Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania odpłatnych usług udostępniania części komercyjnej Budynku na rzecz dzierżawcy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych przez Gminę związanych z zakupem wyposażenia części komercyjnej Budynku oraz pracami wykończeniowymi prowadzonymi w części komercyjnej Budynku.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina (...) (dalej: „Gmina”) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: VAT) jako podatnik VAT czynny.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 z późn. zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”), Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.

Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła wspólne, scentralizowane rozliczenia podatku VAT wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi.

W 2024 r. Gmina realizowała inwestycję pn. „(...)” (dalej: „Inwestycja”) polegającą na budowie budynku wielofunkcyjnego.

Inwestycja została zrealizowana w części ze środków własnych Gminy oraz w części ze środków pochodzących z dofinansowania z Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych.

Wydatki związane z realizacją Inwestycji były/są każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców i usługodawców na Gminę fakturami, na których Gmina była/jest oznaczona jako nabywca towarów i usług. Gmina nie dokonała dotychczas odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z Inwestycją.

W ramach Inwestycji powstał budynek składający się z dwóch odrębnych części, tj. części sportowej oraz części komercyjnej (dalej: „Budynek”).

W części sportowej Budynku znajdują się szatnie sportowe, pomieszczenia sanitarne i toalety, siłownia oraz sauna. Część ta była przez Gminę budowana z zamiarem jej nieodpłatnego udostępnienia lokalnemu klubowi sportowemu X (...) (dalej: X).

W części komercyjnej Budynku mieści się kręgielnia oraz powierzchnia przeznaczona na prowadzenie lokalu usługowego - baru z zapleczem gastronomicznym i wydzieloną salą dla gości. W części tej znajdują się również dwie toalety, jedna przeznaczona dla personelu i druga dla klientów lokalu oraz korytarz do przemieszczania się pracowników lokalu pomiędzy salą a zapleczem kuchennym i drugi korytarz do poruszania się klientów po lokalu.

Część sportowa oraz część komercyjna znajdujące się w Budynku są od siebie całkowicie wydzielone i posiadają odrębne wejścia. W Budynku nie ma części wspólnych, tj. części, które przypisane byłyby zarówno do części sportowej, jak i do części komercyjnej, np. wspólny korytarz, ciąg komunikacyjny czy pomieszczenia gospodarcze. Brak jest możliwości przejścia wewnątrz Budynku z jednej części do drugiej.

Budynek został oddany do użytkowania na podstawie dokumentu OT z 31 grudnia 2024 r.

Na moment oddania Budynku do użytkowania z dniem 31 grudnia 2024 r. ukończona i w pełni wyposażona została jedynie część sportowa Budynku i od tego momentu część sportowa Budynku jest nieodpłatnie udostępniana przez Gminę X. Część sportowa Budynku nie jest ogólnie dostępna dla lokalnej społeczności. Dostęp do niej i możliwość korzystania z niej ma wyłącznie X.

Część komercyjna Budynku na moment oddania Budynku do użytkowania 31 grudnia 2024 r. nie została jeszcze ukończona. Część ta wymagała bowiem przeprowadzenia odpowiednich prac wykończeniowych i montażowych oraz zakupu stosownego wyposażenia, celem dostosowania pomieszczeń części komercyjnej do ich planowanego charakteru.

Gmina w 2025 r. ponosiła zatem nakłady na odpowiednie przystosowanie tej części Budynku na potrzeby utworzenia w niej lokalu usługowego z kręgielnią.

Tym samym, dotychczas część komercyjna Budynku nie była faktycznie oddana do użytkowania, tj. nie była wykorzystywana w jakikolwiek sposób, gdyż wymagała ona poniesienia przez Gminę dodatkowych środków związanych z przeprowadzeniem prac wykończeniowych oraz zakupem odpowiedniego sprzętu.

Zgodnie z pierwotnie przyjętymi przez Gminę założeniami, po zakończeniu prac wykończeniowych Gmina zamierzała ogłosić przetarg na dzierżawę części komercyjnej Budynku i wydzierżawić całą część komercyjną zainteresowanemu podmiotowi trzeciemu.

Na mocy Zarządzenia Nr (...) Wójta Gminy (...) z 9 lipca 2025 r. w sprawie ogłoszenia wykazu nieruchomości przeznaczonej do wydzierżawienia, ustalono i podano do publicznej wiadomości informację o przetargu na dzierżawę nieruchomości lokalowej o łącznej powierzchni użytkowej 200,71 m² w pełni wyposażonej, przeznaczonej na zaplecze gastronomiczne i kręgielnię, znajdującej się w Budynku. Gmina wybierze dzierżawcę części komercyjnej Budynku, który zaoferuje najwyższą kwotę czynszu dzierżawnego. Jako cenę wywoławczą czynszu dzierżawnego Gmina wskazała kwotę 4.000 zł netto.

Podsumowując Budynek jest/będzie wykorzystywany w ten sposób, że część sportowa Budynku jest/będzie w całości nieodpłatnie udostępniona X w ramach czynności, które Gmina traktuje jako niepodlegające opodatkowaniu VAT, natomiast część komercyjna Budynku będzie w całości udostępniona odpłatnie na podstawie umowy dzierżawy zainteresowanemu podmiotowi trzeciemu w ramach czynności, która zdaniem Gminy podlega opodatkowaniu VAT i nie korzysta ze zwolnienia z VAT).

Tak jak zostało to wskazane powyżej w Budynku brak jest powierzchni wspólnej, związanej jednocześnie z częścią sportową i częścią komercyjną Budynku. Gmina jest w stanie dokładnie wyodrębnić, jaka powierzchnia Budynku jest/będzie udostępniana odpłatnie dzierżawcy, a jaka powierzchnia Budynku użytkowana będzie nieodpłatnie.

Gmina zasadniczo nie jest w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej wydatków związanych z realizacją przedmiotowej Inwestycji, tj. nie jest w stanie przyporządkować kosztów związanych z budową Budynku (takich jak roboty budowlane, materiały związane z wzniesieniem budynku, koszty inspektorów nadzoru) wyłącznie do części komercyjnej Budynku lub wyłącznie do części sportowej Budynku. Niniejszy wniosek nie dotyczy takich wydatków. Wydatki te są przedmiotem odrębnego zapytania Gminy.

Niemniej jednak Gmina jest w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej wydatków związanych z zakupem wyposażenia części komercyjnej Budynku oraz pracami wykończeniowymi prowadzonymi w części komercyjnej Budynku.

Niniejszy wniosek dotyczy zatem wyłącznie takich wydatków, które Gmina wykorzystuje/będzie wykorzystywać wyłącznie do działalności, która zdaniem Gminy podlega opodatkowaniu VAT i nie korzysta ze zwolnienia z VAT.

Gmina nie dokonywała dotychczas odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją Inwestycji, w tym wydatków związanych z zakupem wyposażenia części komercyjnej Budynku oraz pracami wykończeniowymi prowadzonymi w części komercyjnej Budynku.

Pytania

1)Czy odpłatne udostępnienie części komercyjnej Budynku na rzecz dzierżawcy będzie stanowić po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku?

2)Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych przez Gminę związanych z zakupem wyposażenia części komercyjnej Budynku oraz pracami wykończeniowymi prowadzonymi w części komercyjnej Budynku?

Państwa stanowisko w sprawie

1)Odpłatne udostępnienie części komercyjnej Budynku na rzecz dzierżawcy będzie stanowić po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

2)Gminie przysługuje/będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych przez Gminę związanych z zakupem wyposażenia części komercyjnej Budynku oraz pracami wykończeniowymi prowadzonymi w części komercyjnej Budynku.

Ad. 1 i 2.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT.

Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

W świetle powyższych regulacji, w przypadku działań podejmowanych przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, działa ona w roli podatnika VAT.

Jednocześnie, mając na uwadze, iż umowa najmu jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 z późn. zm.), w opinii Gminy, w ramach wykonywania przedmiotowej czynności, tj. odpłatnego udostępniania części komercyjnej Budynku na rzecz dzierżawcy na podstawie umowy dzierżawy, Gmina działa w roli podatnika VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż, co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów.

W konsekwencji, w związku z faktem, że czynność najmu nie stanowi dostawy towaru, stanowi ona usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Mając zatem na uwadze, iż Gmina świadczyć będzie usługę dzierżawy części komercyjnej Budynku na rzecz dzierżawcy za wynagrodzeniem i tym samym działać będzie w tym zakresie w roli podatnika VAT, przedmiotowa czynność podlega opodatkowaniu VAT.

Jednocześnie, w opinii Gminy czynność ta nie korzysta ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z tego podatku.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 8 stycznia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.851.2019.1.MD, organ wskazał, że „W rozpatrywanej sprawie, wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą opodatkowania odpłatnych usług wynajmu/udostępniania obiektów sportowych na rzecz podmiotów zewnętrznych. (...) odpłatne udostępnianie obiektów sportowych podmiotom zewnętrznym realizowane jest w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a Gmina, realizując te czynności, wystąpi w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji odpłatne, komercyjne udostępnienie obiektów sportowych wpisuje/będzie wpisywać się w definicję usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, a zatem podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. (...) Podsumowując, świadczenie przez Gminę odpłatnych usług w zakresie udostępniania obiektów sportowych na rzecz podmiotów zewnętrznych jest/będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług według właściwej dla nich stawki. Tym samym, ww. usługi nie korzystają/nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT”.

Reasumując, zdaniem Gminy, odpłatne udostępnianie przez Gminę części komercyjnej Budynku na podstawie umowy cywilnoprawnej na rzecz dzierżawcy stanowić będzie po stronie Gminy odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Celem odliczenia podatku VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1)wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika VAT,

2)wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT,

3)nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Innymi słowy, obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego możliwe jest jedynie przez podmiot, który występuje w tym zakresie w roli podatnika VAT. Jednocześnie prawo do odliczenia przysługuje jedynie od wydatków poniesionych przez podatnika w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT wg różnych stawek.

Należy zauważyć, że ustawodawca w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, nie uzależnia prawa do odliczenia VAT od związku dokonywanych zakupów z obecnie wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT.

Wystarczającym argumentem do odliczenia VAT naliczonego jest fakt, iż towary i usługi nabyte zostały w celu ich wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej podatnika. Jednocześnie należy mieć na uwadze, iż podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie musi czekać do momentu aż nabyty towar lub usługa zostaną faktycznie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Jak zostało to wskazane w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego część komercyjna Budynku będzie w całości udostępniona odpłatnie na podstawie umowy dzierżawy zainteresowanemu podmiotowi trzeciemu w ramach czynności, która zdaniem Gminy podlega opodatkowaniu VAT i nie korzysta ze zwolnienia z VAT.

Gmina jest/będzie w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej wydatków związanych z zakupem wyposażenia części komercyjnej Budynku oraz pracami wykończeniowymi prowadzonymi w części komercyjnej Budynku.

Niniejszy wniosek dotyczy zatem wyłącznie takich wydatków, które Gmina wykorzystuje/będzie wykorzystywać wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT i niepodlegającej zwolnieniu z VAT.

Tym samym, zdaniem Gminy, wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego zostaną spełnione.

Gmina działa jako podatnik VAT, a wydatki związane z zakupem wyposażenia części komercyjnej Budynku oraz pracami wykończeniowymi prowadzonymi w części komercyjnej Budynku służą/będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.

W konsekwencji, w ocenie Gminy, przysługuje/będzie przysługiwać jej pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych przez Gminę związanych z zakupem wyposażenia części komercyjnej Budynku oraz pracami wykończeniowymi prowadzonymi w części komercyjnej Budynku.

Gmina pragnie zaznaczyć, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał lub TSUE) oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych. Skoro Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana jest/będzie uiszczać VAT należny z tytułu świadczonych usług, powinna ona mieć prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość ich świadczenia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

6) towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii;

22) sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego. Stronami tego stosunku są:

• odbiorca (nabywca) usługi, oraz
• podmiot świadczący usługę.

Świadczenie jest odpłatne, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi wypłacane jest wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że ze stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Aby czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina realizowała inwestycję pn. „(...)” polegającą na budowie budynku wielofunkcyjnego. W ramach Inwestycji powstał budynek składający się z dwóch odrębnych części, tj. części sportowej oraz części komercyjnej. W części komercyjnej Budynku mieści się kręgielnia oraz powierzchnia przeznaczona na prowadzenie lokalu usługowego - baru z zapleczem gastronomicznym i wydzieloną salą dla gości. W części tej znajdują się również dwie toalety, jedna przeznaczona dla personelu i druga dla klientów lokalu oraz korytarz do przemieszczania się pracowników lokalu pomiędzy salą a zapleczem kuchennym i drugi korytarz do poruszania się klientów po lokalu. Część sportowa oraz część komercyjna znajdujące się w Budynku są od siebie całkowicie wydzielone i posiadają odrębne wejścia. W Budynku nie ma części wspólnych, tj. części, które przypisane byłyby zarówno do części sportowej, jak i do części komercyjnej, np. wspólny korytarz, ciąg komunikacyjny czy pomieszczenia gospodarcze. Brak jest możliwości przejścia wewnątrz Budynku z jednej części do drugiej. Część komercyjna Budynku na moment oddania Budynku do użytkowania 31 grudnia 2024 r. nie została jeszcze ukończona. Część ta wymagała bowiem przeprowadzenia odpowiednich prac wykończeniowych i montażowych oraz zakupu stosownego wyposażenia, celem dostosowania pomieszczeń części komercyjnej do ich planowanego charakteru. Gmina w 2025 r. ponosiła zatem nakłady na odpowiednie przystosowanie tej części Budynku na potrzeby utworzenia w niej lokalu usługowego z kręgielnią. Tym samym, dotychczas część komercyjna Budynku nie była faktycznie oddana do użytkowania, tj. nie była wykorzystywana w jakikolwiek sposób, gdyż wymagała ona poniesienia przez Gminę dodatkowych środków związanych z przeprowadzeniem prac wykończeniowych oraz zakupem odpowiedniego sprzętu Zgodnie z pierwotnie przyjętymi przez Gminę założeniami, po zakończeniu prac wykończeniowych Gmina zamierzała ogłosić przetarg na dzierżawę części komercyjnej Budynku i wydzierżawić całą część komercyjną zainteresowanemu podmiotowi trzeciemu. Gmina zasadniczo nie jest w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej wydatków związanych z realizacją przedmiotowej Inwestycji, tj. nie jest w stanie przyporządkować kosztów związanych z budową Budynku (takich jak roboty budowlane, materiały związane z wzniesieniem budynku, koszty inspektorów nadzoru) wyłącznie do części komercyjnej Budynku lub wyłącznie do części sportowej Budynku. Niniejszy wniosek nie dotyczy takich wydatków. Wydatki te są przedmiotem odrębnego zapytania Gminy. Niemniej jednak Gmina jest w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej wydatków związanych z zakupem wyposażenia części komercyjnej Budynku oraz pracami wykończeniowymi prowadzonymi w części komercyjnej Budynku. Niniejszy wniosek dotyczy zatem wyłącznie takich wydatków, które Gmina wykorzystuje/będzie wykorzystywać wyłącznie do działalności, która zdaniem Gminy podlega opodatkowaniu VAT i nie korzysta ze zwolnienia z VAT. Gmina nie dokonywała dotychczas odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją Inwestycji, w tym wydatków związanych z zakupem wyposażenia części komercyjnej Budynku oraz pracami wykończeniowymi prowadzonymi w części komercyjnej Budynku.

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy odpłatne udostępnienie części komercyjnej Budynku na rzecz dzierżawcy będzie stanowić po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071):

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Umowa dzierżawy jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest umową cywilnoprawną, która nakłada na strony - zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę - określone przepisami obowiązki. Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu dzierżawy przez dzierżawcę.

W odniesieniu do tej czynności nie działają Państwo jako organ władzy publicznej i nie mogą Państwo skorzystać z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

Wykonując cywilnoprawną umowę dzierżawy, występują Państwo w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Czynność odpłatnej dzierżawy części komercyjnej Budynku na rzecz dzierżawcy będzie stanowić usługę, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na dzierżawie ww. majątku na rzecz zewnętrznych podmiotów, za którą jest pobierane wynagrodzenie, w związku z czym usługa ta nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Zatem odpłatne udostępnienie części komercyjnej Budynku na rzecz dzierżawcy na podstawie umowy dzierżawy będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także, czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych przez Gminę związanych z zakupem wyposażenia części komercyjnej Budynku oraz pracami wykończeniowymi prowadzonymi w części komercyjnej Budynku.

Podstawowe zasady odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy:

• odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz
• towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona zasada wyklucza możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeśli związany jest z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych (czyli zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie zatem do cytowanych przepisów, na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W przedmiotowej sprawie są/będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, które warunkują prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Jak wskazali Państwo we wniosku, są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Gmina jest/będzie w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej wydatków związanych z zakupem wyposażenia części komercyjnej Budynku oraz pracami wykończeniowymi prowadzonymi w części komercyjnej Budynku. Ponadto, część komercyjna Budynku będzie przez Państwa odpłatnie udostępniona na rzecz dzierżawcy na podstawie umowy dzierżawy, która będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystająca ze zwolnienia od podatku, tj. część komercyjna budynku będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem mają/będą Państwo mieli prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione przez Państwa związanych z zakupem wyposażenia części komercyjnej Budynku oraz pracami wykończeniowymi prowadzonymi w części komercyjnej Budynku.

Odliczenie jest/będzie możliwe pod warunkiem tego, że nie zaistnieją przesłanki negatywne zawarte w art. 88 ustawy.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny i zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał/pokrywać się będzie ze stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że wysokość czynszu dzierżawnego będzie odbiegała od realiów rynkowych, interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Odnośnie powołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego, co do zasady, wydawane są w indywidualnych sprawach, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.