Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniliście go Państwo pismem z 30 lipca 2025 r. (data wpływu 1 sierpnia 2025 r.) w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania: A.A.

2)Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: B.B.

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A. Informacje ogólne

Zainteresowanymi są wspólnicy (dalej: Zainteresowani) spółki jawnej (…) (dalej: Spółka), którzy są polskimi rezydentami podatkowymi i podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych. Podstawową działalność Spółki stanowi działalność w obszarze produkcji wyrobów cukierniczych. W ofercie Spółki znajdują się w szczególności ciastka drobne, ciasta deserowe, ciasta owocowe, serniki i ciasta pieczone, ciasta premium, a także produkty funkcjonalne, które oprócz tradycyjnych walorów smakowych oferują dodatkowe korzyści zdrowotne lub odżywcze.

W ramach swojej działalności Spółka korzysta wyłącznie z naturalnych składników, rezygnuje z zastosowania wszelakich przedłużaczy terminu przydatności, tworząc wyroby o podwyższonej wartości odżywczej i obniżonej wartości energetycznej, a także wykorzystuje domowe receptury w połączeniu z najnowocześniejszymi osiągnięciami technologicznymi w branży cukierniczej.

W dalszej części wniosku szczegółowo zaprezentowano proces opracowywania nowych receptur przez Spółkę.

B. Działalność badawczo-rozwojowa

W ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (dalej: B+R) Spółka realizuje prace nad nowymi recepturami produktów cukierniczych i wprowadzaniem ich do asortymentu (dalej: Produkty). Prace B+R prowadzone w obszarze opracowywania nowych receptur Produktów polegają na szczegółowym zbieraniu informacji od klientów (również zwrotnych), analizie rynku pod kątem możliwości wytworzenia i wprowadzenia do asortymentu Spółki nowych, dotychczas nie produkowanych Produktów, a także analizie dostępnych produktów konkurencji. Następnie na podstawie wyników wstępnych analiz pracownicy Spółki określają wyjściowe parametry opracowywanego wyrobu. Są one ustalane wewnętrznie, ale często zdarza się, że dany klient narzuca konkretne wymagania w postaci np. rodzaju ciasta, konsystencji, specyficznych składników, zmniejszonej kaloryczności, oczekiwanych walorów smakowych, innych cech organoleptycznych. Niemniej, technologowie żywności Spółki używając bogatego wieloletniego know-how oraz własnych, specjalistycznych metodyk, tworzą pierwszą próbną kompozycję, która jest testowana organoleptycznie przez doświadczonych testerów, wielokrotnie modyfikowana, aż do osiągnięcia satysfakcjonującej kompozycji smakowej składników, konsystencji i poprawy wyglądu, a przy tym zachowanie struktury praktycznego krojenia i dzielenia na porcje lub mono porcje. W dalszej kolejności próbki wypieków przechodzą testy przechowalnicze oraz testy transportowe i w razie potrzeby są odpowiednio modyfikowane. Długość poszczególnych etapów bywa różna w zależności od produktu. Tak przygotowane Produkty są wdrażane do asortymentu firmy. Testy przechowalnicze i transportowe, choć występują również w działalności produkcyjnej, w przypadku Spółki są integralną częścią procesu twórczego - ich wynik wpływa na konieczność dalszych modyfikacji receptury i technologii wypieku. Nie są to więc standardowe kontrole jakości, lecz element etapu projektowania Produktu.

Rezultatem końcowym prowadzonej przez Zainteresowanych za pośrednictwem Spółki działalności B+R jest opracowanie unikatowego Produktu o niepowtarzalnych walorach smakowych i wartościach odżywczych. W świetle powyższego, rezultatem prowadzonych prac rozwojowych jest nowy Produkt, czyli rozwiązanie o wyjątkowych cechach, spełniające szeroki zakres oczekiwań klienta.

Każdy projekt wiąże się z opracowaniem od podstaw indywidualnych rozwiązań nowego, specjalnego Produktu lub jego istotnej modyfikacji. Działalność B+R w tym zakresie dotyczy etapu tworzenia receptury danego wypieku. Opracowywane Produkty każdorazowo są unikalne, wiążą się z koniecznością doboru odpowiednich składników w celu uzyskania idealnego połączenia ciasta oraz kremu, polewy lub nadzienia (w zależności od wymagań związanych z danym Produktem), w związku z czym stanowią wyroby posiadające indywidualny charakter.

Na etapie projektowania receptury Produktu, konsultowane są wszystkie możliwe czynniki wpływające na osiągnięcie właściwych walorów smakowych, zastosowanie odpowiednich połączeń składników, dostępność składników dostosowaną do zapotrzebowania, a w rezultacie uzyskanie odpowiedniego Produktu. Dlatego też, pracownicy Spółki stoją przed wyzwaniem opracowania możliwie najlepszego rozwiązania umożliwiającego stworzenie odpowiedniego wypieku przy jednoczesnym ograniczeniu kosztów jego produkcji. W konsekwencji, działalność rozwojowa Spółki przyczynia się także do optymalizacji procesów produkcyjnych. W ciągu roku występują również przypadki, gdy producenci wstrzymują produkcję surowców spożywczych. Wskazana sytuacja ma bezpośredni wpływ na zdolność operacyjną zakładu. W celu uniknięcia przestojów lub ograniczenia oferty, Spółka prowadzi również prace rozwojowe, mające na celu zastąpienie niezbędnych komponentów do produkcji wyrobów.

Jednocześnie, realizacja projektów B+R obarczona jest pewnym stopniem ryzyka co do efektu końcowego, wykorzystanych środków i poświęconego czasu. Niektóre Produkty nie są możliwe do realizacji, np. z uwagi na znaczny koszt składników lub ich ograniczoną dostępność w stosunku do zapotrzebowania. Działania B+R wiążą się z realizacją prac, w których to specjaliści Spółki zaangażowani są w sposób twórczy w tworzenie dedykowanych receptur wypieków.

Prace B+R realizowane są w trybie projektowym. Każdy z projektów posiada harmonogram, założenia i cele do osiągnięcia. Tym samym, procesy opracowywania Produktów są systematycznie realizowane w oparciu o plan, wymagania i zasoby budżetowe. Jednocześnie, w ramach każdego z projektów wskazywane są również kwestie, które mogą stanowić wyzwania technologiczne, niezbędne do rozwiązania w celu uzyskania wyrobu końcowego.

Poszczególne etapy realizacji projektów podlegają kontroli i monitoringowi. W przypadku konieczności implementacji wypracowanych rozwiązań, możliwe jest wykorzystanie zgromadzonej wiedzy i doświadczenia do odtworzenia całego procesu.

Tym samym, wraz z realizacją projektów zwiększane są zasoby wiedzy Spółki, co umożliwia zastosowanie jej do tworzenia nowych zastosowań, a w rezultacie opracowywania nowych receptur kolejnych Produktów.

W ramach przykładowych realizowanych projektów można wskazać na:

• opracowanie receptury uwzględniające stworzenie musu, posiadającego zarówno delikatną konsystencję oraz idealnie łączącego się z (…);
• stworzenie ciasta o intensywnym pomarańczowym smaku;
• stworzenie idealnego kremu, który będzie miał sztywną konsystencję w połączeniu z (…).

Przykładowo, prace nad nowym Produktem mogą przebiegać w następujących etapach, przy czym wskazane etapy mogą różnić się w zależności od wymogów danego Produktu, tj.:

• testowanie surowca - obejmujące sprawdzenie różnych opcji dostępnych na rynku, analizę specyfikacji surowca sporządzonej przez producenta w celu znalezienia surowca o odpowiedniej konsystencji i smaku;
• testy w celu dobrania idealnej konsystencji masy;
• wykonanie dekoracji, która będzie się mieściła w obszarze wysokości i w wymiarach w witrynach chłodniczych sprzedażowych, dostosowanych do warunków klienta, który odsprzedaje towar;
• próby wypieku i tworzenia półproduktów ciasta;
• dostosowanie temperatury, odpowiedniego ustawienia pieca określonych parametrów technologicznych, takich jak temperatura, czas wypieku oraz wilgotność;
• testy przechowalnicze:
• wewnętrzne testy przechowalnicze,
• wykonanie zewnętrznych testów mikrobiologicznych i sensorycznych za pośrednictwem akredytowanego laboratorium;

• tzw. crash testy - mające na celu sprawdzenie wytrzymałości ciasta w warunkach transportu;
• dołączenie do oferty sprzedażowej.

Przykładowo, jednym z projektów z realizowanych projektów było opracowanie receptury nowego wyrobu - ciasto (…). Wyzwaniem technologicznym w procesie tworzenia było m.in. znalezienie odpowiednich surowców do produkcji idealnie kremowego sernika, tj. serka o smaku waniliowym, który w połączeniu z serem będzie miał odpowiednie walory smakowo - zapachowe. Istotne również było opracowanie masy serowej.

Prace nad tym produktem przebiegały w trzech etapach:

1)testowanie surowca - serka o smaku waniliowym od różnych producentów. Sprawdzono różne opcje dostępne na rynku, dokonano analizy specyfikacji surowca sporządzonej przez producenta.

Dostępność produktu na rynku była wyjątkowo duża, ale szukano produktu, który będzie kremowy i będzie miał wyczuwalny smak wanilii. Produkt musiał mieć odpowiednią konsystencję i smak. Po wielu próbach i testach wybrano serek o smaku waniliowym firmy (…).

2)wykonano szereg testów w celu dobrania idealnej konsystencji masy serowej. Masa serowa musiała być po wypieczeniu gładka i zarazem miękka, ale nie rozpadająca się. Ważne było również to, aby był wyczuwalny delikatny smak wanilii.

3)ostatnim etapem było wykonanie dekoracji na masie serowej. Dekoracja miała być prosta w wykonaniu oraz powinna mieć delikatny smak, tak aby nie zniwelować smaku masy serowej. Po wielu testach zdecydowano się na (…).

Po wykonaniu testów oraz wybraniu i skompletowaniu surowców, przystąpiono do licznych prób wypieku i tworzenia półproduktów ciasta (…). Wypiek oraz tworzenie ciasta trzeba było dostosować do warunków produkcyjnych Spółki. Dużym problemem okazało się dostosowanie temperatury i czasu wypieku. Każdy rodzaj pieca pracuje w inny sposób, dlatego do każdego wyrobu należy indywidualnie dostosować czas i temperaturę pieczenia. Podczas wykonywania prób zwracano uwagę, aby sernik był idealnie wypieczony oraz nie miał zakalca. Ważne było również, aby sernik nie był za bardzo spieczony i wysuszony.

Po opracowaniu idealnej temperatury oraz zaakceptowaniu produktu finalnego wykonano następnie testy przechowalnicze w celu określenia terminu przydatności do spożycia. Spółka dąży do tego, aby ciasto było przydatne do spożycia minimum 7 dni.

W celu upewnienia się, że opracowane ciasto jest bezpieczne dla konsumenta, przeprowadzono 2 etapy testów przechowalniczych:

• etap 1: wewnętrzne testy przechowalnicze - gotowe ciasto przechowywane jest w warunkach chłodniczych przed około 8 - 10 dni. Sprawdza się, czy w tym czasie w produkcie nie zachodzą żadne zmiany. Obserwuje się, czy na cieście nie pojawia się pleśń, obce zapachy, czy nie zachodzą zmiany smaku i wyglądu. Po uzyskaniu pozytywnego wyniku trwałości wykonywane są testy laboratoryjne.
• etap 2: zlecane jest wykonanie zewnętrznych testów mikrobiologicznych i sensorycznych. Ciasto oddawane jest do badania do akredytowanego laboratorium.

Wykonywane są oznaczenia mikrobiologiczne po wyprodukowaniu produktu oraz po okresie przechowywania:

• obecność Salmonella spp.;
• obecność Listeria monocytogenes;
• liczbę gronkowców koagulazo-dodatnich;
• liczbę przypuszczalnych Bacillus cereus;
• liczbę bakterii z grupy Coli;
• liczbę pleśni;
• ogólna liczba drobnoustrojów.

Ponadto wykonuje się w laboratorium badania sensoryczne przed i po okresie przechowywania. Oznacza to, że uprawniona osoba pierwszego i ostatniego dnia przydatności do spożycia produktu sprawdza jego smak, zapach, barwę, konsystencję i wygląd ogólny. Cały proces przeprowadzony jest według zatwierdzonej metodologii badawczej. W celu jeszcze większego zapewnienia bezpieczeństwa zdrowia i życia konsumentów wybierane są losowe próbki i wysyłane do akredytowanego laboratorium do badań.

W ramach realizowanego projektu ciasto (…) po procesie przechowywania przez 8 - 10 dni otrzymano pozytywny wynik badań - ilość drobnoustrojów po okresie przechowywania mieściła się w normie. Ocena sensoryczna wykazała, że smak, zapach, konsystencja i wygląd są w normie oraz są typowe dla danego gatunku ciasta.

W kolejnym etapie badań wykonano tzw. crash testy, w których ciasto pakowane jest w opakowanie kartonowe do przewozu ciasta, zostają one następnie zafoliowane folią zabezpieczającą do pakowania żywności. Następnie ciasto zostaje wysłane w najdłuższą dostępną trasę wyjazdową, aby sprawdzić, czy wytrzyma warunki transportu. Po powrocie do cukierni sprawdza się, czy ciasto nie rozwarstwia się oraz czy nie zostanie uszkodzone w trakcie transportu do klienta.

Ciasto, które przeszło pozytywnie wszystkie testy, zostaje dołączone do oferty sprzedażowej Spółki. Na rynku istnieje szeroki wybór serników, jednakże Spółka chciała opracować produkt o wyjątkowym połączeniu sera i serka waniliowego - (…).

W ramach swojej działalności Spółka prowadziła również badania w zakresie prac badawczo-rozwojowych wraz z (…) w (…). W tym zakresie można wskazać w szczególności na prace dotyczące oceny jakościowej i reformulacji wyrobów ciastkarskich pod kątem poprawy ich jakości sensorycznej, wartości odżywczej oraz przydatności do zamrażania, a także opracowanie technologii produkcji funkcjonalnych wyrobów ciastkarskich o podwyższonej wartości odżywczej.

Tym samym, Spółka prowadzi swoją działalność w sposób zaawansowany technologicznie, korzystając również z zaplecza środowiska naukowego w celu uzyskania wyrobów o najwyższej jakości, składzie bogatym w wartości odżywcze, przy jednoczesnym nierezygnowaniu z wysokich walorów sensorycznych wyrobów cukierniczych.

W tym zakresie Spółka dysponuje również raportami z przeprowadzonych badań, potwierdzającymi, iż niektóre z uzyskiwanych przez Spółkę wyroby cechują się w szczególności podwyższoną zawartością białka i błonnika lub obniżoną zawartością sacharozy w porównaniu do typowych ciast, a tym samym, stanowią innowacyjne produkty.

Zainteresowani nie korzystają ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o PIT.

Należy zauważyć, iż Zainteresowani uzyskują przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

Zainteresowani wskazują również, iż koszty, jakie ponoszą na działalność badawczo-rozwojową, stanowią dla nich koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, a także że koszty kwalifikowane uwzględniane w odliczeniu nie zostały im zwrócone w jakiejkolwiek formie ani nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ponadto, koszty kwalifikowane zostały wyodrębnione w pozabilansowej ewidencji rachunkowej. Odpowiednie wyodrębnienie zapewnia specjalna ewidencja prowadzona w arkuszu kalkulacyjnym, w którym wyodrębnione zostały/wyodrębnione będą wszelkie koszty związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, zgodnie z katalogiem kosztów kwalifikowanych zawartym w art. 26e ust. 2 ustawy o PIT. Tym samym, koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową i odliczone/przeznaczone do odliczenia od podstawy opodatkowania, mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym w art. 26e ust. 2 ustawy o PIT.

Wskazana wyżej ewidencja kosztów w szczególności obejmuje/będzie obejmować koszty wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w działalność B+R Spółki.

Zainteresowani nie ponoszą i nie planują ponosić kosztów badań podstawowych. Ponadto Zainteresowani ani Spółka nie posiadają statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2022 r. poz. 2474).

Wobec powyższego, Zainteresowani powzięli wątpliwość czy przedstawiona działalność w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej.

Uzupełnienie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wniosek dotyczy okresu podatkowego obejmującego rok 2025 i kolejne lata, w których planowane jest kontynuowanie działalności badawczo-rozwojowej w dotychczasowym zakresie.

Jednocześnie Zainteresowany wyjaśnia, że prowadzi działalność, którą uważa za działalność badawczo-rozwojową od roku podatkowego 2018. W latach 2018 - 2024 Zainteresowany odliczył już ulgę na działalność badawczo-rozwojową, natomiast z ostrożności procesowej występuje z wnioskiem o interpretację indywidualną w przedmiocie ulgi na działalność badawczo-rozwojową za okres od 2025 r.

Opisane we wniosku Projekty dotyczą zatem rozliczenia ulgi na działalność badawczo- rozwojową w okresie od 2025 r.

Działalność gospodarcza o charakterze badawczo-rozwojowym prowadzona jest przez Wnioskodawcę od 2018 roku. Jednocześnie Zainteresowany wyjaśnia, że działania badawczo-rozwojowe są realizowane w ramach ogólnej działalności gospodarczej Spółki, w związku z czym Zainteresowany nie prowadzi odrębnej ewidencji dochodów osiąganych wyłącznie z działalności B+R.

Należy podkreślić, że przepisy ustawy o PIT regulujące ulgę na działalność B+R nie nakładają obowiązku takiego wyodrębniania dochodów.

Dochody generowane przez Spółkę wynikają z całokształtu jej działalności operacyjnej, w ramach której realizowana jest także działalność o charakterze badawczo-rozwojowym mająca na celu opracowywanie nowych i/lub ulepszanie istniejących produktów.

Działalność gospodarcza jest prowadzona przez Zainteresowanego w formie spółki jawnej, Zainteresowany, będący jej wspólnikiem, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych - podatkiem liniowym, zgodnie z ustawą o PIT.

Spółka w okresie, którego dotyczy wniosek, prowadzi pełne księgi rachunkowe, natomiast Zainteresowany jest wspólnikiem Spółki Jawnej nie prowadząc działalności gospodarczej poza Spółką.

Zainteresowany potwierdza, że przedmiotowa działalność obejmuje planowanie, projektowanie i tworzenie oryginalnych, nowych i ulepszonych produktów cukierniczych poprzez kształtowanie oraz zastosowanie wiedzy i doświadczenia w zakresie technologii żywności, chemii spożywczej, sensoryki oraz praktyki piekarniczo-cukierniczej. Nie są to działania polegające na powtarzalnych czy rutynowych modyfikacjach produktów. Opracowywane receptury są unikalne, tworzone od podstaw, często z wykorzystaniem niestandardowych składników i procedur technologicznych - co odróżnia je od działań typowych, komercyjnych. Tym samym, z działalności tej wyłączone są rutynowe i okresowe zmiany, nawet jeżeli takie zmiany miałyby charakter ulepszeń.

Zainteresowany potwierdza, że pracownicy zatrudnieni przy projektach B+R wykonują czynności, które mają charakter twórczy (projektowanie, komponowanie, testowanie nowych produktów), są systematyczne (opracowywanie projektów według harmonogramów, z dokumentacją postępów) oraz ukierunkowane są na poszerzanie wiedzy i tworzenie nowych zastosowań. Każdy projekt badawczo-rozwojowy jest dokumentowany (m.in. w postaci arkuszy projektowych, notatek z testów, analiz sensorycznych). Proces prowadzi do konkretnych, oryginalnych efektów, a nie do powielania znanych już produktów czy receptur.

Zainteresowany wskazuje, że działalność ma wyraźnie indywidualny i twórczy charakter, co przejawia się w oryginalnych koncepcjach łączenia składników, eksperymentalnym podejściu do proporcji i technik wypieku, a także w stosowaniu niestandardowych metod testowania. Tworzone produkty nie są adaptacją znanych receptur - każda receptura powstaje w odpowiedzi na konkretny cel badawczy lub potrzebę rynkową. Opracowanie nowych koncepcji wypieków skutkuje zatem powstaniem unikalnych produktów końcowych o odpowiednich walorach sensorycznych.

Efektem prac są unikalne produkty (np. (…), (…)), które nie funkcjonowały wcześniej w ofercie firmy. Wskazane produkty stanowią autorskie receptury wypieków o unikalnych walorach sensorycznych. Dodatkowo, w wyniku realizowanych prac powstają również funkcjonalne wyroby ciastkarskie o podwyższonej wartości odżywczej, stanowiące innowacyjny asortyment produktów charakteryzujący się, w porównaniu do typowych wyrobów cukierniczych, znacznie podwyższoną wartością odżywczą.

Nowe narzędzia i rozwiązania obejmują m.in. testy chłodzenia wielofazowego, optymalizację składu w kontekście transportu i trwałości.

Oryginalność projektów wynika z autorskiego podejścia do doboru składników, testów sensorycznych i metod przechowywania, których wcześniej nie stosowano. Efektem wszystkich prac jest wprowadzenie unikalnych wyrobów cukierniczych, które nie są dostępne w ogólnej sprzedaży i nie powielają standardowych rozwiązań rynkowych m.in. zastosowanie(…) do wykończenia i dekoracji tortu.

Tworząc nowe projekty pracownicy nie wzorują się na dostępnych rozwiązaniach na rynku. Starają się bazować na swojej wiedzy i swoich doświadczeniach z klientami - analizują wymagania klientów i odpowiadają na ich oczekiwania.

Tworząc koncepcje smakowe specjaliści Spółki nie kopiują popularnych receptur, natomiast wykonują wiele prób z różnymi połączeniami smakowymi, przeprowadzają próby często z nietypowych produktów (np. (…)). Oryginalność projektów przejawia się również we wzorach końcowych produktów - nie powielane są wzory dostępne na rynku, a tworzone są nowe, estetyczne, a zarazem nowoczesne wzory ciast i tortów.

Cele prac B+R obejmują opracowanie nowych receptur wyrobów cukierniczych o wysokich walorach sensorycznych, zwiększonej trwałości i lepszej odporności na transport. Tym samym, celem realizowanych prac jest dostosowywanie produktów do potrzeb rynku, rozwijanie umiejętności poprzez szkolenia branżowe, systematyczne wdrażanie nowych technologii cukierniczych oraz nowych rodzajów ciast.

Powyżej zakładane cele zostają osiągane, a ich efektem są nowe wyroby o unikalnych właściwościach co najmniej w skali Spółki. Zasoby wykorzystywane w realizacji prac stanowią w szczególności zespół technologów i testerów, urządzenia testowe i piekarnicze, surowce do testów. Prace są planowane i prowadzone według ustalonych harmonogramów dla każdego projektu.

Zainteresowany wskazuje, że przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną jest działalność badawczo-rozwojowa realizowana w ujęciu projektowym. Spółka prowadzi znaczną ilość projektów, niemniej projekty te charakteryzują się zbliżonym zakresem, posiadają podobny cel, polegający w szczególności na stworzeniu autorskich receptur wypieków o unikalnych walorach sensorycznych. Realizowane projekty prowadzą do zbliżonych rezultatów zróżnicowanych ze względu na charakterystyczne walory danego wypieku. W konsekwencji w ramach realizowanych projektów Spółka korzysta z tożsamych zasobów wiedzy i umiejętności.

Zasoby wiedzy dostępne przed pracami obejmowały doświadczenie praktyczne z zakresu cukiernictwa i znajomości podstawowych technologii wypieków.

W ramach realizacji projektów o charakterze B+R specjaliści Spółki nabywali i rozwijali wiedzę na temat wpływu niestandardowych składników na teksturę i trwałość wypieków oraz zachowania się produktów podczas przechowywania i transportu. Pracownicy pogłębiali swoją wiedzę z zakresu nowoczesnych technik dekoracyjnych oraz w zakresie łączenia smaków i tekstur. Rozwinięta została również dziedzina wiedzy z zakresu dietetyki w szczególności w zakresie składników mających korzystny wpływ na osoby aktywne fizyczne, a także młodzież.

Nabywana wiedza wykorzystywana jest w szczególności w zakresie możliwości związanych z łączeniem poszczególnych surowców w celu uzyskania nieoczywistych połączeń smaków. Wiedza ta przydatna jest również w zakresie realizacji receptur wyrobów cukierniczych, których celem jest zapewnienie obniżonej wartości energetycznej bez rezygnacji z odpowiednich walorów smakowych.

W ramach realizowanych prac łączona jest istniejąca wiedza z zakresu cukiernictwa i podstawowych technologii wypieku z pozyskaną wiedzą na temat niestandardowych składników. Rezultatem takich połączeń są przykładowo produkty z podwyższoną zawartością pełnowartościowego białka pochodzącego m.in. z białek serwatkowych, jaj i produktów mlecznych, spełniające tym samym zapotrzebowanie osób aktywnych fizycznie.

Realizowane prace miały na celu zdobywanie nowej wiedzy umiejętności z zakresu technologii wypieku, z zakresu dietetyki, metod przechowywania i transportu.

Zdobycie nowej wiedzy i umiejętności bezpośrednio służy opracowaniu nowych produktów lub wprowadzeniu do nich znaczących ulepszeń. Przykładem takiego działania jest wzbogacenie niektórych wyrobów o (…).

Realizowane procesy prowadzą do powstania nowych odkryć, np. wpływu fermentacji na teksturę lub interakcji między składnikami o różnym pH, a także uzyskania produktów polecanych dla diabetyków kontrolujących zawartość cukru w diecie.

Prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej prowadzi również do sformułowania innowacyjnych idei i rozwiązań, np. w zakresie nowych technik chłodzenia i testów sensorycznych, a także opracowania produktów pozbawionych sacharozy, czy też o znacznie obniżonym indeksie glikemicznym.

Do każdego projektu opracowywany jest harmonogram, zawierający cele główne i etapy cząstkowe, planowane daty testów surowcowych, wypiekowych, sensorycznych, a także etapy oceny stabilności produktu i przygotowania do wdrożenia.

Zrealizowano harmonogramy przykładowo dla projektów takich jak (…) czy (…). Efektem ich realizacji było opracowanie receptur, przeprowadzenie testów oraz następnie wprowadzenie opracowanych produktów do oferty handlowej.

Zainteresowany wskazuje, że jest małym przedsiębiorcą zgodnie z definicją zawartą w ustawie z 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców.

Zainteresowany wskazuje, że działalność, która jest przedmiotem wniosku i którą Zainteresowany uznaje za działalność badawczo-rozwojową na każdym ich etapie, są/będą działalnością twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, nakierowany na stworzenie nowego produktu i zwiększenie wiedzy technologicznej.

Tym samym, realizowane czynności w ramach działalności B+R nie stanowią/nie będą stanowiły:

a) rutynowych i okresowych zmian,

b) czynności wdrożeniowych w zakresie opracowywanych już produktów i usług,

c) produkcji seryjnej/produkcji komercyjnej/bieżącej działalności,

d) działalności wspomagającej/pomocniczej, wykraczającej poza zakres prac B+R,

e) czynności:

• testowania produktu/produktów,
• wykonanie badań produktu/produktów,
• oceny produktu/produktów,
• bądź innych tego typu prac, dokonywanych już po zakończeniu prac, które Zainteresowany uważa za prace badawczo-rozwojowe w ramach danego Projektu,

f) czynności serwisowych,

g) promowania ulepszeń i automatyzacji dokonywanych i dokonanych już w Pana działalności,

h) czynności mających wyłącznie charakter pośredniej działalności wspomagającej/pomocniczej, wykraczające poza zakres prac, które Zainteresowany uważa za prace badawczo-rozwojowe,

i) innych prac spoza prac B+R.

Jednocześnie w kontekście podpunktów e) oraz g) Zainteresowany wyjaśnia, że jego działalność może stanowić wskazane w ww. podpunktach czynności tylko w sytuacjach jeżeli stanowią one część kompleksowego procesu badawczo-rozwojowego, który może obejmować testowanie i badanie.

Zainteresowany potwierdza, że rezultaty znacząco różnią się od wcześniejszych rozwiązań - opracowane receptury są unikalne, zarówno pod względem składu jak i metod przygotowania. W ramach prowadzonych badań z (…) w (…) Spółka uzyskała potwierdzenie, iż niektóre z oferowanych wyrobów ciastkarskich charakteryzują się podwyższoną wartości odżywczą w stosunku do receptur typowych.

Procesy są powtarzalne i dokumentowane, co umożliwia ich replikację. Różnice przejawiają się zarówno w zakresie zastosowanych technologii, doboru składników (w tym również zastosowanie niestandardowych składników lub ich połączeń), procesu tworzenia produktu, ale także estetyki czy dekoracji.

Zainteresowany potwierdza, że realizowane lub planowane Projekty oparte są na twórczym podejściu do projektowania produktów cukierniczych. Prowadzą do osiągnięcia unikalnych wyrobów o zróżnicowanych walorach sensorycznych, nieistniejących wcześniej co najmniej w skali Spółki.

Realizowane prace nie są jedynie efektem prac, które wymagają do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności, Spółka w szczególności nie jest w stanie z góry określić rezultatów prac z uwagi na występujące liczne wyzwania technologiczne, np. związane z możliwościami połączenia danych surowców, koniecznością doboru odpowiednich parametrów w zakresie temperatury odpieku. Z uwagi na występujące trudności niektóre z Projektów nie zostają zrealizowane.

Efekty prac nie polegają jedynie na powtarzaniu znanych technik, ale także na opracowaniu nowych, unikalnych rozwiązań, które wcześniej nie były stosowane w praktyce cukierniczej Spółki. Tym samym, w ramach realizowanych Projektów łączona jest dotychczas posiadana podstawowa wiedza z zakresu cukiernictwa z niestandardowymi technikami, a także wiedzą z zakresu dietetyki.

Zainteresowany potwierdza, że w latach następnych działalność będzie kontynuowana na dotychczasowych zasadach, tj. o których mowa we wniosku, w szczególności planowane są kolejne projekty rozwojowe oparte na twórczym podejściu do projektowania produktów cukierniczych.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym przedstawiona w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym działalność Spółki dotycząca opracowania receptur nowych Produktów, opisana w punkcie B. Działalność badawczo-rozwojowa, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym przedstawiona w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym działalność Zainteresowanych dotycząca opracowania receptur nowych Produktów, opisana w punkcie B. Działalność badawczo-rozwojowa, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Działalność badawczo-rozwojowa (dalej: „B+R”) została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą, obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z powyższą definicją, działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jednocześnie, z definicji działalności badawczo- rozwojowej wynika, że musi ona być podejmowana w sposób systematyczny. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Ostatni z warunków określonych w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT wskazuje, iż taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Zdaniem Zainteresowanych, opisana w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym działalność badawczo-rozwojowa dotycząca opracowania receptur nowych Produktów spełnia wszystkie opisane wyżej warunki. W tym kontekście, Zainteresowani za pośrednictwem Spółki prowadzą działalność badawczo-rozwojową, tzn. działalność, w wyniku której powstają nowe i oryginalne produkty o charakterze unikatowym, które nie mają charakteru odtwórczego. Rezultatami prac B+R są bowiem autorskie receptury wypieków, a także usprawnione maszyny i procesy. Wyroby mają charakter indywidualny, mimo częściowego wykorzystania istniejących już rozwiązań lub stosowania się do dostępnych praktyk. W konsekwencji, Spółka dostarcza niepowtarzalne wyroby końcowe o odpowiednich walorach sensorycznych. Pracownicy Spółki podejmują zatem szereg działań o charakterze kreacyjnym, w wyniku których powstaje nowy wytwór intelektu: unikalne koncepcje receptur. Wytworzone Produkty stanowią więc oryginalny wytwór twórczej pracy pracowników Spółki. Działalność pracowników wymaga przeprowadzenia analiz surowców, testów w celu uzyskania Produktu o oczekiwanej konsystencji, walorach smakowych jak również z uwzględnieniem zapewnienia bezpieczeństwa zdrowia i życia konsumentów. Tworząc Produkty, technologowie żywności korzystają z wieloletniego know-how oraz własnych, specjalistycznych metodyk. Przeprowadzane są również testy organoleptycznie przez doświadczonych testerów, pierwsze kompozycje poddawane są wielokrotnym modyfikacjom, aż do osiągnięcia satysfakcjonującej kompozycji smakowej składników, konsystencji i wyglądu. W konsekwencji, każdy projekt realizowany przez Spółkę jest rezultatem nowatorskiego podejścia do tworzenia nowych receptur.

Ponadto, prowadzona działalność polegająca na opracowywaniu nowych Produktów realizowana jest w sposób usystematyzowany, zgodnie z określoną metodyką. Metodyka ta zakłada realizację projektu w oparciu o plan, wymagania i zasoby budżetowe. Działalność B+R prowadzona przez Zainteresowanych za pośrednictwem Spółki jest w trybie projektowym. Każdy projekt stanowi odrębne zadanie i ma on jasno określony cel. W tym celu, do każdego projektu badawczo-rozwojowego przypisywane są osoby posiadające wiedzę i doświadczenie niezbędne i odpowiednie do jego przeprowadzenia, również w ramach założonego terminu i ewentualnie budżetu.

W ramach realizacji projektów Spółka ma więc możliwość wykorzystania uprzednio wytworzonej lub zdobytej wiedzy (w zakresie projektowania nowych Produktów) i dalszego zwiększania jej zasobów. Działalność Spółki nakierowana jest zatem na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Opracowane przez Spółkę receptury stanowią efekt intelektualnej pracy zespołu specjalistów, mają charakter unikatowy i mogą być chronione jako know-how przedsiębiorstwa.

Fakt, że część prac rozwojowych została zrealizowana we współpracy z (…) - dodatkowo potwierdza, że Spółka angażuje się w działalność o charakterze innowacyjnym i naukowym.

Podsumowując, zdaniem Zainteresowanych, działalność realizowana przez Spółkę dotycząca opracowania receptur nowych Produktów spełnia przesłanki działalności badawczo- rozwojowej określone w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, ponieważ w szczególności prace te:

• mają charakter twórczy - tzn. są podejmowane w kierunku tworzenia nowych rozwiązań i prowadzą do powstania nowych wytworów intelektu; są one odpowiednio ustalone, o indywidualnym i oryginalnym charakterze; efektem prac są opracowane unikatowe autorskie receptury o odpowiednich walorach sensorycznych;
• są prowadzone w sposób systematyczny - tzn. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany;
• prace realizowane są w trybie projektowym, gdzie w szczególności każdy projekt posiada jasno sprecyzowany cel prac, a do jego realizacji przypisane są osoby posiadające odpowiednie kompetencje i doświadczenie;
• określany jest plan, termin prac, wymagania, założenia, wyzwania i cele do osiągnięcia, a także zasoby budżetowe;
• ponadto, opracowywanie Produktów odbywa się etapami, z których każdy podlega kontroli i monitoringowi;
• prowadzą do wykorzystania istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;
• w wyniku prowadzonych prac powstają niepowtarzalne wyroby końcowe o odpowiednich walorach sensorycznych;
• co więcej, prace te jednocześnie zwiększają zasób wiedzy Spółki, w przypadku konieczności implementacji wypracowanych rozwiązań, możliwe jest wykorzystanie zgromadzonej wiedzy i doświadczenia do odtworzenia całego procesu; głównym rezultatem prac rozwojowych są zarówno nowe Produkty jak i również systematyczne podnoszenie wiedzy, kompetencji i umiejętności technologów żywności Spółki.

W ramach realizowanych prac występują również liczne wyzwania technologiczne. Niektóre projekty mogą nie kończyć się sukcesem z uwagi na brak możliwości osiągnięcia zakładanego celu, np. z uwagi na zbyt wysoką cenę surowca lub jego ograniczoną dostępność. Niezbędne jest w szczególności uwzględnienie różnorodnych, specyficznych właściwości danych rodzajów ciast lub kremów, ich zastosowań jak również możliwości połączeń z uwzględnieniem walorów wizualnych i smakowych. W przypadku gdy dany surowiec nie współgra z innymi, celem pracowników Spółki jest znalezienie odpowiedniego zamiennika przy jednoczesnym nierezygnowaniu z zakładanej jakości. W rezultacie, praca pracowników Spółki zorientowana jest na rozwiązywanie wyzwań, niemniej, w niektórych przypadkach z uwagi na zbyt wiele trudności projekt może zostać niezrealizowany.

W ramach prac nad projektami nie dochodzi do wykonywania czynności rutynowych, takie zadania nie są kwalifikowane jako prace rozwojowe.

W świetle powyższego Zainteresowani uważają, że działalność B+R dotycząca opracowania receptur nowych Produktów - szczegółowo wskazana w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku - spełnia wszystkie warunki zdefiniowane w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, a tym samym, spełnia definicję działalności badawczo- rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Stanowisko Zainteresowanych znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np.:

• z dnia 21 lutego 2025 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.797.2024.2.ZK, na kanwie której organ podatkowy potwierdził, że „(...) działalność Spółki w zakresie tworzenia całkowicie nowych, unikalnych receptur produktów oraz tworzenia modyfikacji receptur jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT (...)”. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wnioskodawca w ramach prac nad tworzeniem nowych/zmodyfikowanych receptur zatrudniał pracowników, do obowiązków których należało wykonywanie prac związanych z obszarem produkcji wyrobów cukierniczych, w szczególności prac nad tworzeniem nowych, unikalnych receptur oraz dokonywaniem modyfikacji receptur już istniejących;
• z dnia 23 stycznia 2025 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.803.2024.2.DW, dotyczącej działalności gospodarczej w zakresie produkcji i sprzedaży wyrobów cukierniczych w postaci lodów, a także sorbetów, mrożonych jogurtów, ciast i czekolad. W ramach wskazanej interpretacji organ stwierdził, że: „prowadzone przez Wnioskodawcę prace twórcze w obszarze produktowym i obszarze optymalizacji procesów, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT;
• z dnia 26 września 2023 r. o sygn. 0112-KDIL2-2.4011.531.2023.2.MM, w ramach której organ stwierdził, iż prowadzona działalność przez wnioskodawcę wypełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. Przedmiotowa działalność polegała natomiast na produkcji pieczywa oraz wyrobów piekarniczych i cukierniczych, w tym drobnego asortymentu (takiego jak: bułki, rogale, bagietki, drożdżówki, pączki, przekąski piekarnicze oraz wyroby cukiernicze: ciasta, torty, ciastka i sezonowo lody). W ramach realizowanych zadań przez wnioskodawcę zostały opracowane receptury, składy mąki, dodatki, jak i technologia rozrostu i wypieku. Opracowano także gramaturę i wzory wyrobów. Przeprowadzono serie testowe w ramach asortymentu chleb i dot. wyrobów cukierniczych. Opracowane receptury oparte były wyłącznie na naturalnych składnikach bez sztucznych dodatków, a także z obniżoną zawartością cukru, tłuszczu i soli;
• z dnia 10 sierpnia 2023 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.199.2023.3.JMS, w ramach której organ przedstawił stanowisko, zgodnie z którym za działalność badawczo-rozwojową został uznany m.in. projekt, w ramach którego innowacją było użycie odpowiedniego surowca w produktach piekarniczych i cukierniczych przy jednoczesnym zachowaniu walorów smakowych oraz obniżeniu kaloryczności produktu gotowego;
• z dnia 20 września 2019 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.293.2019.2.JKT, wydanej dla producenta wyrobów cukierniczych, w ramach której wskazano, że: „Przykładami czynności wykonywanych w ramach Projektów, które Wnioskodawca uznaje za badawczo- rozwojowe są czynności polegające na: Opracowaniu odpowiedniego produktu dla indywidualnych wymagań odbiorcy z branży mleczarskiej, cukierniczej, piekarniczej i lodziarskiej; Dostosowanie wyrobu w zależności od przeznaczenia (tj. lody, ciastka, cukierki oraz czekolada, napoje i desery mleczne); Opracowaniu odpowiedniego smaku (słodkość, aromat), uwzględniając dozowanie do wyrobu końcowego; Opracowanie odpowiedniego wyglądu np. widoczne fragmenty owoców, rozdrobnienie (całe, plastry, kostka) jednorodna struktura, mazista, lepka, gładka lub odrywająca się; Opracowaniu odpowiedniej barwy dostosowanej do wymagań rynku i klienta uwzględniające rodzaj użytego barwnika i przeznaczenie końcowego produktu, (...)”. Organ podatkowy uznał, że prace projektowe realizowane przez Spółkę stanowią prace o charakterze rozwojowym i tym samym spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej;
• z dnia 18 października 2019 r. o sygn. nr 0111-KDIB1-3.4010.352.2019.2.BM, na kanwie której za działalność badawczo-rozwojową organ uznał prace polegające na opracowywaniu nowych produktów, tworzeniu nowych smaków i składów produktów poprzez zastosowanie nowych składników i komponentów w ramach produkcji wyrobów cukierniczych.

Podsumowując, Zainteresowani wnoszą o potwierdzenie, że prowadzona działalność dotycząca opracowania receptur nowych Produktów, opisana w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Źródła przychodów

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest m.in. kwestia ustalenia, czy opisana we wniosku działalność, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej. Państwa pytanie dotyczy działalności prowadzonej od 2025 roku.

Definicja działalności badawczo-rozwojowej

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

W myśl art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Definicja prac rozwojowych

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od

osób fizycznych wskazano, że:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm.):

Stosownie do art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo wspólnikami spółki jawnej (…) i polskimi rezydentami podatkowymi, którzy podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podstawową działalność Spółki stanowi działalność w obszarze produkcji wyrobów cukierniczych.

W ofercie Spółki znajdują się w szczególności ciastka drobne, ciasta deserowe, ciasta owocowe, serniki i ciasta pieczone, ciasta premium, a także produkty funkcjonalne, które oprócz tradycyjnych walorów smakowych oferują dodatkowe korzyści zdrowotne lub odżywcze.

W ramach swojej działalności Spółka korzysta wyłącznie z naturalnych składników, rezygnuje z zastosowania wszelakich przedłużaczy terminu przydatności, tworząc wyroby o podwyższonej wartości odżywczej i obniżonej wartości energetycznej, a także wykorzystuje domowe receptury w połączeniu z najnowocześniejszymi osiągnięciami technologicznymi w branży cukierniczej.

W ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (dalej: B+R) Spółka realizuje prace nad nowymi recepturami produktów cukierniczych i wprowadzaniem ich do asortymentu (dalej: Produkty). Prace B+R prowadzone w obszarze opracowywania nowych receptur Produktów polegają na szczegółowym zbieraniu informacji od klientów (również zwrotnych), analizie rynku pod kątem możliwości wytworzenia i wprowadzenia do asortymentu Spółki nowych, dotychczas nie produkowanych Produktów, a także analizie dostępnych produktów konkurencji.

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług.

Wobec powyższego ocena, czy prowadzone i opisane przez Państwa we wniosku czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Państwa efektów tych prac.

Kryteria działalności badawczo-rozwojowej

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W opisie sprawy wskazaliście Państwo, że przedmiotowa działalność obejmuje planowanie, projektowanie i tworzenie oryginalnych, nowych i ulepszonych produktów cukierniczych poprzez kształtowanie oraz zastosowanie wiedzy i doświadczenia w zakresie technologii żywności, chemii spożywczej, sensoryki oraz praktyki piekarniczo-cukierniczej. Nie są to działania polegające na powtarzalnych czy rutynowych modyfikacjach produktów. Opracowywane receptury są unikalne, tworzone od podstaw, często z wykorzystaniem niestandardowych składników i procedur technologicznych - co odróżnia je od działań typowych, komercyjnych. Tym samym, z działalności tej wyłączone są rutynowe i okresowe zmiany, nawet jeżeli takie zmiany miałyby charakter ulepszeń.

Efektem prac są unikalne produkty (np. (…), (…), które nie funkcjonowały wcześniej w ofercie firmy. Wskazane produkty stanowią autorskie receptury wypieków o unikalnych walorach sensorycznych. Dodatkowo, w wyniku realizowanych prac powstają również funkcjonalne wyroby ciastkarskie o podwyższonej wartości odżywczej, stanowiące innowacyjny asortyment produktów charakteryzujący się, w porównaniu do typowych wyrobów cukierniczych, znacznie podwyższoną wartością odżywczą.

Oryginalność projektów wynika z autorskiego podejścia do doboru składników, testów sensorycznych i metod przechowywania, których wcześniej nie stosowano. Efektem wszystkich prac jest wprowadzenie unikalnych wyrobów cukierniczych, które nie są dostępne w ogólnej sprzedaży i nie powielają standardowych rozwiązań rynkowych m.in. zastosowanie(…) do wykończenia i dekoracji tortu. Tworząc nowe projekty pracownicy nie wzorują się na dostępnych rozwiązaniach na rynku. Starają się bazować na swojej wiedzy i swoich doświadczeniach z klientami - analizują wymagania klientów i odpowiadają na ich oczekiwania.

Tworząc koncepcje smakowe specjaliści Spółki nie kopiują popularnych receptur, natomiast wykonują wiele prób z różnymi połączeniami smakowymi, przeprowadzają próby często z nietypowych produktów (np.(…)). Oryginalność projektów przejawia się również we wzorach końcowych produktów - nie powielane są wzory dostępne na rynku, a tworzone są nowe, estetyczne, a zarazem nowoczesne wzory ciast i tortów.

Wskazujecie Państwo, że działalność ma wyraźnie indywidualny i twórczy charakter, co przejawia się w oryginalnych koncepcjach łączenia składników, eksperymentalnym podejściu do proporcji i technik wypieku, a także w stosowaniu niestandardowych metod testowania. Tworzone produkty nie są adaptacją znanych receptur - każda receptura powstaje w odpowiedzi na konkretny cel badawczy lub potrzebę rynkową. Opracowanie nowych koncepcji wypieków skutkuje zatem powstaniem unikalnych produktów końcowych o odpowiednich walorach sensorycznych.

Zatem prowadzona przez Państwa działalność w zakresie produkcji wyrobów ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej.

Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wyjaśniliście Państwo, że do każdego projektu opracowywany jest harmonogram, zawierający cele główne i etapy cząstkowe, planowane daty testów surowcowych, wypiekowych, sensorycznych, a także etapy oceny stabilności produktu i przygotowania do wdrożenia.

Cele prac B+R obejmują opracowanie nowych receptur wyrobów cukierniczych o wysokich walorach sensorycznych, zwiększonej trwałości i lepszej odporności na transport. Tym samym, celem realizowanych prac jest dostosowywanie produktów do potrzeb rynku, rozwijanie umiejętności poprzez szkolenia branżowe, systematyczne wdrażanie nowych technologii cukierniczych oraz nowych rodzajów ciast.

Powyżej zakładane cele zostają osiągane, a ich efektem są nowe wyroby o unikalnych właściwościach co najmniej w skali Spółki. Zasoby wykorzystywane w realizacji prac stanowią w szczególności zespół technologów i testerów, urządzenia testowe i piekarnicze, surowce do testów. Prace są planowane i prowadzone według ustalonych harmonogramów dla każdego projektu.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej, tj. prowadzenie działalności w sposób systematyczny, w odniesieniu do wskazanych przez Państwa czynności jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach realizowanych prac łączona jest istniejąca wiedza z zakresu cukiernictwa i podstawowych technologii wypieku z pozyskaną wiedzą na temat niestandardowych składników. Rezultatem takich połączeń są przykładowo produkty z podwyższoną zawartością pełnowartościowego białka pochodzącego m.in. z białek serwatkowych, jaj i produktów mlecznych, spełniające tym samym zapotrzebowanie osób aktywnych fizycznie. Realizowane prace miały na celu zdobywanie nowej wiedzy umiejętności z zakresu technologii wypieku, z zakresu dietetyki, metod przechowywania i transportu.

Zdobycie nowej wiedzy i umiejętności bezpośrednio służy opracowaniu nowych produktów lub wprowadzeniu do nich znaczących ulepszeń. Przykładem takiego działania jest wzbogacenie niektórych wyrobów o (…).

Realizowane procesy prowadzą do powstania nowych odkryć, np. wpływu fermentacji na teksturę lub interakcji między składnikami o różnym pH, a także uzyskania produktów polecanych dla diabetyków kontrolujących zawartość cukru w diecie.

Potwierdzacie Państwo, że rezultaty znacząco różnią się od wcześniejszych rozwiązań - opracowane receptury są unikalne, zarówno pod względem składu jak i metod przygotowania. W ramach prowadzonych badań z (…) w (…) Spółka uzyskała potwierdzenie, iż niektóre z oferowanych wyrobów ciastkarskich charakteryzują się podwyższoną wartości odżywczą w stosunku do receptur typowych.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystują Państwo istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

(i)badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

(ii)prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje m.in. prace rozwojowe w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności - przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

• nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
• łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
• kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
• wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy - w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

• nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;
• łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych;
• kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;
• wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

• planowaniu produkcji oraz
• projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług - od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Wskazaliście Państwo, że pracownicy zatrudnieni przy projektach B+R wykonują czynności, które mają charakter twórczy (projektowanie, komponowanie, testowanie nowych produktów), są systematyczne (opracowywanie projektów według harmonogramów, z dokumentacją postępów) oraz ukierunkowane są na poszerzanie wiedzy i tworzenie nowych zastosowań. Każdy projekt badawczo-rozwojowy jest dokumentowany (m.in. w postaci arkuszy projektowych, notatek z testów, analiz sensorycznych). Proces prowadzi do konkretnych, oryginalnych efektów, a nie do powielania znanych już produktów czy receptur.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana przez Państwa działalność w obszarze produkcji wyrobów cukierniczych spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy stwierdzam, że prace polegające na produkcji i tworzeniu nowych receptur produktów cukierniczych spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Państwa, ani też całość prowadzonej przez Państwa działalności, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu - takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i jego uzupełnieniu i w warunkach działalności wynikające z wniosku i jego uzupełnienia.

Reasumując, na podstawie przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego stwierdzam, że produkcja i tworzenie nowych receptur wyrobów cukierniczych, wyczerpuje definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,
• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe wyłącznie wobec Państwa i tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie zaznaczam, że niniejszą interpretację wydałem w oparciu o opis okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Nie prowadzę postępowania dowodowego, ograniczam się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyrażam swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania kontrolnego organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła.

Powołane przez Państwa interpretacje zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tą interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan A.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.