Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

·Spółka nie stanowi zagranicznej spółki kontrolowanej, o której mowa w art. 30f ust. 3 ustawy o PIT;

·nie jest on zobowiązany do prowadzenia rejestrów zagranicznych jednostek, o których mowa w art. 30f ust. 15 ustawy o PIT;

·nie jest on zobowiązany on do zaewidencjonowania zdarzeń Spółki jako zdarzeń zaistniałych w zagranicznej jednostce kontrolowanej w ewidencji odrębnej od ewidencji rachunkowych, o której mowa w art. 30f ust. 15a ustawy o PIT;

·nie jest on zobowiązany do złożenia deklaracji, o której mowa w art. 45 ust. 1aa ustawy o PIT ani do zapłaty podatku zgodnie z art. 30f ust. 1 ustawy o PIT.

Uzasadnienie do pytania nr 1

Analiza kryterium z art. 30f ust. 3 pkt 1 ustawy o PIT

Spółka jest zarejestrowana zgodnie z prawem Estonii, w której posiada siedzibę i której jest rezydentem podatkowym.

W Obwieszczeniu Ministra Finansów z dnia 8 marca 2025 r. w sprawie ogłoszenia listy krajów i terytoriów wskazanych w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, które nie zostały ujęte w wykazie krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową wydawanym na podstawie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych oraz dnia przyjęcia tego wykazu przez Radę Unii Europejskiej wymieniono następujące jurysdykcje:

·Republika Fidżi

·Guam

·Republika Palau

·Republika Trynidadu i Tobago

·Federacja Rosyjska oraz

·Samoa Amerykańskie.

Z kolei zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2024 r. w sprawie wykazu krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych szkodliwa konkurencja podatkowa jest stosowana w następujących krajach i na następujących terytoriach:

·Anguilla – Terytorium Zamorskie Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej;

·Antigua i Barbuda;

·Sint-Maarten, Curaçao – kraje wchodzące w skład Królestwa Niderlandów;

·Królestwo Bahrajnu;

·Brytyjskie Wyspy Dziewicze – Terytorium Zamorskie Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej;

·Wyspy Cooka – Samorządne Terytorium Stowarzyszone z Nową Zelandią;

·Wspólnota Dominiki;

·Grenada;

·Sark – Terytorium Zależne Korony Brytyjskiej;

·Hongkong – Specjalny Region Administracyjny Chińskiej Republiki Ludowej;

·Republika Liberii;

·Makau – Specjalny Region Administracyjny Chińskiej Republiki Ludowej;

·Republika Malediwów;

·Republika Wysp Marshalla;

·Republika Mauritiusu;

·Księstwo Monako;

·Republika Nauru;

·Niue – Samorządne Terytorium Stowarzyszone z Nową Zelandią;

·Republika Panamy;

·Niezależne Państwo Samoa;

·Republika Seszeli;

·Saint Lucia;

·Królestwo Tonga;

·Wyspy Dziewicze Stanów Zjednoczonych – Terytorium Nieinkorporowane Stanów Zjednoczonych oraz

·Republika Vanuatu.

Estonia nie została wymieniona jako tzw. raj podatkowy lub jurysdykcja niechętna do współpracy w rozumieniu przepisów wydanych na podstawie art. 23v ust. 2 ustawy o PIT lub w obwieszczeniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych wydanym na podstawie art. 86a § 10 Ordynacji podatkowej.

W związku z tym Spółka nie spełnia kryterium do uznania jej za zagraniczną jednostkę kontrolowaną, o którym mowa w art. 30f ust. 3 pkt 1 ustawy o PIT.

Analiza kryterium z art. 30f ust. 3 pkt 2 ustawy o PIT

Spółka jest zarejestrowana zgodnie z prawem Estonii, w której posiada siedzibę i której jest rezydentem podatkowym.

9 maja 1994 r. między Polską a Estonią zawarto umowę w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku. Umowa jest stosowana od 1 stycznia 1995 r. Zgodnie z art. 27 tej umowy istnieje prawna możliwość wymiany informacji między obu umawiającymi się państwami.

Wobec powyższego, nie zostało spełnione kryterium, o którym mowa w art. 30f ust. 3 pkt 2 ustawy o PIT.

Analiza kryterium z art. 30f ust. 3 pkt 3 ustawy o PIT

Warto odnotować, że dla uznania niespełniania jednego z kryteriów z art. 30f ust. 3 pkt 3-5 ustawy o PIT wystarczające jest uznanie braku spełniania jednego z kryteriów z art. 30f ust. 3 pkt 3 lit. a-c, art. 30f ust. 3 pkt 4 lit. a-d, art. 30f ust. 3 pkt 5 lit. a-d odpowiednio. Wynika to z tego faktu, że ustawodawca przygotowując przepisy z art. 30f ust. 3 pkt 3-5 użył koniunkcji dla poszczególnych punktów. To jest, jeżeli nie jest spełnione jedno z kryteriów sformułowanych pod jedną z liter tego przepisu, to nie stosuje się całego przepisu konkretnego punktu.

Zgodnie z art. 30f ust. 3 pkt 3 lit. b jednym z kryteriów do uznania za CFC jest osiąganie przez Spółkę tzw. pasywnych dochodów. W szczególności z tytułu:

·usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu oraz świadczeń o podobnym charakterze oraz

·z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy i innych umów o podobnym charakterze.

W ocenie Wnioskodawcy usługi świadczone przez Spółkę, tj.:

·usługa (...) oraz

·usługa (...)

–nie spełniają powyższych kryteriów.

Przetwarzanie danych

W odniesieniu do definicji obejmującej przetwarzanie danych wskazać należy, że zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl) „przetworzyć” oznacza «przekształcić coś twórczo»; «opracować zebrane dane, informacje itp., wykorzystując technikę komputerową».

Przetwarzanie danych polega zatem na przekształcaniu treści i postaci danych wejściowych; usługi przetwarzania danych mają zatem charakter odtwórczy i obejmują elementy takie jak: porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych.

Przetwarzanie danych związane jest zatem z opracowywaniem określonych danych przy wykorzystywaniu mocy obliczeniowej i zasobów pamięci infrastruktury komputerowej (hardware i software).

Również działalność Spółki z zakresu (...) nie jest działalnością polegającą na przetwarzaniu danych. (...).

W interpretacjach podatkowych wskazuje się, że aby móc zakwalifikować dostęp do baz danych oraz informacji do powyżej wskazanych usług niematerialnych bądź usług o podobnym charakterze, konieczne byłoby – jak zostało wskazane powyżej – zindywidualizowanie tych usług pod kątem profilu działalności Wnioskodawcy. Bazy danych i informacje pozyskiwane przez Spółkę od podmiotów zagranicznych takiego charakteru nie mają.

Znajdujące się tam dane są dostępne dla każdego podmiotu, który wykupi do nich dostęp. Wówczas następuje przekazanie informacji, ale o tym czy informacja ta ma zastosowanie do Spółki, decyduje on już samodzielnie.

Dostawca informacji nie dostarcza żadnej rekomendacji, która mogłaby znaleźć zastosowanie indywidualnie i wyłącznie w odniesieniu do Spółki. Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacji podatkowej z dnia 25 kwietnia 2023 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.126.2023.1.BS).

Usługi badania rynku

Przez usługi badania rynku należy rozumieć zespół czynności polegających na gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych. Usługi te mają przyczynić się m.in. do zwiększenia sprzedaży. Celem badań rynku jest zdobycie informacji o kształtowaniu się mechanizmów rynkowych takich, jak popyt, podaż, ceny, potencjału, zachowania, zwyczaje, preferencje, lojalność oraz wrażliwość cenowa konsumentów, działania konkurencji, funkcjonowanie systemu dystrybucji, sprzedaży itp. Usługi badania rynku mają dostarczyć informacji nieodzownych w procesie podejmowania decyzji.

Mimo, że badania te nie wykluczają w sposób całkowity ryzyka, to jednak ich zastosowanie wyraźnie ogranicza ryzyko wpisane w działalność biznesową i przyczynia się do tego, że podejmowane decyzje będą w mniejszym zakresie obarczone błędami.

Z kolei w interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 marca 2022 r. o nr 0111-KDIB1-2.4010.709.2021.1.AK wskazano: „(...) przez usługi badania rynku należy rozumieć zespół czynności polegających na gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych. Usługi te mają przyczynić się m.in. do zwiększenia sprzedaży. Celem badań rynku jest zdobycie informacji o kształtowaniu się mechanizmów rynkowych, takich jak: popyt, podaż, ceny, potencjału, zachowania, zwyczaje, preferencje, lojalność oraz wrażliwość cenowa konsumentów, działania konkurencji, funkcjonowanie systemu dystrybucji, sprzedaży itp. Usługi badania rynku mają dostarczyć informacji nieodzownych w procesie podejmowania decyzji. Mimo, że badania te nie wykluczają w sposób całkowity ryzyka, to jednak ich zastosowanie wyraźnie ogranicza ryzyko wpisane w działalność biznesową i przyczynia się do tego, że podejmowane decyzje będą w mniejszym zakresie obarczone błędami”.

Działalność Spółki z zakresu (...) nie może być również zakwalifikowana jako usługa badania rynku, (...).

Również działalność Spółki z zakresu (...) nie może być zakwalifikowana jako usługa badania rynku. (...).

(...)

To działanie z zakresu pozycjonowania (...), a nie badania rynku.

Usługi reklamowe

Pojęcie „reklama” wg „Słownika języka polskiego” pod red. M. Szymczyka (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2002 r.) oznacza rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję i inne podobne środki, np. plakaty, napisy i ogłoszenia służące temu celowi.

Internetowy słownik języka polskiego PWN podaje, że reklama to:

•działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług,

•plakat, napis, ogłoszenie, krótki film itp. służące temu celowi.

Jak wynika z uzasadnienia wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-530/09 kluczowe dla uznania, danego świadczenia za usługę reklamy jest powiązanie z przekazaniem komunikatu mającego na celu poinformowanie publiczności o istnieniu bądź jakości produktu lub usług.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przy wykładni przepisów ustawy dotyczących reklamy przeważa wykładnia gramatyczna. W wyroku z dnia 12 czerwca 1997 r., sygn. akt I SA/Ka 192-193/97 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że reklama to działanie mające kształtować popyt poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach w celu zachęcenia ich do nabycia towarów od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Reklama musi zawierać elementy wartościujące towar lub zachęcające do jego kupna, a za reklamę należy uznać wszystko, co zawiera informacje, które nie są niezbędne do zawarcia umowy (I. Konieczna, J. Ruszyński, Problematyka kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku dochodowym od osób prawnym w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Poznań 1997, s. 29-30).

Według J. Kamińskiego i W. Maruchina za reklamę należy uznać wszystko to, co zawiera informacje dodatkowe, które nie są niezbędne do złożenia oferty czy zawarcia umowy (J. Kamiński, W. Maruchin, Ustawa o VAT. Komentarz, Wyd. 2, Warszawa 1996, s. 52-53). Natomiast autorzy „Komentarza do podatku dochodowego od osób prawnych” B. Brzeziński i M. Kalinowski (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Komentarz do podatku dochodowego od osób prawnych, Warszawa 1996, s. 143-144) uznają za reklamę działania, których celem jest kształtowanie popytu poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu w celu zachęcenia ich do nabywania towarów bądź usług od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Technicznym sposobem reklamy może być ogłoszenie prasowe, radiowe lub telewizyjne, a także plakat czy afisz stały, a ponadto rozsyłanie folderów i innych informacji handlowych nabywcom. Nie znaczy to jednak, że tylko te media mogą być wykorzystane do rozpowszechniania informacji i reklamy.

Z kolei pod pojęciem usług reklamowych rozumie się wszelką działalność promocyjną, w wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług w celu zwiększenia sprzedaży tych produktów. Usługi reklamowe mogą być wykonywane zarówno przez podmioty, które profesjonalnie zajmują się świadczeniem usług reklamowych, jak i podmioty, dla których wykonanie usługi reklamowej nie jest realizowane w ramach ich podstawowej działalności gospodarczej.

W orzecznictwie NSA podkreśla się, że reklama musi zawierać elementy wartościujące towar lub zachęcające do jego kupna, za reklamę należy uznać wszystko co zawiera informacje, które są niezbędne do zawarcia umowy (por. Wyrok z dnia 12 czerwca 1997 r., sygn. SA/Ka 192-193/97).

Definicje reklamy łączy element aktywnego zachowania podmiotu, któremu przypisuje się wykonywanie czynności reklamy – poprzez rozpowszechnianie informacji, działanie zachęcające klientów do zakupu, komunikowanie perswazyjne.

Mając na względzie powyższe należy uznać, że forma współpracy Spółki z Zamawiającymi nie może zatem być uznana za usługę reklamową (ani też usługę podobną do usługi reklamowej), (...)

Analogicznie działalność Spółki z zakresu (...) nie jest działalnością reklamową.

Usługa Spółki nie obejmuje działań, które typowo charakteryzują reklamę, takich jak:

·zachęcanie do zakupu,

·wyeksponowanie oferty handlowej,

·tworzenie komunikatu marketingowego.

(...)

Również działalność Spółki z zakresu (...) nie może być zakwalifikowana jako usługa reklamowa.

(...)

Usługi najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy i innych umów o podobnym charakterze

(...)

Wobec powyższego działalność Spółki z zakresu (...) nie spełnia kryterium z art. 30f ust. 3 ust. 3, w szczególności kryterium z lit. b tego przepisu ustawy o PIT

Podsumowując, działalność Spółki z zakresu (...) nie jest działalnością wymienioną w art. 30f ust. 3 ustawy o PIT.

Analiza kryterium z art. 30f ust. 3 pkt 4 ustawy o PIT

Spółka nie spełni kryterium, o którym mowa w art. 24a [powinno być: 30f] ust. 3, pkt 4 ustawy o PIT dlatego, że w jej przypadku nie są spełnione warunki, o których mowa w lit. c i d tego przepisu.

Biorąc pod uwagę tę okoliczność, że Spółka nie posiada udziałów (akcji) w innej spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej, należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), praw o podobnym charakterze do tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa, nieruchomości lub ruchomości będących własnością albo współwłasnością podatnika lub używanych przez niego na podstawie umowy leasingu, wartości niematerialnych i prawnych, należności wobec podmiotów powiązanych, w przypadku Spółki to kryterium nie zostanie spełnione. W ocenie Spółki również nie występują w jej przypadku przychody, o których mowa w art. 30fa ust. 3 pkt 3 lit. b ustawy o PIT, o czym już była mowa powyżej.

Analogicznie, skoro Spółka nie ma aktywów, o których mowa w art. 30f ust. 3 pkt 4 lit. d ustawy o PIT, to nie zostanie spełnione kryterium, o którym mowa w art. 30f ust. 3 pkt 4 ustawy o PIT.

Analiza kryterium z art. 30f ust. 3 pkt 5 ustawy o PIT

Biorąc pod uwagę ten fakt, że Spółka nie osiąga przychodów od podmiotów powiązanych, w jej przypadku nie zostanie spełnione kryterium, o którym mowa w art. art. 30f ust. 3 pkt 5 lit. c ustawy o PIT. W konsekwencji również całe kryterium z art. 30f ust. 3 pkt 5 ustawy o PIT nie może być uznane za spełnione.

Uzasadnienie do pytania nr 2

Wnioskodawca nie jest zobowiązany do prowadzenia rejestrów zagranicznych jednostek, o których mowa w art. 30f ust. 3 pkt 1 i 2 oraz pkt 3 lit. a, ani rejestru zagranicznych jednostek spełniających warunki określone w art. 30f ust. 3 pkt 3 ustawy o PIT. Biorąc pod uwagę ten fakt, że Spółka jest podmiotem posiadającym siedzibę w Estonii i jest rezydentem podatkowym Estonii, w jej przypadku zastosowanie może być jedynie warunki określone w art. 30f ust. 3 pkt 3 ustawy o PIT w zw. z art. 30f ust. 15 ustawy o PIT.

Biorąc pod uwagę to, że w ocenie Wnioskodawcy nie będą spełnione warunki dla uznania Spółki za zagraniczną jednostkę kontrolowaną, o których mowa w art. 30f ust. 3 pkt 3 ustawy o PIT co zostało opisane we wcześniejszej argumentacji Wnioskodawcy, to Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do prowadzenia żadnego z rejestrów z art. 30f ust. 15 ustawy o PIT.

Uzasadnienie do pytania nr 3

W ocenie Wnioskodawcy nie jest zobowiązany do o zaewidencjonowania zdarzeń zaistniałych w zagranicznej jednostce kontrolowanej w ewidencji odrębnej od ewidencji rachunkowych, o której mowa w art. 30f ust. 15a ustawy o PIT.

Przepis art. 30f ust. 15a ustawy o PIT wyraźnie mówi o tym, że obowiązek zaewidencjonowania zdarzeń w zagranicznej jednostce dotyczy wyłącznie zdarzeń zaistniałych w zagranicznej jednostce kontrolowanej. Skoro, jak o tym była mowa powyżej we wcześniejszej argumentacji Wnioskodawcy, Spółka nie spełnia żadnego z kryteriów z art. 30f ust. 3 ustawy o PIT, to nie jest ona zagraniczną jednostką kontrolowaną. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych Spółki.

Uzasadnienie do pytania nr 4

W ocenie Wnioskodawcy nie jest on zobowiązany do złożenia deklaracji, o której mowa w art. 45 ust. 1aa oraz zapłaty podatku zgodnie z art. 30f ust. 1 ustawy o PIT.

Przepis art. 45 ust. 1aa ustawy o PIT wprowadzający obowiązek złożenia deklaracji podatkowej PITCFC wyraźnie mówi o obowiązku zaraportowania dochodów osiąganych jedynie z takich podmiotów zagranicznych, które prowadzą działalność jako zagraniczne jednostki kontrolowane na zasadach określonych w art. 30f ustawy o PIT. Skoro, jak o tym była mowa we wcześniejszej argumentacji Wnioskodawcy, Spółka nie spełnia żadnego z kryteriów z art. 30f ust. 3 ustawy o PIT, to nie jest ona zagraniczną jednostką kontrolowaną. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do składania deklaracji podatkowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 3 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

a)posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

b)przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z art. 10 ust. 1 pkt 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Źródłem przychodów jest działalność prowadzona przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną.

Zgodnie z art. 30f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Natomiast w świetle art. 30f ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Użyte w niniejszym artykule określenie zagraniczna jednostka oznacza:

a)osobę prawną,

b)spółkę kapitałową w organizacji,

c)jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej inną niż spółka niemająca osobowości prawnej,

d)spółkę niemającą osobowości prawnej, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

e)fundację, trust lub inny podmiot albo stosunek prawny o charakterze powierniczym,

f)podatkową grupę kapitałową lub spółkę z podatkowej grupy kapitałowej, która samodzielnie spełniałaby warunek, o którym mowa w ust. 3 pkt 3 lit. c, gdyby nie była częścią podatkowej grupy kapitałowej,

g)wydzieloną organizacyjnie lub prawnie część zagranicznej spółki lub innego podmiotu mającego osobowość prawną albo niemającego osobowości prawnej

–nieposiadające siedziby, zarządu ani rejestracji na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w których podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi lub innymi podatnikami mającymi miejsce zamieszkania albo siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, posiada, bezpośrednio lub pośrednio, udział w kapitale, prawo głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających lub prawo do uczestnictwa w zysku, w tym ich ekspektatywę, lub w których w przyszłości będzie uprawniony do nabycia takich praw, w tym jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, lub nad którymi podatnik sprawuje kontrolę faktyczną.

Stosowanie do art. 30f ust. 2 pkt 3 ww. ustawy:

Użyte w niniejszym artykule określenie jednostka zależna – oznacza podmiot, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, albo zagraniczną jednostkę niespełniającą warunków określonych w ust. 3 pkt 3 lit. b i c, pkt 4 lit. b-d lub pkt 5 lit. b-d, w których podatnik posiada, bezpośrednio lub pośrednio, co najmniej 50% udziałów w kapitale, lub co najmniej 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub co najmniej 50% prawa do uczestnictwa w zysku;

O tym, jakie jednostki są uznawane za zagraniczne jednostki kontrolowane stanowi art. 30f ust. 3 ustawy. Przepis, w punktach 1-5, przewiduje pięć sytuacji, w których jednostka będzie uznawana za zagraniczną jednostkę kontrolowaną.

W myśl art. 30f ust. 3 pkt 1 i pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zagraniczną jednostką kontrolowaną jest:

1)zagraniczna jednostka mająca siedzibę lub zarząd lub zarejestrowana lub położona na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 23v ust. 2 lub w obwieszczeniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych wydanym na podstawie art. 86a § 10 Ordynacji podatkowej albo

2)zagraniczna jednostka mająca siedzibę lub zarząd lub zarejestrowana lub położona na terytorium państwa innego niż wskazane w pkt 1, z którym:

a)Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo

b)Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej

–stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych, albo

W myśl art. 30f ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zagraniczną jednostką kontrolowaną jest zagraniczna jednostka spełniająca łącznie następujące warunki:

a)w jednostce tej podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi lub innymi podatnikami mającymi miejsce zamieszkania albo siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, posiada bezpośrednio lub pośrednio ponad 50% udziałów w kapitale lub ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub ponad 50% prawa do uczestnictwa w zysku lub sprawuje kontrolę faktyczną nad zagraniczną jednostką,

b)co najmniej 33% przychodów tej jednostki osiągniętych w roku podatkowym, o którym mowa w ust. 7, pochodzi:

·z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych,

·ze zbycia udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze,

·z wierzytelności,

·z tytułu usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu oraz świadczeń o podobnym charakterze,

·z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy i innych umów o podobnym charakterze,

·z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

·z części odsetkowej raty leasingowej,

·z poręczeń i gwarancji,

·z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

·z praw autorskich lub praw własności przemysłowej uwzględnionych w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

·ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

·z działalności ubezpieczeniowej, bankowej lub innej działalności finansowej,

·z transakcji z podmiotami powiązanymi, w przypadku gdy jednostka nie wytwarza w związku z tymi transakcjami wartości dodanej pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma,

c)faktycznie zapłacony podatek dochodowy przez tę jednostkę jest niższy o co najmniej 25% od podatku dochodowego od osób prawnych, który byłby od niej należny z zastosowaniem stawki podatku, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyby jednostka ta była podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy czym przez podatek faktycznie zapłacony rozumie się podatek niepodlegający zwrotowi lub odliczeniu w jakiejkolwiek formie, w tym na rzecz innego podmiotu.

Zagraniczną jednostką kontrolowaną – stosownie do art. 30f ust. 3 pkt 4 ustawy – jest zagraniczna jednostka spełniająca łącznie następujące warunki:

a)w jednostce tej podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi lub innymi podatnikami mającymi miejsce zamieszkania albo siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, posiada bezpośrednio lub pośrednio ponad 50% udziałów w kapitale lub ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub ponad 50% prawa do uczestnictwa w zysku lub sprawuje kontrolę faktyczną nad zagraniczną jednostką,

b)faktycznie zapłacony podatek dochodowy przez tę jednostkę jest niższy o co najmniej 25% od podatku dochodowego od osób prawnych, który byłby od niej należny przy zastosowaniu stawki podatku, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyby jednostka ta była podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy czym przez podatek faktycznie zapłacony rozumie się podatek niepodlegający zwrotowi lub odliczeniu w jakiejkolwiek formie, w tym na rzecz innego podmiotu,

c)przychody tej jednostki, o których mowa w pkt 3 lit. b, są niższe niż 30% sumy wartości posiadanych:

·udziałów (akcji) w innej spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej, należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), praw o podobnym charakterze do tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa,

·nieruchomości lub ruchomości będących własnością albo współwłasnością podatnika lub używanych przez niego na podstawie umowy leasingu,

·wartości niematerialnych i prawnych,

·należności z tytułów, o których mowa w pkt 3 lit. b, wobec podmiotów powiązanych,

d)aktywa, o których mowa w lit. c, stanowią co najmniej 50% wartości aktywów takiej jednostki, przy czym przy ustalaniu tej proporcji w wartości aktywów, o których mowa w lit. c, nie uwzględnia się udziałów (akcji) w innej spółce:

·niemającej siedziby lub zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz

·nieposiadającej, bezpośrednio lub pośrednio, udziałów (akcji) w spółce mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo

Zagraniczną jednostką kontrolowaną – zgodnie z art. 30f ust. 3 pkt 5 ustawy – jest zagraniczna jednostka spełniająca łącznie następujące warunki:

a)w jednostce tej podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi lub innymi podatnikami mającymi miejsce zamieszkania albo siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, posiada bezpośrednio lub pośrednio ponad 50% udziałów w kapitale lub ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub ponad 50% prawa do uczestnictwa w zysku lub sprawuje kontrolę faktyczną nad zagraniczną jednostką,

b)dochód jednostki przekracza dochód obliczony według wzoru:

(b + c + d) x 20%

w którym poszczególne litery oznaczają:

b - wartość bilansową aktywów jednostki,

c - roczne koszty zatrudnienia jednostki,

d - zakumulowaną (zsumowaną) dotychczasową wartość odpisów amortyzacyjnych w rozumieniu przepisów o rachunkowości,

c)mniej niż 75% przychodów tej jednostki pochodzi z transakcji dokonywanych z podmiotami niepowiązanymi mającymi miejsce zamieszkania, siedzibę, zarząd, rejestrację lub położenie w tym samym państwie co ta jednostka,

d)faktycznie zapłacony podatek dochodowy przez tę jednostkę jest niższy o co najmniej 25% od podatku dochodowego od osób prawnych, który byłby od niej należny z zastosowaniem stawki podatku, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyby jednostka ta była podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy czym przez podatek faktycznie zapłacony rozumie się podatek niepodlegający zwrotowi lub odliczeniu w jakiejkolwiek formie, w tym na rzecz innego podmiotu.

Zatem, o uznaniu zagranicznej spółki za zagraniczną spółkę kontrolowaną decydują następujące kryteria:

·kraj (terytorium) siedziby lub miejsca zarządu zagranicznej jednostki,

·stopień i czas powiązania takiej jednostki z polskim rezydentem, wynikający z udziału w jej kapitale, w prawach głosu, w jej organach kontrolnych lub stanowiących lub w prawie do udziału w zysku zagranicznej jednostki,

·faktycznie zapłacony przez tę jednostkę podatek dochodowy w państwie jej rezydencji podatkowej,

·rodzaj uzyskiwanych przez zagraniczną jednostkę przychodów.

Samodzielną podstawę uznania takiej jednostki za zagraniczną jednostkę kontrolowaną stanowi określona w art. 30f ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sytuacja, w której podmiot ten:

·posiada siedzibę lub zarząd lub jest zarejestrowana lub położona na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 23v ust. 2 lub obwieszczeniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych wydanym na podstawie art. 86a § 10 Ordynacji podatkowej,

·posiada siedzibę, zarząd, jest położona lub zarejestrowana na terytorium państwa innego niż ww. wymienione, z którym ani Polska, ani Unia Europejska nie zawarła umowy międzynarodowej stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych (umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, umowy o wymianie informacji w sprawach podatkowych).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że jest Pan obywatelem Ukrainy, a od 2025 r. jest Pan polskim rezydentem podatkowym i posiada Pan 52% udziałów w kapitale zakładowym estońskiej Spółki X będącej odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która jest estońskim rezydentem podatkowym (jej faktyczny zarząd znajduje się na terenie Estonii).

Estonia nie jest wymieniona w rozporządzeniu Ministra Finansów z 18 grudnia 2024 r. w sprawie wykazu krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1929) wydanym na podstawie art. 23v ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również w obwieszczeniu Ministra Finansów z dnia 8 marca 2025 r. w sprawie ogłoszenia listy krajów i terytoriów wskazanych w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, które nie zostały ujęte w wykazie krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową wydawanym na podstawie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, oraz dnia przyjęcia tego wykazu przez Radę Unii Europejskiej (M.P. z 2025 r. poz. 234).

Jednocześnie, 9 maja 1994 została zawarta Umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Estońską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu majątku (Dz.U. z 1995 r. Nr 77, poz. 388).

Zatem, w przedstawionych okolicznościach nie będą miały zastosowania regulacje art. 30f ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, w odniesieniu do art. 30f ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zauważyć trzeba, że w pkt b) tej regulacji w sposób wyczerpujący wskazano katalog źródeł przychodów, których osiągnięcie w wysokości 33% w odniesieniu do całości uzyskiwanych przychodów, stanowi jeden z warunków uznania danego podmiotu za CFC.

Jak wynika wprost z opisu zdarzenia przyszłego Spółka nie będzie osiągać przychodów z:

·z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych,

·ze zbycia udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną,

·tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze,

·z wierzytelności,

·z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

·z części odsetkowej raty leasingowej,

·z poręczeń i gwarancji,

·z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

·z praw autorskich lub praw własności przemysłowej uwzględnionych w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

·ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

·z działalności ubezpieczeniowej, bankowej lub innej działalności finansowej,

·z transakcji z podmiotami powiązanymi.

Z opisu sprawy wynika także, że Spółka w ramach prowadzonej przez siebie działalności świadczyć będzie usługi:

(...)

Zatem, z opisu sprawy wynika również, że Spółka nie będzie świadczyć usług księgowych i prawnych, czy też usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu.

Wątpliwości Pana dotyczą natomiast tego, czy usługi świadczone przez Spółkę zawierają się w katalogu przychodów wskazanym w art. 30f ust. 3 pkt 3 lit. b, tj. przychodów z tytułu usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, przetwarzania danych, czy też świadczeń o podobnym charakterze, a także z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy i innych umów o podobnym charakterze. Wątpliwości Pana dotyczą interpretacji tych pojęć na gruncie ww. regulacji w kontekście opisanych okoliczności.

Jak wynika z treści sformułowanych wątpliwości w zakresie Pana zainteresowania pozostaje bowiem kwestia ustalenia, czy estońska Spółka jest zagraniczną jednostką kontrolowaną, a w konsekwencji czy ciążyć będą na Panu obowiązki wynikające z tego faktu, takie jak konieczność prowadzenia jednego z rejestrów zagranicznych jednostek, o których mowa w art. 30f ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ewidencjonowanie zdarzeń Spółki w ewidencji, o której mowa w art. 30f ust. 15a ustawy, czy też obowiązek złożenia deklaracji, o której mowa w art. 45 ust. 1aa oraz zapłaty podatku zgodnie z art. 30f ust. 1 ustawy.

W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego teksu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, prymat wykładni gramatycznej może się zachować tylko w odniesieniu do przepisów sformułowanych w sposób niebudzący wątpliwości z punktu widzenia potocznie i powszechnie stosowanego języka, i tylko wówczas, gdy ta metoda wykładni daje wynik niekolidujący z wynikami innych metod (zob. wyrok NSA z 24 lipca 2012 r., I OSK 398/12).

Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 kwietnia 2014 r., sygn. II FSK 1077/12, wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż „formuła słowna jest (...) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa” (zob. wyrok NSA z 18 grudnia 2000 r., III SA 3055/09, „Monitor Podatkowy” 2001, nr 4; również R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 101-102).

Należy pamiętać, że podatnik zawsze ma obowiązek prawidłowego klasyfikowania dokonywanych czynności. Na gruncie prawa podatkowego zasadą jest, że o rodzaju czynności decyduje nie nazwa nadana przez strony, lecz rzeczywisty charakter czynności. W rezultacie o zakwalifikowaniu do konkretnego rodzaju usług decyduje treść czynności.

W przedmiotowej sprawie – z uwagi na istotę świadczonych przez Pana usług oraz pozostałe informacje – istotne będzie odkodowanie znaczenia pojęć: „usług doradczych”, „usług badania rynku”, „usług reklamowych”, „usług zarządzania i kontroli” oraz „usług przetwarzania danych” i „najmu i dzierżawy”. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują tych pojęć. Wobec braku w ustawie definicji należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej tych pojęć oraz definicji znajdujących się w innych aktach prawnych.

„Doradztwo” zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN oznacza udzielanie fachowych porad, natomiast termin „doradzać” znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Użyty w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych termin „usługi doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko.

Potwierdza to jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych (zob. wyrok NSA z 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1567/12, wyrok NSA z 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1441/13, wyrok NSA z 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1530/13, wyrok WSA w Poznaniu z 28 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1202/14, wyrok WSA w Gdańsku z 28 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 175/12, wyrok WSA w Łodzi z 16 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 168/13). Według sądów administracyjnych – odwołując się do powszechnego języka polskiego – można stwierdzić, że przez doradztwo rozumie się udzielanie fachowych zaleceń, porad. Stosownie do definicji podanej w ww. słowniku, poradnictwo to „zorganizowana forma udzielania porad w jakimś zakresie”. Doradca to ten co udziela fachowych zaleceń czy porad, wskazówek, to ktoś, kto posiadaną wiedzę wykorzystuje na wskazywanie najlepszych, najbardziej optymalnych rozwiązań, nakłaniając odbiorcę takiej usługi do zastosowania się do rady, porady, wskazówki, dyrektywy postępowania. Zdaniem sądów administracyjnych, świadczenie usługi doradztwa należy postrzegać jako wykorzystanie swojej wiedzy, znajomości rzeczy poprzez wskazywanie najlepszych, najskuteczniejszych rozwiązań do ich zastosowania do danego problemu.

Również w doktrynie przedmiotu przyjmuje się szerokie ujęcie terminu usługi doradcze. Według przedstawicieli nauki doradztwo, w bardzo ogólnym znaczeniu, jest usługą świadczoną przez jedną osobę/instytucję na rzecz drugiej osoby/instytucji, która zleca wykonanie tej usługi. W literaturze przedmiotu bardzo różnorodnie formułowane są zadania stojące przed usługami doradczymi, np. doradztwo określane jest jako:

·przejęcie zadań,

·pośrednictwo w zakresie przekazywania wiedzy,

·pośrednictwo w przekazywaniu specjalnych informacji,

·pomoc w rozwiązywaniu problemów,

·pomoc w podejmowaniu decyzji,

·przekazywanie informacji zmniejszających ryzyko,

·przygotowanie i przekazywanie informacji służących rozwiązaniu kompleksowych problemów,

·przekazywanie specyficznej wiedzy, celem usprawnienia działań,

·identyfikacja i rozwiązywanie problemów,

·przekazywanie zaleceń dotyczących usprawniania działań oraz pomoc w ich wdrożeniu,

·dawanie wskazówek dotyczących postępowania.

Doradcy mogą więc pomóc zleceniodawcy w przygotowaniu decyzji, rozwiązaniu problemów, usprawnieniu działania itp.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN pod pojęciem „wsparcia” rozumie się pomoc udzieloną komuś.

Zdaniem F. Steele, doradztwo to „wszelkie formy dostarczania pomocy w zakresie realizacji celów, procesu czy struktury zadania lub ewentualnie ciągu zadań, gdzie doradca nie jest faktycznie odpowiedzialny za wykonanie tych zadań, lecz służy pomocą tym, którzy tę odpowiedzialność ponoszą” (F.Steele, Consulting for Organizational Change, Amherst, MA, University of Massachusetts Press, 1975, s. 3).

Według Urszuli Skurzyńskiej-Sikory, doradztwo może być postrzegane zarówno jako profesjonalna usługa jak i metoda dostarczania praktycznej rady i pomocy czy też proces działania. Zdaniem autorki, można wyróżnić charakterystyczne dla doradztwa elementy, a mianowicie:

·niezależna orientacja – słowa takie jak „perspektywa” i „obiektywizm” sygnalizują niezależną pozycję doradcy; doradca nie akceptuje automatycznie problemu i faktów podanych przez klienta, ale niezależnie od klienta formułuje swoją ocenę;

·specjalne kwalifikacje – aby sporządzić niezależną ocenę i stworzyć użyteczne wskazania, doradcy muszą posiadać wyjątkową wprawę i umiejętności; zdolności doradcy wywodzą się nie tylko z praktycznego doświadczenia, lecz także z wysokiego stopnia osobistej integralności; termin „kwalifikacje” w tym przypadku oznacza uznanie przez innych fachowców w tej dziedzinie;

·serwis doradczy – doradztwo stanowi pomoc, a nie ścisłe wykonywanie obowiązków związanych z zarządzaniem; współpraca doradcy z klientem polega na tym, że to właśnie klient ponosi końcową odpowiedzialność za wynajęcie i skorzystanie z pomocy doradcy oraz zaakceptowanie lub odrzucenie jego zaleceń;

·identyfikacja i analiza problemu – jednym z zasadniczych obszarów aktywności doradcy musi być orientacja w problemie; oznacza to, że przekazuje on klientowi to czego ten problem dotyczy, spogląda na ten problem „od wewnątrz” w celu określenia jego stopnia ważności, po czym jeśli jest to niezbędne, na nowo określa ten problem i identyfikuje jego przyczyny;

·rozwiązywanie problemu i wdrożenie rozwiązania (lub nadzorowanie wdrożenia) – jest to bardzo ważny obszar działania; doradca jest wynajmowany w celu doprowadzenia do rozwoju organizacji (a nie po to, by utrzymać istniejący stan rzeczy) (zob. Urszula Skurzyńska-Sikora, Istota, pojęcie i rodzaje doradztwa, Lublin 1997 r., s. 167-168).

Biorąc pod uwagę powyżej przedstawioną wykładnię pojęcia „usług doradczych” można stwierdzić, że świadczone przez Spółkę oba typy usług nie będą do nich należeć.

Jak wynika z opisu sprawy, usługi (...) nie polegają w szczególności na udzielaniu fachowych porad w jakiejś sprawie, przejęcia zadań czy pośrednictwa w zakresie przekazywaniu wiedzy i informacji, lecz na:

(...)

Z kolei, przez usługi badania rynku należy rozumieć zespół czynności polegających na gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych. Usługi te mają przyczynić się m.in. do zwiększenia sprzedaży. Celem badań rynku jest zdobycie informacji o kształtowaniu się mechanizmów rynkowych takich, jak popyt, podaż, ceny, potencjału, zachowania, zwyczaje, preferencje, lojalność oraz wrażliwość cenowa konsumentów, działania konkurencji, funkcjonowanie systemu dystrybucji, sprzedaży itp. Usługi badania rynku mają dostarczyć informacji nieodzownych w procesie podejmowania decyzji. Mimo, iż badania te nie wykluczają w sposób całkowity ryzyka, to jednak ich zastosowanie wyraźnie ogranicza ryzyko wpisane w działalność biznesową i przyczynia się do tego, że podejmowane decyzje będą w mniejszym zakresie obarczone błędami.

Ujmując to najprościej, badanie rynku jest po prostu zdobyciem (gromadzeniem) wiedzy. Bardziej szczegółowo – jest to zbieranie informacji dotyczących mechanizmów rynkowych.

Dokonując analizy językowej pojęcia „usług badania rynku” i zestawiając ją z opisem zdarzenia przyszłego można dojść zatem do wniosku, że – jak słusznie Pan wskazuje – działalność Spółki z zakresu (...) nie może być zakwalifikowana jako usługa badania rynku, ponieważ nie gromadzi ona informacji o zjawiskach rynkowych. (...).

Jak wynika zatem wprost z przedstawionych okoliczności Spółka nie dokonuje analiz rynkowych, nie gromadzi informacji o całym rynku, lecz dokonuje po prostu (...) dla klienta.

Również działalność Spółki z zakresu (...) nie może być zakwalifikowana jako usługa badania rynku. Z opisu sprawy wynika, że (...). Natomiast Spółka nie dokonuje analiz rynkowych i gromadzenia danych dotyczących mechanizmów rynkowych, lecz jak wprost wskazano we wniosku, Spółka (...).

(...)

Reasumując, zestawienie opisu okoliczności faktycznych z literalną wykładnią pojęcia „usług badania rynku” w sposób jednoznaczny dowodzi, że świadczone przez Spółkę usługi nie stanowią badania rynku.

Pojęcie „reklama” wg „Słownika języka polskiego” pod red. M. Szymczyka (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2002 r.) oznacza rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję i inne podobne środki, np. plakaty, napisy i ogłoszenia służące temu celowi.

Są to więc działania podmiotu gospodarczego kształtującego popyt na dane towary, usługi lub markę, poprzez poszerzenie wiedzy o nich, zachwalanie, mające na celu skłonienie jak największej liczby potencjalnych klientów do zakupu towarów lub usług tego przedmiotu gospodarczego.

Pojęcie „reklamy” należy rozumieć jako wszelkie celowe działania podatnika mające na celu rozpowszechnienie wiedzy o oferowanych przez niego produktach lub usługach, działania, których celem jest kształtowanie popytu, poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu, w celu zachęcenia do nabywania towarów, bądź usług od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz, Warszawa 1997, s. 159; zob. też wyrok NSA z dnia 10 listopada 1999 r., sygn. akt I SA/Lu 1030/98, Lex nr 46935).

Z kolei, pod pojęciem usług reklamowych rozumie się wszelką działalność promocyjną, w wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług w celu zwiększenia sprzedaży tych produktów.

Usługi reklamowe mogą być wykonywane zarówno przez podmioty, które profesjonalnie zajmują się świadczeniem usług reklamowych, jak i podmioty, dla których wykonanie usługi reklamowej nie jest realizowane w ramach ich podstawowej działalności gospodarczej.

Według Słownika języka polskiego PWN „zarządzać”, oznacza kierować, administrować czymś” (E. Sobol, Słownik języka polskiego PWN, Warszawa 1996). W tym kontekście, za zarządzanie należy uznać władcze uprawnienie w stosunku do realizowanego projektu lub działalności gospodarczej. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, „kierować” oznacza „stać na czele czegoś, wskazywać sposób postępowania”.

Z kolei kontrola, to:

·porównanie stanu faktycznego ze stanem wymaganym i ustalanie ewentualnych odstępstw, sprawdzanie, czy coś jest zgodne z obowiązującymi przepisami,

·nadzór nad czymś albo nad kimś, czuwanie nad prawidłowym przebiegiem czegoś, wpływ na rozwój wydarzeń.

Zarządzanie jest to celowe podejmowanie, przez odpowiednie osoby (kadrę), decyzji i działań prowadzących – dzięki wykorzystaniu posiadanych zasobów – do osiągnięcia złożonych celów w sposób skuteczny i sprawny (racjonalny), lub celowe dysponowanie tymi zasobami.

Pojęcie „zarządzania”, musi być rozumiane szeroko jako zbiór różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania. Jest to zestaw metod i technik opartych na akceptowanych zasadach zarządzania (administrowania) używanych do planowania, oceny i kontrolowania pożądanych rezultatów.

Powyższa definicja „zarządzania” zyskała aprobatę w orzecznictwie sądów administracyjnych. Dla przykładu można wymienić wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 czerwca 2015 r. (sygn. akt III SA/Wa 491/15), wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 875/16) oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 lipca 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 2118/16).

Pojęcie „zarządzania i kontroli”, musi być zatem rozumiane szeroko jako zbiór różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania i kontroli.

Tymczasem z wniosku nie wynika, aby obie opisane w nim usługi miały charakter usług reklamowych, czy zarządzania i kontroli.

(...)

Zestawienie opisu okoliczności faktycznych z literalną wykładnią pojęcia „usług reklamowych” oraz „zarządzania i kontroli” prowadzi zatem do wniosku, że świadczone przez Spółkę usługi takimi nie są.

Z wniosku nie wynika bowiem, aby usługi te zawierały bezpośrednie hasła promocyjne, cechy produktu czy wezwania do zakupu, czy też, aby polegały na zarządzaniu jakimkolwiek procesem, częścią działalności klientów.

W odniesieniu do definicji obejmującej przetwarzanie danych wskazać należy, że zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl) „przetworzyć” oznacza «przekształcić coś twórczo»; «opracować zebrane dane, informacje itp., wykorzystując technikę komputerową». Przetwarzanie danych polega zatem na przekształcaniu treści i postaci danych wejściowych; usługi przetwarzania danych mają zatem charakter odtwórczy i obejmują elementy takie jak: porządkowanie, archiwizowanie, zabezpieczenie oraz udostępnianie zbiorów danych.

Przetwarzanie danych związane jest zatem z opracowywaniem określonych danych przy wykorzystywaniu mocy obliczeniowej i zasobów pamięci infrastruktury komputerowej (hardware i software).

Tymczasem z wniosku wynika, że w ramach usługi (...).

Natomiast w ramach usługi (...).

Zatem usługa ta nie polega na przetwarzaniu danych. Nie dochodzi w niej do porządkowania, archiwizowania, zabezpieczenia oraz udostępniania zbiorów.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz wskazane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie świadczone usługi nie stanowią „usług przetwarzania danych”.

Umowa najmu i dzierżawy zostały zdefiniowane w art. 659 § 1 oraz 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 1071), zgodnie z którym:

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Główna różnica między umową najmu a dzierżawy polega na możliwości pobierania pożytków z przedmiotu umowy. Przy najmie najemca może tylko używać rzeczy, płacąc za to czynsz, podczas gdy przy dzierżawie dzierżawca ma prawo do użytkowania rzeczy oraz pobierania z niej pożytków (np. dochodów z uprawy gruntu).

Stronami umowy najmu są wynajmujący oraz najemca. Do zawarcia umowy najmu dochodzi wówczas, gdy strony uzgodnią istotne jej składniki, do jakich należą przedmiot najmu i czynsz. Na podstawie umowy najmu najemca uzyskuje prawo do używania cudzej rzeczy w zamian za zapłatę czynszu.

Odnosząc powyższe definicje umowy najmu i dzierżawy do opisu zdarzenia przyszłego, w zakresie usługi (...) i (...) zauważyć trzeba, że nie mamy tu do czynienia z odpłatnym udostępnianiem w określonym czasie na stronie internetowej Spółki/Wydawcy jakichkolwiek treści, co mogłoby zostać uznane z usługę podobną do usługi najmu.

W obu typach świadczonych przez Spółkę usług niema ani najmu rzeczy, ani praw.

(...)

Reasumując, z opisu sprawy wynika, że Spółka nie będzie świadczyć usług zawartych art. 30f ust. 3 pkt 3 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niezależnie więc od okoliczności, w świetle których spełnione będą warunki:

·z art. 30f ust. 3 pkt 3 lit. a ustawy – jako polski rezydent podatkowy posiada Pan 52% udziałów w kapitale zakładowym estońskiej Spółki;

·z art. 30f ust. 3 pkt 3 lit. c ustawy – faktycznie zapłacony podatek dochodowy przez ww. Spółkę będzie niższy o co najmniej 25% od podatku dochodowego od osób prawnych, który byłby od niej należny z zastosowaniem stawki podatku, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyby ww. spółka była podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy czym przez podatek faktycznie zapłacony rozumie się podatek niepodlegający zwrotowi lub odliczeniu w jakiejkolwiek formie, w tym na rzecz innego podmiotu

Spółka nie będzie stanowić zagranicznej jednostki kontrolowanej w świetle art. 30f ust. 3 pkt 3 ustawy bowiem warunki wskazane w pkt a-c muszą być spełnione łącznie.

W konsekwencji, odnosząc się do art. 30f ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku spółki nie zostaną spełnione warunki wskazane w lit. c i lit. d tego artykułu.

Biorąc pod uwagę, że Spółka nie będzie uzyskiwać przychodów zawartych art. 30f ust. 3 pkt 3 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie posiada udziałów (akcji) w innej spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej, należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), praw o podobnym charakterze do tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa, nieruchomości lub ruchomości będących własnością albo współwłasnością podatnika lub używanych przez niego na podstawie umowy leasingu, wartości niematerialnych i prawnych, należności wobec podmiotów powiązanych, w przypadku Spółki oba kryteria wskazane w lit. c i lit. d art. 30f ust. 3 pkt 4 ustawy nie zostaną spełnione.

Zatem, Spółka nie będzie również stanowić zagranicznej jednostki kontrolowanej w świetle art. 30f ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem warunki wskazane w pkt a-d muszą być spełnione łącznie.

Biorąc również pod uwagę fakt, że Spółka nie osiąga przychodów od podmiotów powiązanych, w jej przypadku nie zostanie spełnione kryterium, o którym mowa w art. art. 30f ust. 3 pkt 5 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, Spółka nie będzie również stanowić zagranicznej jednostki kontrolowanej w świetle art. 30f ust. 3 pkt 5 ustawy, bowiem warunki wskazane w pkt a-d muszą być również spełnione łącznie.

Zgodnie z art. 30f ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy są obowiązani do prowadzenia rejestru zagranicznych jednostek, o których mowa w ust. 3 pkt 1 i 2 oraz pkt 3 lit. a, a w przypadku zagranicznych jednostek posiadających siedzibę lub zarząd na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego - rejestru zagranicznych jednostek spełniających warunki określone w ust. 3 pkt 3.

Biorąc pod uwagę ten fakt, że Spółka jest podmiotem posiadającym siedzibę w Estonii i jest rezydentem podatkowym Estonii, w jej przypadku zastosowanie może mieć jedynie art. 30f ust. 3 pkt 3 ustawy w zw. z art. 30f ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji nie będzie Pan zobowiązany do prowadzenia żadnego z rejestrów wskazanego w art. 30f ust. 15 ustawy o PIT.

Art. 30f ust. 15a ww. ustawy stanowi, że:

Podatnicy po zakończeniu roku podatkowego, o którym mowa w ust. 7, nie później niż przed upływem terminu do złożenia zeznania o wysokości dochodu zagranicznej jednostki kontrolowanej osiągniętego w roku podatkowym, są obowiązani do zaewidencjonowania zdarzeń zaistniałych w zagranicznej jednostki kontrolowanej w ewidencji odrębnej od ewidencji rachunkowych wskazanych w art. 24a albo w art. 15 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu, podstawy obliczenia podatku i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do określenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Zgodnie natomiast z art. 45 ust. 1aa ww. ustawy:

Podatnicy osiągający dochody z działalności prowadzonej przez zagraniczne jednostki kontrolowane, na zasadach określonych w art. 30f, są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu z zagranicznej jednostki kontrolowanej osiągniętego w roku podatkowym, o którym mowa w art. 30f ust. 7, w terminie do końca dziewiątego miesiąca następnego roku podatkowego i w tym terminie wpłacić podatek należny. Jeżeli podatnik osiąga dochody z więcej niż jednej zagranicznej jednostki kontrolowanej, składa odrębne zeznanie o dochodach z każdej z tych jednostek.

Biorąc pod uwagę, że Spółka nie będzie stanowić zagranicznej jednostki kontrolowanej w świetle art. 30f ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to nie będą na Panu ciążyły obowiązki wynikające z art. 30f ust. 15a oaz art. 45 ust. 1aa tej ustawy.

Tym samym, Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnośnie powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych informuję, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych. Wydając tę interpretację miałem jednak na względzie zawarte w nich stanowiska dotyczące rozumienia i stosowania przepisów prawa podatkowego.

Zastrzegam przy tym, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe wyłącznie wobec Pana i tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Jednocześnie zaznaczam, że niniejszą interpretację wydałem w oparciu o opis okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Nie prowadzę postępowania dowodowego, ograniczam się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyrażam swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania kontrolnego organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.