkownikiem efektów inwestycji pod nazwą „(…)” i u której powstanie sprzedaż związana z działalnością obiektu pływalni miejskiej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy:

• towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
• podatek odlicza zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Art. 15 ust. 6 ustawy:

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status. Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:

• inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
• mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub składki. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności – czy są to czynności publicznoprawne czy cywilnoprawne.

Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153).

Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Gmina działa w charakterze podatnika podatku VAT, gdy wykonuje we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wykluczona jest możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych – czyli gdy są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Podatnik ma obowiązek dokonania tzw. alokacji podatku, czyli określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu. Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do tego rodzaju sprzedaży, z którym są związane.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:

• spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
• nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy – pozbawiają one podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych. Przy odliczeniu częściowym pomija się tę część podatku, w jakiej zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy i następne oraz art. 90 ustawy.

Art. 86 ust. 2a ustawy:

Art. 86 ust. 2b ustawy:

Art. 86 ust. 2h ustawy:

Art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem. Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

§ 2 pkt 8 rozporządzenia:

§ 3 ust. 1 rozporządzenia:

Dla jednostek samorządu terytorialnego takich jak gmina nie ustala się jednego sposobu określenia proporcji (prewspółczynnika) dla całej jednostki (gminy) jako osoby prawnej, tylko odrębne sposoby (prewspółczynniki) dla poszczególnych jej jednostek organizacyjnych.

§ 3 ust. 3 rozporządzenia:

Art. 86 ust. 2a ustawy odnosi się do sytuacji, gdy podatnik nabywa towary i usługi, przeznaczone do wykorzystywania zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z określonymi wyjątkami, które przepis ten wskazuje). Natomiast gdy podatnik w ramach działalności gospodarczej wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz zwolnione z opodatkowania, powinien stosować uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Stanowią one uzupełnienie przepisów art. 86 ustawy.

W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy (tzw. prewspółczynnik) oraz – w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku – w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że modernizują Państwo węzeł sanitarny męski w pływalni miejskiej w (…), który będzie wykorzystywany:

1.do działalności opodatkowanej – odpłatne korzystanie z pływalni przez osoby fizyczne i szkoły nauki pływania, odpłatne korzystanie przez szkoły niebędące jednostkami budżetowymi Gminy, odpłatne korzystanie z sauny itp.

2.do działalności niepodlegającej opodatkowaniu – lekcje wychowania fizycznego organizowane przez szkoły podstawowe z terenu miasta i gminy (…), a także organizacja zawodów sportowych, imprez o charakterze sportowo-kulturalnym i innych zadań statutowych.

Po zakończeniu realizacji inwestycji przekażą ją Państwo w zarządzanie swojej jednostce budżetowej – OSiR.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dotyczących zakupów związanych z realizacją zadania „(…)”.

Podstawowym warunkiem odliczenia podatku VAT jest związek nabywanych towarów i usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych. W celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności powinni Państwo przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, to na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje Państwu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi. Natomiast nie mają Państwo tego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych przez Państwa wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu oraz zwolnionych od podatku.

Gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez Państwa działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, powinni Państwo ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy (tzw. prewspółczynnik) zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. Jeśli wystąpią także czynności zwolnione od podatku, należy zastosować również przepisy art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Jednostki samorządu terytorialnego realizują określone zadania przy pomocy swoich jednostek organizacyjnych. Mimo że podatnikiem VAT jest Gmina, uzasadnione jest, aby wyliczać kwotę podatku naliczonego podlegającego odliczeniu przez jednostkę samorządu terytorialnego w oparciu o sposób określenia proporcji, obliczony odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej.

Wskazali Państwo, że nie jest możliwe bezpośrednie przyporządkowanie poszczególnych wydatków poniesionych w ramach prowadzonej inwestycji do jednego rodzaju wykonywanej działalności (opodatkowanej VAT lub niepodlegającej VAT), z uwagi na wszechstronne wykorzystanie obiektu. Działalność w zmodernizowanym obiekcie będzie prowadzić OSiR – jednostka budżetowa.

W tej sytuacji przysługuje Państwu częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupów związanych z realizacją zadania „(…)”. Do wyliczenia podatku naliczonego powinni Państwo zastosować prewspółczynnik – czyli proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy – właściwy dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej Inwestycję, tj. OSiR, wyliczony zgodnie z § 3 ust. 3 rozporządzenia.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.