Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

29 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 czerwca 2025 r. oraz z 28 lipca 2025 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. C. ul. (...) (...)

2.Zainteresowana niebędący stroną postępowania:

B. C. ul. (…) (…)

Opis stanu faktycznego

Są Państwo polskimi rezydentami podatkowymi. Na podstawie umowy sprzedaży – maj 2024 r. – sprzedali Państwo, przed upływem 5 lat od końca roku, w którym doszło do nabycia nieruchomość, którą nabyli Państwo ze środków własnych i traktowali ją jako lokatę kapitału.

W dniu 13 sierpnia 2024 r. zawarli Państwo umowę na podstawie której nabyli do swojego majątku wspólnego lokal mieszkalny położony w E. Przedmiotowy lokal nabyli Państwo w drodze przeniesienia własności celem zwolnienia (dłużnika) z zobowiązania. Powyższe wynikało z faktu, iż w okresie od kwietnia 2019 r. do kwietnia 2023 r. Pan A. C. udzielił szeregu pożyczek, na łączną kwotę 1.950.000 zł, których termin zapłaty przypadał do dnia 31 grudnia 2023 r. dla kwoty 1.600.000 zł oraz 12 kwietnia 2024 r. dla kwoty 350.000 zł. Spłata ww. pożyczek była zabezpieczona hipoteką na nieruchomości położonej w E, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr (...). Przedmiotowe pożyczki do dnia 13 sierpnia 2024 r. nie zostały spłacone. W związku z powyższym, na mocy uzgodnienia pomiędzy pożyczkobiorcą, poręczycielem (będącym właścicielem obciążonej nieruchomości) oraz Państwem doszło do przeniesienia na Państwa prawa własności nieruchomości obciążonej hipoteką, zaś wartość nieruchomości określona w zawieranej umowie to 1.950.000 zł.

Nabywając przedmiotowy lokal, planują Państwo zamieszkanie w nim w przyszłości, po przeprowadzeniu stosownego remontu oraz adaptacji na potrzeby własne. Aktualnie zamieszkują Państwo w domu, który planują Państwo przekazać jednemu ze swoich pełnoletnich dzieci, zaś sami zamierzają Państwo przeprowadzkę do nabytego mieszkania, które będzie dla Państwa wygodniejsze i łatwiejsze w utrzymaniu.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

Pan A. C. prowadzi działalność gospodarczą - działalność gastronomiczną - PKD 56.11 .Z, działalność ta prowadzona jest od marca 1999 r.

Pani B. C. prowadzi działalność gospodarczą od kwietnia 2012 r., 100% uzyskiwanych przez nią przychodów pochodzi z najmu lokali użytkowych.

Sprzedana nieruchomość nie była związana z działalnością gospodarczą i nigdy nie była ujęta w ewidencji środków trwałych ani u Pana A. C., ani u Pani B. C.

Odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpiło w ramach działalności gospodarczej ani u Pana A. C., ani u Pani B. C.

Posiadają Państwo inne nieruchomości: dom, w którym aktualnie Państwo zamieszkują w F, mieszkanie, które nabyli Państwo w sierpniu 2024 r. w E, nieruchomość zabudowaną budynkiem przeznaczonym do rozbiórki w miejscowości G, nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym (wynajmowaną) w miejscowości H, lokale użytkowe długoterminowo wynajmowane przez Panią B. C., jednak żadna z tych nieruchomości nie jest aktualnie przeznaczona do sprzedaży, nie planują Państwo dokonywać takiej sprzedaży w najbliższym czasie.

Uprzednio zbywali Państwo nieruchomości i w ostatnich latach dokonali Państwo zbycia:

a)9 lutego 2023 r. - sprzedaż działki niezabudowanej;

b)6 maja 2024 r. - sprzedaż działki niezabudowanej (opisana szerzej we wniosku);

c)11 kwietnia 2025 r. - sprzedaż lokalu mieszkalnego nabytego przez Państwa w 2008 r.

Sprzedaż przez Państwa nieruchomości ma charakter incydentalny. Nieruchomości były nabywane jako lokata kapitału, celem zabezpieczenia Państwa na przyszłość albo umożliwienia Państwa dzieciom startu w dorosłe życie.

Pożyczek udzielił Pan A. C. Pożyczki są udokumentowane umowami, a wypłacone zostały przelewami na rachunek bankowy.

Umowa pożyczki nie była związana z działalnością gospodarczą, były to pożyczki prywatne.

Nieruchomość, którą sprzedali Państwo w maju 2024 r. została przez Państwa nabyta w maju 2022 r. na podstawie umowy sprzedaży. Nieruchomość ta została nabyta do majątku wspólnego. Sprzedana nieruchomość to działka niezabudowana. Nieruchomość położona jest w Polsce. Nieruchomość nie była związana z działalnością gospodarczą i nigdy nie była ujęta w ewidencji środków trwałych.

Odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpiło w ramach działalności gospodarczej.

Nieruchomość była zakupiona jako lokata kapitału, stanowiła niezabudowaną działkę i nie prowadzili Państwo na niej żadnej aktywności. Nieruchomość ta nie była przedmiotem dzierżawy ani najmu.

Nie czynili Państwo żadnych działań zmierzających do zwiększenia wartości tej nieruchomości, czy jej uatrakcyjnienia.

Nie podejmowali Państwo działań marketingowych w celu sprzedaży nieruchomości poza normalnymi ogłoszeniami w sprawie sprzedaży publikowanymi na ogólnodostępnych portalach. Nabywca został pozyskany z ogłoszenia.

Zwolnienie ze świadczenia związanego ze spłatą pożyczek poprzez przeniesienie własności nieruchomości na pożyczkodawcę, czyli Państwa, nastąpiło na podstawie art. 453 k.c.

Zamierzają Państwo zamieszkać w nabytym w 2024 r. lokalu w ciągu najbliższych 3-4 lat.

Do czasu zamieszkania w lokalu, który Państwo nabyli, nie będzie on wykorzystywany. Rozważają Państwo wynajęcie tego lokalu, jednak nie jest to przesądzone, nie jest też Państwa celem, aby uzyskiwać dochody z najmu. Z uwagi na stan lokalu, wymaga on remontu tak aby mogli Państwo w nim zamieszkać, co zajmie od 6 do 12 miesięcy.

Pytanie

Czy w opisanej powyżej sytuacji, wartość nabytej na podstawie przeniesienia własności celem zwolnienia się ze zobowiązania nieruchomości określona w umowie, stanowi wydatek na własne cele mieszkaniowe uprawniające Państwa do skorzystania z ulgi podatkowej?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, sytuacja w której na skutek zawartej umowy przeniesienia własności doszło do nabycia przez Państwa lokalu mieszkalnego, stanowi wydatkowanie środków na własne cele mieszkaniowe, pomimo iż nie doszło do przepływu środków pieniężnych. Sytuacja taka powinna być traktowana na równi z typową umową sprzedaży, z uwagi na to, że w jej efekcie do Państwa majątku wszedł lokal mieszkalny, za który mogliby Państwo zapłacić, gdyby spłacono udzielone przez Państwa pożyczki.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o PIT, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przedmiotowej sprawie nabycie niezabudowanej nieruchomości nastąpiło w 2022 r. Do zbycia natomiast doszło w 2024 r., zatem bez wątpienia przed upływem 5 lat. Co do zasady zatem dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości podlega opodatkowaniu.

Z kolei w myśl przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Wskazany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT przyznaje uprawnienie do skorzystania z ulgi pod warunkiem, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości zostanie przez podatnika wydatkowany w okresie 3 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym doszło do zbycia, na własne cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ustawy o PIT, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione m in. na:

a.nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b.nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c.nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d.budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e.rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia miejsca, w którym będzie realizować własne potrzeby mieszkalne. Celem zwolnienia jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika, np. zakup nowego lokalu mieszkalnego (w celu zamieszkania w nim).

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, planują Państwo przeprowadzkę do nabytego lokalu. Aktualnie zamieszkują Państwo w domu, którego utrzymanie wiąże się nie tylko z kosztami finansowymi ale przede wszystkim z wieloma organizacyjnymi trudnościami. Z związku z czym planują Państwo przekazać tą nieruchomość jednemu ze swoich pełnoletnich dzieci, sami zaś zamieszkać w nabytym lokalu. Jest to obszerne mieszkanie o powierzchni (...) m², położone w centrum E, dogodnie skomunikowane, odpowiadające Państwa potrzebom.

Możliwość wydatkowania środków na własne cele mieszkaniowe w ten sposób, że podatnik nabywa mieszkanie, w którym zamieszka za kilka lat, na emeryturze, czy po spełnieniu określonych warunków, które nastąpią w najbliższej przyszłości, w kontekście prawa do zwolnienia została wielokrotnie potwierdzona przez organy podatkowe.

Wskazać można tu m.in. na interpretację indywidualną z 23 kwietnia 2023 r. nr 0112-KDIL2- 1.4011.216.2023.1.SN. W piśmie tym organ stwierdził, że „Wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego w przypadku, gdy nabył lokal mieszkalny w celu zamieszkania w nim, ale w lokalu tym - z różnych powodów - zamieszka po upływie określonego czasu. W takim przypadku, prawa do zwolnienia nie pozbawia podatnika okoliczność, że np. przez jakiś czas lokal będzie udostępniony innym osobom. Ważne jest jedynie to, że nieruchomość została nabyta w celu realizacji własnego celu mieszkaniowego - czy to od razu po jej nabyciu, czy też w czasie późniejszym."

Dalej, odnosząc się do nabycia lokalu na podstawie umowy przeniesienia własności celem zwolnienia się z zobowiązania, wskazują Państwo, że tego rodzaju umowa oparta na cywilnoprawnej konstrukcji świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum) - określana również jako świadczenie w miejsce wypełnienia - jest formą umowy uregulowanej w art. 453 ustawy - Kodeks cywilny. Zgodnie z tym przepisem jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.

Celem datio in solutum jest zatem wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie (np. przez zapłatę uzgodnionej pierwotnie kwoty - zwrot pożyczonej kwoty), przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania - poza umową stron - jest rzeczywiste spełnienie świadczenia przez dłużnika.

Uregulowana w art. 453 k.c. instytucja świadczenia w miejsce wypełnienia/wykonania (datio in solutum) stanowi jeden z wyjątków od zasady realnego wykonywania zobowiązań cywilnych, znajdujący podstawę w zasadzie swobody umów. Wskutek zawarcia umowy o świadczenie w miejsce wypełnienia dłużnik uzyskuje upoważnienie przemienne (facultas alternativa), umożliwiające mu wykonanie zobowiązania przez spełnienie świadczenia innego niż pierwotne. Z chwilą wypełnienia świadczenia zastępczego następuje wykonanie umowy datio in solutum, a zarazem wykonanie istniejącego zobowiązania, co prowadzi do jego wygaśnięcia. Roszczenie wierzyciela, wynikające z umowy zobowiązaniowej zostaje zaspokojone wskutek spełnienia przed dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego.

W przypadku zatem przeniesienia prawa własności nieruchomości w celu zwolnienia z zobowiązania do spłaty pożyczki (w ramach umowy datio in solutum), dochodzi więc do zapłaty ceny sprzedaży zbywanej nieruchomości i jednocześnie nabycia nieruchomości - w tym przypadku lokalu mieszkalnego. Umowa ta powinna być traktowana dokładnie tak samo jak gdyby doszło do spłaty pożyczki i do zapłaty za zbywaną nieruchomość.

W Państwa ocenie zawarcie umowy datio in solutum skutkuje prawem do zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT wobec nabycia przez Państwa prawa własności lokalu i jednocześnie wygaśnięcia zobowiązania do zwrotu pożyczki. Określona w umowie wartość 1.950.000 zł stanowi zatem Państwa wydatek na własne cele mieszkaniowe uprawniający do skorzystania z omawianej ulgi.

Wskazują Państwo iż w zbliżonym stanie faktycznym potwierdzono prawo do skorzystania z ulgi - interpretacja indywidualna z 12 sierpnia 2020 r. nr 0115-KDIT3.4011.281.2020.3.AW.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy stanowi:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

a)środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

b)składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,

c)składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

d)składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Aby określone czynności związane ze zbyciem składników majątku, uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, muszą one mieć charakter zarobkowy, zorganizowany i ciągły. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Natomiast stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Wedle art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy:

Przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Z ww. przepisów wynika zatem, że jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości i ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na fakt, że jak wskazano w opisie zdarzenia, sprzedaż przez Państwa nieruchomości ma charakter incydentalny, a ponadto odpłatne zbycie nieruchomości niezabudowanej, o której mowa we wniosku nie nastąpiło w ramach działalności gospodarczej oraz zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie stanowi źródło przychodu, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego należy odwołać się do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z 30e ust. 2 cytowanej ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Z kolei stosownie do art. 30e ust. 4 wskazanej ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1)dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2)dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Z art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Wedle art. 30e ust. 6 tej ustawy:

Przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania, jeżeli:

1)budowa i sprzedaż budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów są przedmiotem działalności gospodarczej podatnika;

2)przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw stanowi przychód z działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1.

W myśl art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Przepis ten stanowi, że:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych;

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy.

Art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a)nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c)nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e)rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Stosownie zaś do art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Z art. 21 ust. 26 tej ustawy wynika, że:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Wedle art. 21 ust. 27 ww. ustawy:

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Ponadto z art. 21 ust. 28 wskazanej ustawy wynika, że:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1)nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Zwolnienia oraz ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów je ustanawiających należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, prawo do zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisach prawa. Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Z powołanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy w stosunku do dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, jest fakt wydatkowania środków wyłącznie na enumeratywnie wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe. Zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki niewymienione w tym katalogu nie będą uprawniały do skorzystania z powyższego zwolnienia.

W świetle powyższego, co do zasady, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia w związku ze sfinansowaniem zakupu lokalu mieszkalnego w sytuacji, gdy nabył go w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie realizuje lub będzie realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.

Warunkiem skorzystania z omawianego zwolnienia jest również wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na ww. cele mieszkaniowe w określonym terminie, tj. począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Z zacytowanego powyżej przepisu wynika, że sam fakt nabycia nieruchomości lub lokalu, o których mowa w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po dacie odpłatnego zbycia nieruchomości nie zawsze przemawia za tym, że przychód uzyskany z tego zbycia faktycznie został wydatkowany na ww. cele mieszkaniowe.

Aby skorzystać z omawianego zwolnienia odpłatne zbycie nieruchomości powinno nastąpić wcześniej lub co najmniej jednocześnie z poniesieniem wydatku na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W określonych przypadkach zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być jednak objęte również przychody uzyskane na poczet ceny sprzedaży (zadatek, przedpłata) i wydatkowane na własne cele mieszkaniowe przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży, jeżeli ich otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane w sposób przyjęty w obrocie cywilnoprawnym. Ważne jest zatem zachowanie takiej chronologii zdarzeń, żeby wydatkowanie miało miejsce po otrzymaniu środków pieniężnych z tytułu umowy sprzedaży nieruchomości. Istotnym jest więc, czy w momencie dokonywania wydatków na własne cele mieszkaniowe podatnik dysponował przychodem ze sprzedaży nieruchomości, nawet jeżeli formalnie sprzedaż ta została dokonana już po poniesieniu powyższych wydatków.

Jak Państwo wskazali w opisie zdarzenia, na podstawie umowy sprzedaży – maj 2024 r. – sprzedali Państwo, przed upływem 5 lat od końca roku, w którym doszło do nabycia nieruchomość. W dniu 13 sierpnia 2024 r. zawarli Państwo umowę na podstawie której nabyli do swojego majątku wspólnego lokal mieszkalny położony w E. Przedmiotowy lokal nabyli Państwo w drodze przeniesienia własności celem zwolnienia (dłużnika) z zobowiązania. Powyższe wynikało z faktu, iż w okresie od kwietnia 2019 r. do kwietnia 2023 r. A. C. udzielił szeregu pożyczek, na łączną kwotę 1.950.000 zł, których termin zapłaty przypadał do dnia 31 grudnia 2023 r. dla kwoty 1.600.000 zł oraz 12 kwietnia 2024 r. dla kwoty 350.000 zł. Spłata ww. pożyczek była zabezpieczona hipoteką na nieruchomości położonej w E, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr (...). Przedmiotowe pożyczki do dnia 13 sierpnia 2024 r. nie zostały spłacone. W związku z powyższym, na mocy uzgodnienia pomiędzy pożyczkobiorcą, poręczycielem (będącym właścicielem obciążonej nieruchomości) oraz Państwem doszło do przeniesienia na Państwa prawa własności nieruchomości obciążonej hipoteką, zaś wartość nieruchomości określona w zawieranej umowie to 1.950.000 zł.

W niniejszej sprawie należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).

W myśl art. 453 ustawy Kodeks cywilny:

Jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.

Umowa oparta na cywilnoprawnej konstrukcji świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum) – określana również jako świadczenie w miejsce wypełnienia – jest formą umowy uregulowanej w art. 453 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z tym przepisem (zdanie pierwsze), jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.

Celem datio in solutum jest zatem wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie (np. przez zapłatę uzgodnionej pierwotnie kwoty), przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania – poza umową stron – jest rzeczywiste spełnienie świadczenia przez dłużnika.

Uregulowana w tym przepisie instytucja świadczenia w miejsce wypełnienia/wykonania (datio in solutum) stanowi jeden z wyjątków od zasady realnego wykonywania zobowiązań cywilnych, znajdujący podstawę w zasadzie swobody umów. Wskutek zawarcia umowy o świadczenie w miejsce wypełnienia dłużnik uzyskuje upoważnienie przemienne (facultas alternativa), umożliwiające mu wykonanie zobowiązania przez spełnienie świadczenia innego niż pierwotne. Z chwilą wypełnienia świadczenia zastępczego następuje wykonanie umowy datio in solutum, a zarazem wykonanie istniejącego zobowiązania, co prowadzi do jego wygaśnięcia. Roszczenie wierzyciela, wynikające z umowy zobowiązaniowej zostaje zaspokojone wskutek spełnienia przed dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego.

W opisanym zdarzeniu lokal mieszkalny w E został przez Państwa nabyty w drodze przeniesienia własności celem zwolnienia (dłużnika) z zobowiązania, które wynikało z pożyczek, których udzielał Pan A. C. w okresie od kwietnia 2019 r. do kwietnia 2023 r. Natomiast przekazanie środków pieniężnych na ww. pożyczki miało miejsce przed sprzedażą przez Państwa – w maju 2024 r. - nieruchomości niezabudowanej.

Z powyższego wynika, że przychód ze sprzedaży – w maju 2024 r. – nieruchomości niemieszkalnej nie został przez Państwa wydatkowany na nabycie 13 sierpnia 2024 r. ww. lokalu mieszkalnego.

W konsekwencji, wartość lokalu mieszkalnego - nabytego na podstawie przeniesienia własności celem zwolnienia dłużnika z zobowiązania - określona w umowie nie stanowi Państwa wydatku na własne cele mieszkaniowe i nie uprawnia do skorzystania z omawianego zwolnienia podatkowego.

Końcowo wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny – w analogicznym stanie faktycznym – w wyrokach z 14 czerwca 2014 r. sygn. akt II FSK 1498/14 i II FSK 1499/14, zaprezentował tożsame stanowisko, które odnosiło się do zwolnienia wynikającego z art. 21 ust.1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązującego do 31 grudnia 2008 r.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach, odnoszących się do innych stanów faktycznych i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan A. C. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowe