Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z dostawą i montażem wodomierzy na rzecz Odbiorców zewnętrznych. Uzupełnili Państwo wniosek 22 października 2025 r. (wpływ 22 października 2025 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1465 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”), Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządnie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

Obecnie w strukturze organizacyjnej Gminy występują jednostki organizacyjne mające status jednostek budżetowych, zajmujące się m.in. oświatą, pomocą społeczną itp. Ponadto, w strukturze organizacyjnej Gminy funkcjonuje również Gminny Zakład Wodociągów i Kanalizacji w (...) (dalej: „Zakład”), działający w formie samorządowego zakładu budżetowego. Jednocześnie, Gmina nie wyklucza w przyszłości likwidacji bądź tworzenia jednostek budżetowych lub samorządowych zakładów budżetowych celem realizacji jej zadań jako jednostki samorządu terytorialnego. Wszystkie te jednostki budżetowe i zakłady budżetowe Gminy będą dalej zwane łącznie jako: „Jednostki organizacyjne”.

W ramach struktury organizacyjnej Gminy działa także urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego jaką jest Gmina, tj. Urząd Gminy (...) (dalej: „Urząd” lub „UG”).

Jednostki organizacyjne objęte są centralizacją rozliczeń VAT i wykazują osiągany obrót łącznie z Urzędem w jednej deklaracji VAT (pliku JPK_V7M) składanej z podaniem danych Gminy.

Gmina w zakresie swojej działalności świadczy usługi m.in. w zakresie dostarczania wody.

Usługi dostarczania wody świadczone są/mogą być na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców oraz innych instytucji spoza scentralizowanej dla celów VAT struktury organizacyjnej Gminy, dalej nazywanych w złożonym wniosku łącznie: „Odbiorcami zewnętrznymi”.

Gmina wskazuje, że świadczenie usług w zakresie dostawy wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych odbywa się na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych.

Dostawa wody ma/może mieć jednak miejsce również w ramach struktury organizacyjnej Gminy, tj. woda dostarczana jest/może być:

-do scentralizowanych dla celów VAT Jednostek organizacyjnych oraz

-w ramach zużycia własnego Gminy, tj. do budynku Urzędu oraz w ramach zużycia w obiektach (zasadniczo nieruchomościach komunalnych Gminy), za które Gmina nie pobiera wynagrodzenia od innych podmiotów (mieszkańców, przedsiębiorców oraz innych instytucji spoza scentralizowanej dla celów VAT struktury organizacyjnej Gminy).

W dalszej części złożonego wniosku ww. podmioty, tj. scentralizowane dla celów VAT Jednostki organizacyjne, Urząd, obiekty w zakresie zużycia, od którego Gmina nie pobiera wynagrodzenia od innych podmiotów spoza scentralizowanej dla celów VAT struktury organizacyjnej Gminy nazywane będą łącznie „Odbiorcami wewnętrznymi”.

Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura wodociągowa, a jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie tą infrastrukturą jest Zakład.

Opis przedmiotu wniosku

Wnioskodawca zakresem wniosku obejmuje wyłącznie wydatki inwestycyjne związane z dostawą i montażem wodomierzy na rzecz Odbiorców zewnętrznych, stanowiących element infrastruktury wodociągowej, która powstanie w ramach realizacji inwestycji pn.: (...) – dalej określaną w złożonym wniosku jako: „Infrastruktura”.

Należy podkreślić, że Infrastruktura wykorzystywana będzie w ramach działalności Zakładu, który za pomocą tej Infrastruktury będzie wykonywał w szczególności zadania z zakresu dostawy wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych – wodomierze umożliwiają określenie ilości metrów sześciennych zużytej wody, co stanowi podstawę do obciążenia Odbiorców zewnętrznych za świadczone przez Gminę usługi.

Gmina informuje, że w ramach ww. inwestycji zamontowane zostaną również wodomierze na rzecz Odbiorców wewnętrznych, Gmina może ponieść także wydatki ogólne na realizację inwestycji, dotyczące zarówno wodomierzy montowanych na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i Odbiorców wewnętrznych, względem których nie będzie możliwe zastosowanie alokacji bezpośredniej – niemniej, Gmina podkreśla, że wydatki te nie stanowią przedmiotu złożonego wniosku. Gmina ponownie podkreśla, że przedmiotem wniosku są wydatki ponoszone w ramach ww. inwestycji, związane bezpośrednio i wyłącznie z dostawą oraz montażem wodomierzy na rzecz Odbiorców zewnętrznych, nazywane dalej łącznie w złożonym wniosku: „Wydatkami”.

Ww. Wydatki inwestycyjne będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców i usługodawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona będzie jako nabywca towarów i usług.

Planowany sposób wykorzystania Infrastruktury

Ponoszenie Wydatków służy/będzie służyć przede wszystkim realizacji zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty obejmujących sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę (stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym). Zadania te Gmina realizuje/realizować będzie za pośrednictwem Zakładu. Infrastruktura nie będzie przedmiotem nieodpłatnego udostępnienia ani też dzierżawy.

Przy pomocy Infrastruktury, Gmina świadczy/będzie świadczyć odpłatne usługi dostawy wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych. Gmina jest w stanie precyzyjnie wskazać wydatki ponoszone na Infrastrukturę wykorzystywaną w ww. sposób, w szczególności Gmina ponownie podkreśla, że nie obejmuje zakresem złożonego wniosku wydatków ponoszonych na Infrastrukturę wykorzystywaną na rzecz Odbiorców wewnętrznych oraz wykorzystywaną jednocześnie na rzecz Odbiorców wewnętrznych, jak i zewnętrznych.

W związku ze świadczeniem usług dostawy wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych, Gmina wystawia/będzie wystawiać na ich rzecz faktury VAT oraz będzie pobierać stosowne opłaty. VAT należny z tytułu pobieranych opłat wykazywany jest/będzie przez Gminę w składanych przez nią deklaracjach.

Wydatki, stanowiące przedmiot złożonego wniosku, będą ponoszone wyłącznie w związku taką częścią infrastruktury wodociągowej (Infrastrukturą), która służyć ma wyłącznie świadczeniu usług dostawy wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych (w szczególności, Wydatki nie obejmują Infrastruktury służącej, nawet w części, dostawie wody do Odbiorców wewnętrznych).

Końcowo, Gmina wskazuje, że na podstawie art. 27 ust. 5 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 757 ze zm.), określenie ilości odprowadzonych ścieków (w m³) może zostać ustalone w oparciu o odczyty zużycia wody z wodomierzy, co stosowane jest również w Gminie – niemniej, Gmina podkreśla, że same wodomierze stanowią wyłącznie element Infrastruktury wodociągowej.

Reasumując, Gmina wskazuje, że Wydatki objęte złożonym wnioskiem dotyczą Infrastruktury wykorzystywanej wyłącznie w celu dostawy wody do opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Odbiorców zewnętrznych.

Uzupełnili Państwo wniosek poprzez doprecyzowanie opisu sprawy o informację, że usługi dostarczania wody świadczone przez Gminę na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

Pytanie

Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących przedstawione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wydatki?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, Gminie przysługuje/będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących przedstawione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wydatki.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Pojęcie podatnika VAT

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania, na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

W świetle tego zapisu, działalność Gminy polegająca na realizacji odpłatnych usług dostarczania wody jest działalnością gospodarczą („wszelka działalność usługodawców”).

Czynności podlegające opodatkowaniu VAT

Stosownie natomiast do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług, na gruncie ustawy o VAT, uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów.

W konsekwencji, należy uznać, iż świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie dostawy wody stanowi czynności podlegające opodatkowaniu VAT wykonywane w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej.

Zważywszy natomiast, że ani ustawa o VAT, ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności dostawy wody, czynności te nie będą podlegać takiemu zwolnieniu.

Stanowisko organów podatkowych

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie, przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lutego 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.759.2022.2.DK, w której Organ zgodził się w pełni ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym „świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków stanowi/stanowić będzie czynności podlegające opodatkowaniu VAT wykonywane w ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej. Zważywszy natomiast, że ani ustawa o VAT, ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności dostarczania wody czy odprowadzania ścieków, czynności powyższe nie będą podlegać takiemu zwolnieniu”.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 września 2020 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.428.2020.2.PM, w której w zasadniczo analogicznym stanie faktycznym stwierdzono, że: „w związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury wodociągowej do działalności gospodarczej oraz działalności innej niż gospodarcza, odliczając podatek naliczony z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne i bieżące Gmina ma prawo zastosować przedstawiony w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym prewspółczynnik metrażowy oparty na udziale dostarczonej wody w m³ do Obiorców zewnętrznych w całości dostarczonej wody w m³, tj. łącznie do Obiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych (tzw. prewspółczynnik „metrażowy”)”.

Oprócz powyższych interpretacji, stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w wielu innych interpretacjach, przykładowo w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia:

-28 października 2022 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.404.2022.3.HW,

-21 października 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.551.2022.1.APR,

-19 października 2022 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.470.2022.2.AW,

-1 września 2022 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.260.2022.2.MBN,

-30 listopada 2021 r., sygn. 0113-KDIPT-3.4012.792.2021.1.ALN.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, opisane czynności dostawy wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowią działalność gospodarczą opodatkowaną VAT.

Końcowo Gmina wskazuje, że na jej rzecz została wydana interpretacja indywidualna DKIS z dnia 7 października 2024 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.368.2024.2.DS, w której DKIS zasadniczo potwierdził powyższe, tj. uznał, że świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie dostawy wody stanowi działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

Prawo do odliczenia w świetle ustawy o VAT

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji).

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

·zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

·pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Spełnienie przesłanek odliczenia pełnego

Ponoszone przez Gminę Wydatki na Infrastrukturę będą niezbędne do tego, aby Gmina mogła świadczyć usługi dostawy wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych. Usługi te, w ocenie Wnioskodawcy, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT i niekorzystającymi ze zwolnienia z tego podatku. Jednocześnie Wydatki nie będą wykorzystywane w szczególności do świadczenia przez Gminę usług dostawy wody do Odbiorców wewnętrznych.

W konsekwencji, w opinii Gminy, z uwagi na fakt, iż istnieć będzie ścisły związek pomiędzy Wydatkami dotyczącymi Infrastruktury, które będą ponoszone przez Gminę a wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi VAT, tj. usługami dostawy wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych, na podstawie umów cywilnoprawnych, Gminie będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego, który będzie wykazywany na fakturach dokumentujących wydatki poniesione w tym zakresie.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Skoro Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana jest uiszczać VAT należny z tytułu świadczonych usług, powinna ona mieć prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość ich świadczenia.

Gmina w tym miejscu chciałaby zwrócić szczególną uwagę na interpretacje indywidualne, wydane w analogicznych stanach faktycznych, w których Dyrektor KIS zgodził się, co do istnienia prawa jednostki samorządu terytorialnego do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na dostawę i montaż wodomierzy, służących do pomiaru wody zużytej przez podmioty niewchodzące w skład struktury organizacyjnej danej JST, świadczącej te usługi, m.in.:

·interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 kwietnia 2025 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.148.2025.2.AK: „Wobec powyższego stwierdzam, że stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje i będzie Państwu przysługiwało prawo do pełnego (100%) odliczenia podatku naliczonego VAT od wydatków poniesionych przez Gminę na realizację zadania oraz z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z funkcjonowaniem inwestycji polegającej na zakupie i montażu wodomierzy w miejscowościach (...). Prawo to będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z treści art. 88 ustawy”.

·interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 stycznia 2025 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.807.2024.1.EK: „Gmina jest/będzie uprawniona do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z zakupem i montażem wodomierzy, które będą służyć wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych, tj. nie będą służyć do dostawy wody do Odbiorców wewnętrznych. Przy czym, zaznaczyć należy, że prawo do odliczenia będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z treści art. 88 ustawy”.

·interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 listopada 2024 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.767.2024.1.AG: „(...) w związku z wykorzystaniem przez Państwa wodomierzy wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych, przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących Wydatków inwestycyjnych związanych z zakupem i montażem wodomierzy. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku są/będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. działają/będą działali Państwo jako podatnik VAT, a wydatki związane z realizacją ww. inwestycji służą/będą służyć wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem”.

·interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 29 września 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.533.2023.1.RG: „(...) w związku z wykorzystaniem przez Państwa wodomierzy wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych, będzie przysługiwało Państwu prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących Wydatków inwestycyjnych związanych z zakupem i montażem wodomierzy. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. będą Państwo działali jako podatnik VAT, a wydatki związane z realizacją ww. inwestycji będą służyć wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem”.

Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w utrwalonej linii interpretacyjnej, czego przykładem mogą być m.in.:

·interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 grudnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.522.2024.1.AK, w której wskazano, że: „przysługuje/będzie Państwu przysługiwało – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego od Wydatków związanych z Infrastrukturą, która służy/będzie służyć wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług dostawy wody/odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych. Prawo to przysługuje/będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy”.

·interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 października 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.529.2023.1.OS, w której Organ stwierdził, że: „przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki inwestycyjne i bieżące związane wyłącznie z Infrastrukturą, która jest/będzie wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych”.

·interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 lipca 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.388.2022.2.SM, w której wskazano, że: „Odnosząc się natomiast do wydatków ponoszonych na realizację projektu pn. «...» w części obejmującej przebudowę wraz z rozbudową kanalizacji sanitarnej oraz budowę odcinków sieci wodociągowej na terenie Państwa Gminy, które – jak wynika z wniosku – będą wykorzystywanie wyłącznie do działalności gospodarczej i w ramach tej działalności wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to – jako zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi podatku od towarowi usług – będzie Państwu przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do ww. wydatków, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Przy czym prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy”.

·interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 marca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.50.2019.1.WL, w której wskazano, że „(...) w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ – jak wynika z powyższego rozstrzygnięcia w zakresie pytania nr 1, Gmina wykorzystuje/będzie wykorzystywała przedmiotową infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ponadto, Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W konsekwencji, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących związanych z infrastrukturą, która służy/będzie służyć Gminie do świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców zewnętrznych i nie służy/nie będzie służyć do dostawy wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców wewnętrznych, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy”.

Gmina zaznacza, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina przytacza orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny’’.

W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku, że przysługuje/będzie przysługiwać jej pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących przedstawione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wydatki (tj. wydatki inwestycyjne związane z Infrastrukturą służącą dostawie wody wyłącznie na rzecz Odbiorców zewnętrznych).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

·podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153):

W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym:

Na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Według art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). W tym tylko zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Oznacza to, że w pozostałym zakresie np. w zakresie zadań własnych nałożonych na gminę na podstawie odrębnych przepisów, jednostki samorządu terytorialnego nie występują jako podatnicy podatku, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki.

Zaznaczyć również należy, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Zatem, w celu odliczenia podatku naliczonego, podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od podatku i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że:

•są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT;

•przedmiotem wniosku są wydatki ponoszone w ramach inwestycji pn.: (…), związane bezpośrednio i wyłącznie z dostawą oraz montażem wodomierzy na rzecz Odbiorców zewnętrznych;

•zakres złożonego wniosku nie obejmuje wydatków ponoszonych na Infrastrukturę wykorzystywaną na rzecz Odbiorców wewnętrznych oraz wykorzystywaną jednocześnie na rzecz Odbiorców wewnętrznych, jak i zewnętrznych;

•Gmina jest w stanie precyzyjnie wskazać wydatki ponoszone na Infrastrukturę wykorzystywaną w ww. sposób;

•przy pomocy części Infrastruktury wodociągowej, Gmina świadczy/będzie świadczyć odpłatne usługi dostawy wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych;

•świadczenie usług w zakresie dostawy wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych odbywa się na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych;

•w związku ze świadczeniem usług dostawy wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych, Gmina wystawia/będzie wystawiać na ich rzecz faktury VAT oraz będzie pobierać stosowne opłaty. VAT należny z tytułu pobieranych opłat wykazywany jest/będzie przez Gminę w składanych przez nią deklaracjach;

•usługi dostarczania wody świadczone przez Gminę na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku;

•wydatki inwestycyjne będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców i usługodawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona będzie jako nabywca towarów i usług;

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości od wydatków inwestycyjnych związanych z zakupem i montażem wodomierzy, które służą/będą służyć wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych.

Jak wynika z powołanych przepisów prawa, obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT zostały/zostaną zatem spełnione. Z okoliczności sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a wydatki związane z zakupem i montażem wodomierzy są/będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Usługi dostarczania wody świadczone przez Gminę na rzecz Odbiorców zewnętrznych – jak sami Państwo wskazali – stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku. Infrastruktura wodociągowa, będąca przedmiotem złożonego wniosku, wykorzystywana jest/będzie przez Państwa bowiem wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych, tj. nie będzie w żadnym zakresie wykorzystywana w związku z doprowadzaniem wody do Odbiorców wewnętrznych. Ponadto, wydatki związane z zakupem i montażem wodomierzy są/będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami, na których Gmina oznaczona jest/będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Podsumowując, stwierdzam, że Gmina – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – jest/będzie uprawniona do pełnego (100%) odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z zakupem i montażem wodomierzy, które służą/będą służyć wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych, tj. nie będą służyć do dostawy wody do Odbiorców wewnętrznych. Przy czym, zaznaczyć należy, że prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje/będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z treści art. 88 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

·zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wskazuję, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.