Interpretacja indywidualna z dnia 16 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4015.167.2022.1.AD
Temat interpretacji
Będzie miał Pan prawo do skorzystania z ulgi mieszkaniowej na podstawie art. 16 upsd w związku z nabyciem własności lokalu mieszkalnego tytułem spadku 1, nawet jeżeli w toczącym postępowaniu spadkowym będzie potwierdzone, że jest Pan właścicielem innego lokalu mieszkalnego. Warunki ulgi są badane na dzień nabycia a nie powstania obowiązku podatkowego.
Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od spadków i darowizn jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
30 listopada 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 30 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od spadków i darowizn w zakresie możliwości skorzystania z ulgi mieszkaniowej. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Spadkobierca jest polskim rezydentem podatkowym i osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. W dniu (…) 2002 r. zmarła (…), która była babką Spadkobiercy, z tzw. grupy zerowej (dalej: spadkodawca 1). Głównym składnikiem spadku był lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość położony w Polsce (dalej: spadek 1). Stwierdzenie nabycia spadku nastąpiło na mocy aktu poświadczenia dziedziczenia sporządzonego przez notariusza (…) 2022 r. na podstawie testamentu. Spadkobierca w drodze dziedziczenia testamentowego nabył mieszkanie o powierzchni (…) metrów kwadratowych na własność. Spadkobierca nabył spadek na wyłączną własność. Spadkodawca 1 nie prowadziła działalności gospodarczej, była polskim rezydentem podatkowym.
W dniu (…) 2018 r. zmarł (…) – wuj matki Spadkobiercy (dalej: spadkodawca 2), który nie prowadził działalności gospodarczej i był polskim rezydentem podatkowym. Na skutek powyższego doszło do otwarcia drugiego spadku (dalej zwanego: spadek 2), do którego na mocy testamentu powołano Spadkobiercę w całości. W skład spadku 2 również wszedł lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość położony w Polsce o powierzchni (…) metrów2. Jest to jedyny składnik spadku 2 przedstawiający samodzielną wartość gospodarczą.
Postępowanie o stwierdzenie nabycia spadku 2 nie zakończyło się na chwilę sporządzenia zarejestrowanego aktu poświadczenia dziedziczenia obejmującego spadek 1. Postępowanie o stwierdzenie nabycia spadku 2 nie zakończyło się prawomocnie na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – w dniu (…) 2022 r. zostało wydanie nieprawomocne postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku przez Spadkobiercę. Postępowanie nie zakończyło się w okresie wcześniejszym, bowiem konieczne było ustalenie pełnego kręgu spadkobierców ustawowych w tym osób zamieszkałych za granicą. Postanowienie może nie stać się prawomocne w bieżącym roku kalendarzowym z uwagi na możliwość złożenia wniosku o jego uzasadnienie lub też jego ewentualne zaskarżenie.
Pytanie
Czy spadkodawca (winno być: Spadkobierca) ma prawo do skorzystania z ulgi mieszkaniowej przewidzianej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2007 r. w odniesieniu do lokalu mieszkalnego wchodzącego w skład spadku 1?
Pana stanowisko w sprawie
Pana zdaniem, może Pan skorzystać z ulgi mieszkaniowej uregulowanej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn w odniesieniu do lokalu mieszkalnego wchodzącego w skład spadku 1.
Wskazał Pan, że w myśl przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązujących do 1 stycznia 2007 r., ale stosowanych w postępowaniach spadkowych, w których zgon spadkodawcy nastąpił przed tą datą, powstaje obowiązek podatkowy dla zstępnych z grupy pierwszej, w tym z tzw. „grupy zerowej” (małżonkowie, rodzice, dzieci, wnuki).
Jedną z ulg opisanych w ustawie jest możliwość zastosowania ulgi mieszkaniowej i odliczenia od podstawy opodatkowania m.in. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość. Zwolnienie znajduje zastosowanie do powierzchni mieszkania do 110 m2 pod warunkiem spełnienia przesłanek o jakich mowa w art. 16 ust. 2 ww. ustawy.
Jednym z wymienionych warunków jest by spadkobiercy nie byli właścicielami innego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość (art. 16 ust. 2 pkt 2 cyt. ustawy).
W Pana przekonaniu, z uwagi na brak prawomocnego zakończenia postępowania o stwierdzenie nabycia spadku 2 może Pan skorzystać z ulgi mieszkaniowej uregulowanej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn w odniesieniu do lokalu mieszkalnego wchodzącego w skład spadku 1. Dopiero prawomocne postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku ureguluje w sposób bezsporny kwestię prawa własności mieszkania wchodzącego w skład spadku 2 i będzie mogło stanowić podstawę m.in. do ujawnienia jego praw w księdze wieczystej prowadzonej dla lokalu mieszkalnego wchodzącego w skład spadku 2.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 142 poz. 1514 ze zm.):
Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem spadku.
Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji pojęcia „spadek”, dlatego należy w tym zakresie odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.). W myśl art. 922 § 1 tej ustawy :
Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.
Zgodnie z art. 924 ww. ustawy :
Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.
Natomiast, stosownie do przepisu art. 925 Kodeksu cywilnego:
Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.
Stosownie do art. 1025 § 1 i 2 ww. ustawy:
Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.
Domniemywa się, że osoba, która uzyskała stwierdzenie nabycia spadku albo poświadczenie dziedziczenia, jest spadkobiercą.
Z powołanych powyżej przepisów wynika, że datą nabycia majątku w drodze dziedziczenia jest data otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy. Prawomocne postanowienie sądu lub akt poświadczenia dziedziczenia mają charakter deklaratoryjny i stwierdzają jedynie nabycie przez spadkobiercę spadku, które nastąpiło z chwilą śmierci spadkodawcy.
Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne należy stwierdzić, że opisane we wniosku nabycie tytułem dziedziczenia (spadku 1), nastąpiło w dacie śmierci Pana babki, tj. (…) 2002 r., zatem w sprawie mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.
Zgodnie bowiem z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 222 poz. 1629):
Do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01.01.2007 r.
Zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn :
Stosownie do art. 6 ust. 4 cyt. ustawy :
Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. Gdy nabycie w drodze darowizny nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przed organem podatkowym na okoliczność dokonania tej darowizny.
Zatem datą nabycia majątku w drodze dziedziczenia jest data otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy, natomiast obowiązek podatkowy powstaje z datą uprawomocnienia się postanowienia o nabyciu spadku lub z datą wpisu do Rejestru Spadkowego aktu poświadczenia dziedziczenia.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że (…) 2002 r. zmarła Pana babka (spadkodawca 1). Głównym składnikiem spadku był lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość (spadek 1). Stwierdzenie nabycia spadku nastąpiło na mocy aktu poświadczenia dziedziczenia sporządzonego (…) 2022. Na jego mocy nabył Pan mieszkanie o powierzchni (…) m2 na własność. W dniu (…) 2018 r. zmarł wuj Pana matki (spadkodawca 2). Na skutek powyższego doszło do otwarcia drugiego spadku (spadek 2). W skład spadku 2 również wszedł lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość o powierzchni (…) m2. Postępowanie o stwierdzenie nabycia spadku 2 nie zakończyło się na chwilę sporządzenia zarejestrowanego aktu poświadczenia dziedziczenia obejmującego spadek 1. Nieprawomocne postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku 2 zostało wydane (…) 2022 r.
Pana wątpliwości budzi czy może Pan skorzystać z ulgi mieszkaniowej określonej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn w związku z nabyciem lokalu mieszkalnego wchodzącego do spadku 1.
Stosownie do art. 16 ust. 1 ww. ustawy:
W przypadku nabycia budynku mieszkalnego lub jego części, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz wynikających z przydziału spółdzielni mieszkaniowych: prawa do domu jednorodzinnego lub prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym:
1)w drodze spadku lub darowizny przez osoby zaliczane do I grupy podatkowej,
2)w drodze spadku przez osoby zaliczane do II grupy podatkowej,
3)w drodze spadku przez osoby zaliczane do III grupy podatkowej, sprawujące przez co najmniej dwa lata opiekę nad wymagającym takiej opieki spadkodawcą, na podstawie umowy zawartej z nim przed organem gminy
- nie wlicza się do podstawy opodatkowania ich wartości do łącznej wysokości nieprzekraczającej 110 m2 powierzchni użytkowej budynku lub lokalu.
Stosownie do art. 16 ust. 2 ww. ustawy:
Ulga, o której mowa w ust. 1, przysługuje osobom, które łącznie spełniają następujące warunki:
1)spełniają wymogi określone w art. 4 ust. 4;
2)nie są właścicielami innego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość bądź będąc nimi przeniosą własność budynku lub lokalu na rzecz zstępnych, Skarbu Państwa lub gminy;
3)nie dysponują spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu lub nie są właścicielami spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz wynikających z przydziału spółdzielni mieszkaniowych: prawa do domu jednorodzinnego lub prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym, a w razie dysponowania tymi prawami przekażą je zstępnym lub przekażą do dyspozycji spółdzielni, w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego;
4)nie są najemcami lokalu lub budynku lub będąc nimi rozwiążą umowę najmu;
5)będą zamieszkiwać w nabytym lokalu lub budynku przez 5 lat:
a)od dnia złożenia zeznania podatkowego – jeżeli w chwili złożenia zeznania nabywca mieszka w nabytym lokalu lub budynku,
b)od dnia zamieszkania w nabytym lokalu lub budynku – jeżeli nabywca zamieszka w ciągu roku od dnia złożenia zeznania podatkowego.
Celem norm zawartych w treści ww. art. 16 jest nieobciążanie osób najbliższych darczyńcy oraz bliskich i najbliższych spadkodawcy znacznymi, pod względem finansowym, skutkami podatkowymi z tytułu przyrostu majątkowego w postaci nieruchomości bądź lokalu, gdy nie dysponują budynkiem lub lokalem mieszkalnym i zamierzają zamieszkiwać w nabytym lokalu lub budynku przez 5 lat.
Należy zauważyć, że spełnienie warunków do skorzystania z ulgi wynikającej z art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn należy oceniać na chwilę nabycia, czyli dzień śmierci spadkodawcy (a nie w chwili powstania obowiązku podatkowego).
Istotne zatem jest, czy na dzień śmierci spadkodawcy, spadkobierca był właścicielem innego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, dysponował spółdzielczym lokatorskim lub własnościowym prawem do lokalu, prawem do domu jednorodzinnego lub do lokalu w małym domu mieszkalnym, bądź był najemcą lokalu lub budynku. Jeśli tak to należy ustalić czy ww. tytuł prawny do budynku lub lokalu mieszkalnego istnieje nieprzerwanie od momentu śmierci spadkodawcy do momentu powstania obowiązku podatkowego i złożenia zeznania podatkowego w związku nabyciem spadku.
Skorzystać z ulgi mieszkaniowej może zatem spadkobierca, który na moment nabycia spadku (śmierci spadkodawcy) nie posiadał żadnego z ww. tytułów prawnych do lokalu lub nieruchomości lub będąc w ich posiadaniu przeniesie te prawa na określone w art. 16 ust. 2 pkt 2-4 podmioty lub rozwiąże umowę najmu w określonym terminie od złożenia zeznania podatkowego.
Warunek zbycia lokalu, budynku dotyczy tylko tych lokali lub budynków, które stanowią własność spadkobiercy w chwili nabycia spadku. Nie dotyczy natomiast tych lokali lub budynków, które zostały nabyte przez korzystającego z ulgi później. Zatem dla spełnienia warunków do skorzystania z ulgi nie trzeba dokonywać przeniesienia własności lokalu lub budynku, o ile lokal ten lub budynek nie był własnością spadkobiercy w momencie nabycia spadku.
Twierdzi Pan, że z uwagi na brak prawomocnego zakończenia postępowania o stwierdzenie nabycia spadku 2 może Pan skorzystać z ulgi mieszkaniowej uregulowanej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn w odniesieniu do lokalu mieszkalnego wchodzącego w skład spadku 1.
Jednakże, skoro spadkodawca 2 zmarł – jak Pan wskazał – (…) 2018 r., to – jeżeli nastąpi potwierdzenie przez Sąd, że jest Pan spadkobiercą – to wtedy właśnie, tj. z datą śmierci spadkodawcy, doszło do nabycia przez Pana spadku 2. Jak wyżej wskazano takie nabycie nie ma znaczenia dla rozważania, czy przysługuje Panu ulga mieszkaniowa w związku z nabyciem (…) 2002 r. w spadku 1 lokalu mieszkalnego, bowiem w tej dacie nie istniał spadek 2.
Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przywołane przepisy prawa stwierdzić należy, że będzie miał Pan prawo do skorzystania z ulgi na podstawie art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn w związku z nabyciem własności lokalu mieszkalnego tytułem spadku 1, nawet jeżeli w toczącym postępowaniu spadkowym będzie potwierdzone, że jest Pan właścicielem innego lokalu mieszkalnego (ze spadku 2). Prawo do skorzystania z ulgi przysługuje jednakże pod warunkiem, że na dzień śmierci Pana babki nie posiadał Pan tytułu własności do innego lokalu lub nieruchomości, bądź mając je wciąż od tego czasu przeniesie Pan te prawa na określone w art. 16 ust. 2 pkt 2-4 podmioty w terminie określonym w przepisie oraz będzie Pan zamieszkiwać w nabytym lokalu ze spadku 1 przez 5 lat.
Wobec powyższego, Pana stanowisko należało uznać za prawidłowe, jednakże z nieco inną argumentacją niż zawarł Pan we własnym stanowisku.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm., dalej jako: Ordynacja podatkowa). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.