Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

-nieprawidłowe – w części dotyczącej zaliczenia Wydatków, Kosztu Pośrednika oraz odsetek od kredytu na zakup lokalu, poniesionych przed oddaniem lokalu do użytkowania w Pana działalności gospodarczej do kosztów uzyskania przychodów,

-prawidłowe – w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 maja 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 25 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismami z 8 lipca 2025 r. (wpływ 8 lipca 2025 r.), z 21 lipca 2025 r. (wpływ 21 lipca 2025 r.) oraz z 13 sierpnia 2025 r. (wpływ 14 sierpnia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu niezależnie od miejsca osiągania dochodów. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Wnioskodawca osiągał przychody z prowadzonej działalności gospodarczej, które są opodatkowane metodą liniową.

Przedmiot prowadzonej działalności można podzielić na dwa elementy:

1.Usługi pilotażu.

2.Usługi informatyczne.

Przez wyżej wskazaną usługę pilotażu należy rozumieć profesjonalne świadczenie usług polegających na sterowaniu samolotów, głównie w formie współpracy kontraktowej.

W ramach tej usługi (pilotażu) Wnioskodawca wykonuje m.in.:

a)Pilotowanie samolotów należących do operatorów lotniczych (…).

b)Prowadzenie wymaganej dokumentacji operacyjnej (…).

c)Prowadzenie odpraw przedlotowych (…).

d)Sprawdzanie stanu technicznego samolotu przed i po locie (…).

Natomiast przez wyżej wskazaną usługę informatyczną należy rozumieć profesjonalne świadczenie usług z zakresu IT. Wnioskodawca współpracuje z agencją (ma z nią podpisaną umowę), która posiada liczne kontrakty na usługi informatyczne od firm zewnętrznych, (…). Obecnie Wnioskodawca wskutek zawartej umowy z agencją wykonuje swoje usługi właśnie na rzecz wyżej wskazanej firmy, za pośrednictwem agencji. Obecnie Wnioskodawca wspomaga w rozwoju aplikację (…).

W ramach tej usługi (IT) Wnioskodawca wykonuje m.in.:

a)Projektowanie i rozwój oprogramowania – opracowywanie architektury aplikacji, tworzenie kodu źródłowego, implementacja funkcjonalności zgodnych z wymaganiami klienta oraz dostosowywanie systemów do zmieniających się potrzeb biznesowych.

b)Współpraca z zespołem programistycznym – aktywna koordynacja prac z innymi członkami zespołu, w tym programistami, testerami i projektantami, w celu realizacji projektów informatycznych zgodnie z ustalonym harmonogramem i zakresem funkcjonalnym.

c)Diagnoza i naprawa błędów w kodzie – analiza zgłaszanych problemów, identyfikacja przyczyn błędów w działaniu aplikacji oraz wprowadzanie poprawek mających na celu zapewnienie stabilności i poprawności działania systemów.

d)Testowanie aplikacji – przeprowadzanie testów manualnych i automatycznych w celu wykrycia błędów, sprawdzenia zgodności aplikacji z wymaganiami oraz zapewnienia wysokiej jakości końcowego produktu.

e)Optymalizacja wydajności – analizowanie działania aplikacji pod kątem szybkości i efektywności, wprowadzanie usprawnień w kodzie oraz dostosowywanie architektury systemu w celu zwiększenia jego responsywności i stabilności.

f)Wdrażanie nowych funkcjonalności – implementacja dodatkowych modułów lub rozbudowa istniejących rozwiązań informatycznych zgodnie z potrzebami klienta, a także integracja zewnętrznych usług i systemów.

g)Tworzenie dokumentacji technicznej – opracowywanie i aktualizowanie dokumentacji dotyczącej działania systemu, jego architektury, instrukcji użytkowania oraz procedur serwisowych, wspierających dalszy rozwój i utrzymanie oprogramowania.

h)Analiza danych – w szczególności obejmuje opracowywanie algorytmów obliczeniowych, przygotowywanie oraz weryfikację wyliczeń, tworzenie scenariuszy testowych, a także analizę danych pod kątem ich poprawności i zgodności z założeniami projektowymi. Usługa ma charakter analityczno-doradczy i ukierunkowana jest na zapewnienie wysokiej jakości oraz efektywności wdrażanych rozwiązań informatycznych.

Na co dzień Wnioskodawca mieszka w A, gdzie znajduje się jego miejsce zamieszkania oraz rodzina. Z uwagi na wykonywany zawód, jest jednak zobowiązany do częstych wyjazdów służbowych do B, skąd zazwyczaj rozpoczyna wykonywanie obowiązków zawodowych. W umowie/kontrakcie, który zawarł Wnioskodawca, wskazane jest, że miejscem bazowym jest B (…). (…). W innym przypadku kontakt/umowa nie doszłaby do skutku.

Praca Wnioskodawcy może wiązać się z dużą mobilnością oraz koniecznością szybkiej reakcji na zmieniające się potrzeby zleceniodawców. Często zdarza się, że wykonuje on loty w systemie: (…). Z ekonomicznego i logistycznego punktu widzenia powroty do A pomiędzy takimi zleceniami są nieopłacalne oraz czasochłonne. (…).

Dlatego w celu prawidłowego wykonywania swoich usług Wnioskodawca dotychczas korzystał z noclegów w hotelach, co generowało znaczne koszty stałe, rocznie nawet kilkadziesiąt tysięcy zł.

Poza wyżej wskazanymi usługami pilotażu Wnioskodawca dodatkowo świadczy usługi jako informatyk. Tego rodzaju działalność pozwala mu na elastyczne zarządzanie czasem pracy – może ją wykonywać w dowolnym zakresie, z dowolnego miejsca na świecie, co stanowi istotne uzupełnienie jego głównego źródła dochodu oraz formę wykorzystania czasu pomiędzy lotami.

Celem zminimalizowania wydatków związanych z częstym korzystaniem z hoteli Wnioskodawca postanowił nabyć w okazyjnej cenie lokal mieszkalny (wykończony), który służy mu jako miejsce tymczasowego pobytu pomiędzy kolejnymi zleceniami pilotażowymi. Nieruchomość ta została nabyta w sposób przemyślany i racjonalny z punktu widzenia organizacji pracy oraz ponoszonych kosztów. W ww. mieszkaniu Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą obecnie i taka informacja jest podana w Y.

Lokal położony jest w C, co nie jest przypadkowe – lokalizacja ta umożliwia szybki i sprawny dojazd do (…). Jest to szczególnie istotne w kontekście charakteru pracy, który często dowiaduje się o zleceniu w bardzo krótkim czasie (…), a Wnioskodawca musi być gotowy do stawienia się, najszybciej jak jest to możliwe. W praktyce powyższe oznacza, że w ramach umowy/kontraktu Wnioskodawca pełni (…). (…).

Dzięki posiadaniu lokalu w dogodnej lokalizacji możliwe jest sprawne reagowanie na nagłe wezwania, ograniczenie zbędnych kosztów noclegów oraz zwiększenie elastyczności w wykonywaniu obowiązków zawodowych. W praktyce, gdyby Wnioskodawca nie mógł korzystać z lokalu, musiałby albo wynajmować hotel, albo każdorazowo dojeżdżać z A – podróż w jedną stronę zajmuje około xxx (…). Taka sytuacja mogłaby powtarzać się nawet kilka razy w tygodniu i mogłaby de facto uniemożliwić sprawowania dyżurów, podczas których Wnioskodawca ma (…) na stawienie się w miejscu pracy (…).

Nabyty przez Wnioskodawcę lokal mieszkalny znajduje się obecnie w stanie technicznym, który jest w pełni zdatny do prowadzenia w nim działalności, lecz wymaga poniesienia pewnych nakładów na jego odświeżenie i odnowienie. Przykładowo, w lokalu stwierdzono liczne niedociągnięcia wynikające z niefachowo przeprowadzonych poprzednich prac wykończeniowych, w tym m.in. bezzasadne otwory w ramach okiennych, które pogarszają parametry termoizolacyjne, a także prowizorycznie wykute otwory w ścianach przeznaczone na instalację elektryczną, wykonane bez zachowania należytej staranności. Dodatkowo, również stan pozostałych elementów wykończenia – takich jak futryny, osprzęt elektryczny (np. kontakty, w tym ich umiejscowienie), czystość ścian czy mebli – kwalifikuje się do odświeżenia z uwagi na zużycie techniczne oraz niski standard estetyczny.

W związku z powyższym Wnioskodawca planuje ponieść następujące nakłady w lokalu na jego remont, tj. doprowadzenie go do poprzedniej funkcjonalności:

a)wymiana wentylacji mechanicznej,

b)wymiana stolarki okiennej,

c)wymiana drzwi wejściowych wraz z futryną,

d)wymiana drzwi wewnętrznych,

e)modyfikacja i wymiana instalacji elektrycznej,

f)montaż rolet,

g)remont łazienki, tj. wymiana zużytego sanitariatu, sufitu, poprawa oświetlenia oraz elementów dekoracyjnych,

h)przebudowa i remont aneksu kuchennego,

i)wymiana grzejników,

j)farby do malowania ścian i akcesoria potrzebne do wykonania malowania, tj. wałek, folia i taśma malarska,

k)wymiana podłóg, tj. położenie nowych paneli,

l)wynagrodzenie ekipy remontowej,

(dalej łącznie zwane Wydatkami).

Dodatkowo Wnioskodawca planuje:

a)zakup klimatyzacji wraz z montażem,

b)zakup elementów do kuchni, takich jak: mikrofalówka, lodówka, ekspres do kawy, płyty kuchennej,

c)szafy wnękowe,

d)zakup mebli takich jak: biurko, fotel biurowy, krzesła, stół, łóżko, kanapa, lampki nocne,

e)zakup telewizora.

Wartość każdego z punktów a-e (Wyposażenie lokalu) nie przekroczy 10 000 zł.

Wnioskodawca pragnie również wskazać, że na zakup owej nieruchomości zaciągnął kredyt hipoteczny.

Dodatkowo, w przypadku zaprzestania wykonywania kontraktu, a tym samym ustania potrzeby wykorzystywania mieszkania jako miejsca odpoczynku pomiędzy lotami, Wnioskodawca – jeśli okaże się to możliwe i zasadne, w przyszłości zamierza wynająć to mieszkanie w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Przy zakupie mieszkania dodatkowo Wnioskodawca poniósł koszt pośrednictwa w zakupie nieruchomości (dalej: Koszt Pośrednika).

Należy podkreślić, że Wnioskodawca nie będzie przebywał w przedmiotowym mieszkaniu w innym celu niż tymczasowy pobyt pomiędzy wykonywanymi zleceniami pilotażowymi, Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości mieszkalnej o pow. 84 m², która zaspokaja jego potrzeby mieszkaniowe oraz jego rodziny.

Uzupełnienie wniosku

Czy Wydatki, Wyposażenie lokalu oraz Koszt Pośrednika, o których mowa we wniosku, nabył Pan do celów pozostających w związku z potrzebami prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej; jeśli tak – to proszę o wykazanie związku nabytych/poniesionych Wydatków, Wyposażenia lokalu i Kosztów Pośrednika z Pana działalnością gospodarczą?

Zdaniem Wnioskodawcy poniesione Wydatki, Koszty Wyposażenia lokalu oraz Koszt Pośrednika, w ocenie Wnioskodawcy, pozostają w bezpośrednim związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, polegającą na świadczeniu usług jako pilot.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że Wnioskodawca na co dzień mieszka w A, natomiast charakter świadczonych przez niego usług wymaga częstych i szybkich przemieszczeń (…). Z tego względu zasadne i racjonalne było nabycie nieruchomości położonej w lokalizacji zapewniającej dogodne skomunikowanie z (…). Z uwagi na brak znajomości lokalnego rynku nieruchomości oraz chęć dokonania optymalnego wyboru pod względem lokalizacji i funkcjonalności lokalu, Wnioskodawca zdecydował się na skorzystanie z usług profesjonalnego pośrednika. Koszt związany z usługą pośrednictwa uznać należy za uzasadniony i nieodzowny element procesu nabycia lokalu wykorzystywanego w celach związanych z działalnością gospodarczą.

Nabyty lokal pełni funkcję miejsca odpoczynku (…). Należy podkreślić, że zawód pilota związany jest z wysokim poziomem odpowiedzialności, wymaga pełnej koncentracji, dyspozycyjności psychofizycznej oraz zachowania wysokich standardów w zakresie wyglądu zewnętrznego. W tym kontekście lokal stanowi niezbędne zaplecze umożliwiające (…). Koszty poniesione na wyposażenie lokalu, takie jak meble, elementy umożliwiające przechowywanie ubioru służbowego, miejsce do pracy, miejsce do wypoczynku, są zatem funkcjonalnie i celowo powiązane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Wyposażenie to umożliwia Wnioskodawcy nie tylko fizyczny wypoczynek, ale również przygotowanie merytoryczne do wykonywania obowiązków zawodowych, (…).

Dodatkowo Wydatki, w ocenie Wnioskodawcy, poniesione na adaptację lokalu, są bezpośrednio powiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wszystkie wskazane prace miały na celu doprowadzenie lokalu do standardu umożliwiającego jego funkcjonalne i bezpieczne wykorzystanie jako miejsca odpoczynku, przygotowania zawodowego oraz regeneracji psychofizycznej pomiędzy wykonywanymi usługami. Lokal w stanie pierwotnym, z technicznie wyeksploatowanymi instalacjami i wyposażeniem, nie nadawał się do efektywnego użytkowania przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności. Wydatki te przyczyniły się do przystosowania przestrzeni do wymogów zawodowych (…). Dodatkowo Wnioskodawca kierował się w tym przypadku również względami ekonomicznym, brak poniesionych Wydatków mógłby nieść za sobą dodatkowe kosztowne w postaci nakładów na naprawienie awarii, gdzie specjaliści w danych dziedzinach żądają znacznego wynagrodzenia za swoje usługi w przypadku nagłych sytuacji. Dzięki wskazanemu remontowi również, w ocenie Wnioskodawcy, spadną rachunki eksploatacyjne. (…).

Tym samym, Wydatki te pozostają w bezpośrednim i funkcjonalnym związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy i zostały poniesione wyłącznie w celu umożliwienia należytego świadczenia usług w ramach tej działalności.

(…).

Dodatkowo, oprócz prowadzenia działalności w głównym zakresie (usługi pilotażu), Wnioskodawca świadczy również usługi w obszarze IT. Ograniczenie częstotliwości przejazdów na trasie B – A przekłada się na realną oszczędność czasu, który może zostać efektywnie wykorzystany na realizację dodatkowych zleceń, a tym samym generowanie przychodu. Przykładowo wykonywanie usług informatycznych w warunkach tymczasowego zakwaterowania (hotel) jest znacznie utrudnione z uwagi na brak odpowiednich warunków technicznych i ergonomicznych – takich jak biurko, fotel biurowy, szybkie łącze internetowe, monitor o odpowiednich parametrach czy dostęp do specjalistycznego sprzętu (np. dodatkowych komputerów, urządzeń sieciowych czy zasilaczy), co bezpośrednio wpływa na efektywność pracy oraz możliwość jej świadczenia w pełnym zakresie.

Jaki jest związek przyczynowo-skutkowy nabytych/poniesionych przez Pana Wydatków, Wyposażenia lokalu oraz Kosztu Pośrednika z powstaniem przychodów w Pana firmie; proszę to dokładnie opisać?

Dla spójności wypowiedzi Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na wskazane pytanie pod pytaniem nr 1.

Jaką dokumentację prowadzi Pan w celu rozliczenia prowadzonej działalności (np. podatkowa księga przychodów i rozchodów, księgi rachunkowe)?

Księga przychodów i rozchodów.

Czy odsetki od kredytu zostały/zostaną faktycznie przez Pana zapłacone?

Tak.

Czy Wydatki, Wyposażenie lokalu i Koszt Pośrednika są/będą udokumentowane?

Tak, każdy wydatek jest udokumentowany fakturą.

Kiedy poniesie Pan Wydatki, Wyposażenie lokalu i Koszt Pośrednika, czy poniesienie tych wydatków będzie mieć miejsce przed oddaniem lokalu mieszkalnego do używania w Pana działalności gospodarczej, czy też po tym dniu?

Po tym dniu.

Ponadto w uzupełnieniu z 14 sierpnia 2025 r. wskazał Pan, że Lokal został nabyty z zamiarem wykorzystania do prowadzenia działalności gospodarczej i jest wykorzystywany wyłącznie w ramach tej działalności w sposób opisany we wniosku (…). Lokal nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Lokal technicznie nie został wprowadzony do składnika majątku firmy, ale jest on wykorzystywany w związku z jej prowadzeniem. Lokal został zakupiony w 2025 roku, a umowa została podpisana w marcu. W Pana ocenie niezależnie od tego, czy nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych działalności gospodarczej, czy też nie, a jest wykorzystywana w działalności gospodarczej, oznacza, że nie jest Pana majątkiem prywatnym. Tym bardziej, jeśli taka nieruchomość wykorzystywana jest wyłącznie do celów jej prowadzenia. Jeśli nie prowadziłby Pan działalności, wówczas nie kupiłby Pan takiej nieruchomości.

Pytania

1.Czy powyższe Wydatki i Wyposażenie lokalu oraz Koszt Pośrednika mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej?

2.Czy odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup lokalu mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 1 – Wydatki i Wyposażenie lokalu oraz Koszt Pośrednika mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 3 – odsetki od kredytu zaciągnięte na zakup lokalu mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

UZASADNIENIE

Ad 1

Zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ulepszeniem środka trwałego są wydatki na jego przebudowę, rozbudowę, adaptację, modernizację lub rekonstrukcję, jeśli ich suma w danym roku podatkowym przekroczy kwotę 10 000 zł netto i przyczynia się do zwiększenia jego wartości użytkowej – np. poprzez wydłużenie okresu eksploatacji, zwiększenie wydajności czy poprawę jakości efektów jego używania.

W ocenie Wnioskodawcy w związku z powyższymi Wydatkami oraz opisem stanu faktycznego nie sposób uznać, że przeprowadzone prace miały na celu ulepszenie środka trwałego. Skoro więc nie doszło do jego unowocześnienia, brak jest podstaw do zwiększania jego wartości początkowej, a poniesione koszty mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

W tym miejscu należy również podkreślić, iż wydatki poniesione na ww. remont stanowią, zdaniem Wnioskodawcy, typowe prace remontowe, niezmieniające w żaden sposób ich przeznaczenia czy użyteczności. W efekcie wydatki remontowe mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Należy zauważyć, że tak jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca zakupił lokal i prowadził w nim swoją działalność gospodarczą, natomiast dopiero po czasie doszedł do wniosku, że wymaga on remontu, tj. odświeżenia, żeby doprowadzić go ponownie do stanu początkowego.

Jeśli natomiast nie dochodzi do wprowadzenia nowych cech użytkowych, nie można mówić o ulepszeniu – niezależnie od wartości poniesionych wydatków. W takim przypadku koszty mogą zostać zakwalifikowane jako remont i ujęte w kosztach działalności bieżącej.

W polskim systemie podatkowym brak jest precyzyjnych, ustawowych definicji pojęć, takich jak „remont” czy „ulepszenie”, co powoduje konieczność odwoływania się do orzecznictwa sądowego, literatury specjalistycznej i praktyki organów podatkowych. Zgodnie z ustawą – Prawo budowlane – remont oznacza działania polegające na odtworzeniu stanu pierwotnego obiektu budowlanego, z wyłączeniem prac konserwacyjnych, przy czym dopuszczalne jest zastosowanie materiałów innych niż oryginalne.

W tym kontekście remont to wszelkie prace mające na celu przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego – również wtedy, gdy obejmują wymianę zużytych elementów wynikającą z naturalnej eksploatacji, o ile nie zwiększają jego wartości początkowej.

Jak wskazują organy podatkowe, samo zastosowanie nowych materiałów czy nowocześniejszych technologii, wynikających z rozwoju techniki, nie świadczy jeszcze o ulepszeniu. Ulepszeniem będzie bowiem tylko taka ingerencja, która zmienia cechy użytkowe środka trwałego lub rozszerza jego funkcje.

Potwierdzeniem powyższego są liczne interpretacje indywidualne (np. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 16 sierpnia 2016 r. nr IBPB-1-2/4510-617/16-1/MM czy Dyrektora KIS z 10 sierpnia 2021 r. nr 0114-KDIP2-2.4010.162.2021.1.ASK), a także orzecznictwo sądów administracyjnych. Wskazuje ono, że wymiana zużytych elementów oraz przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego – nawet jeśli są one częścią większego projektu inwestycyjnego – powinny być kwalifikowane jako remonty, o ile same nie wprowadzają nowych cech użytkowych.

W szczególności warto przytoczyć m.in. wyrok WSA w Gdańsku (I SA/Gd 458/05), w którym uznano, że wymiana elementów technicznych w ramach większej inwestycji może być nadal traktowana jako remont. Podobne stanowisko przyjął NSA w wyroku z 10 września 1998 r. (SA/Sz 2166/97), a także w orzeczeniu z 21 maja 1998 r. (I SA/Gd 1151/97), gdzie podkreślono konieczność indywidualnego podejścia do poszczególnych części obiektu. Sąd wskazał, że nie można automatycznie przypisywać charakteru inwestycyjnego wszystkim pracom, jeśli nie wszystkie prowadzą do ulepszenia budynku.

Warto również zwrócić uwagę na wyroki: WSA w Bydgoszczy (I SA/Bd 664/06), WSA w Olsztynie (I SA/Ol 113/10), WSA w Gdańsku (I SA/Gd 1813/98) oraz NSA we Wrocławiu (I SA/Wr 2915/98), które potwierdzają potrzebę dostosowania wykładni przepisów do zmieniającej się rzeczywistości technicznej i gospodarczej.

Podsumowując – w ocenie Wnioskodawcy, prace te mają charakter remontowy i mogą zostać bezpośrednio ujęte w kosztach uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Stanowisko pozytywne w zakresie możliwości rozliczenia w KUP Wydatków przedstawił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wielu wydanych interpretacjach m.in.:

Nr 0115-KDIT3.4011.604.2022.2.KP Poniesione przez podatnika wydatki na remont środków trwałych, a więc odtworzenie (przywrócenie) pierwotnego stanu technicznego i wartości użytkowej oraz inne wydatki, które nie mają charakteru modernizacji, adaptacji, przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nie podlegają zaliczeniu do jego wartości początkowej (nie powiększają jej). Tym samym mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów bez względu na ich wysokość (decydujące znaczenie ma charakter wydatków).

Odnosząc się natomiast do Wyposażenia lokalu.

W odniesieniu do kosztów poniesionych na zakup Wyposażenia lokalu należy wskazać, że zgodnie z brzmieniem art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Zgodnie natomiast z art. 22f ust. 3 ww. ustawy: Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo – w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Z przepisów wynika, że jeśli zakupiony składnik majątku spełnia kryteria umożliwiające uznanie go za środek trwały, a jego wartość początkowa nie przekracza 10 000 zł (lub jest równa tej kwocie), podatnik ma możliwość wyboru jednej z trzech opcji rozliczenia takiego wydatku:

·może zrezygnować z dokonywania odpisów amortyzacyjnych i ująć cały wydatek jako koszt uzyskania przychodów w miesiącu, w którym składnik majątku został przekazany do użytkowania,

·może zastosować jednorazowy odpis amortyzacyjny – w miesiącu przekazania środka trwałego do używania lub w miesiącu następnym,

·może też amortyzować dany składnik majątku zgodnie z zasadami ogólnymi przewidzianymi w ustawie.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca planuje ponieść wydatki związane z zakupem Wyposażenia lokalu, takiego jak m.in. biurko, stół, lodówka czy klimatyzator, szczegółowy opis w stanie faktycznym. Nie wyklucza Wnioskodawca również nabycia w przyszłości innych przedmiotów niż wymienionych w stanie faktycznym, które będą wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W rozumieniu przyjętym przez Wnioskodawcę, „wyposażenie lokalu” to ruchome składniki majątku wykorzystywane w działalności, których wartość początkowa nie przekracza 10 000 zł.

W kontekście obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że jeśli – jak wskazano we wniosku – nabywane składniki wyposażenia będą rzeczywiście wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności, to poniesione wydatki będą spełniać przesłanki określone w art. 22 ust. 1 tej ustawy, uprawniające do ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z tym, że wartość początkowa poszczególnych przedmiotów nie przekracza 10 000 zł, nie powstaje obowiązek ich amortyzowania. Tym samym, wydatki te mogą zostać bezpośrednio zaliczone do kosztów prowadzenia działalności gospodarczej.

Stanowisko pozytywne w zakresie możliwości rozliczenia w KUP Wyposażenia lokalu przedstawił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wielu wydanych interpretacjach, m.in.:

Nr 0115-KDWT.4011.147.2024.3.AK „Skoro zaś wartość początkowa poszczególnych składników majątku służących wykonywaniu działalności gospodarczej nie przekroczy 10 000 zł, to nie będzie Pan miał obowiązku ich amortyzowania. Przedmiotowe wydatki można wobec tego uznać za koszty uzyskania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zatem, Pana stanowisko w tym zakresie uznano za prawidłowe”.

Ad 3

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez koszty uzyskania przychodów należy rozumieć wszelkie koszty, które zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z kolei, art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy wskazuje, że do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek i kredytów. Przepisy te umożliwiają zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytów, które zostały faktycznie zapłacone. Jednocześnie nie ograniczają katalogu pożyczek i kredytów, w szczególności nie wykluczają kredytów hipotecznych.

Chociaż definicja kosztów uzyskania przychodów jest szeroka, muszą one jednak pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganym przychodem lub zabezpieczeniem jego źródła. W związku z tym do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć odsetki od tej części nieruchomości, która może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje zatem podatnikowi możliwość odliczenia, dla celów podatkowych, wszelkich kosztów (z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy), pod warunkiem że podatnik wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego kosztami uzyskania przychodów są wszelkie wydatki poniesione w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, które są celowe, racjonalne oraz gospodarczo uzasadnione, a także odpowiednio udokumentowane, pod warunkiem że ich celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Wyłączeniu z tej kategorii podlegają wydatki wskazane w art. 23 ust. 1 ww. ustawy.

Koszty ponoszone w celu zachowania źródła przychodów to wydatki, których poniesienie ma na celu zapewnienie ciągłości generowania przychodów z danego źródła oraz utrzymanie jego funkcjonowania. Natomiast kosztami mającymi na celu zabezpieczenie źródła przychodów są nakłady poniesione na ochronę istniejącego źródła w sposób umożliwiający jego bezpieczne dalsze działanie. Istotą tych wydatków jest ich konieczność poniesienia w celu zapobieżenia utracie źródła przychodów w przyszłości.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy za koszty uzyskania przychodów nie uznaje się odsetek naliczonych, lecz niezapłaconych bądź umorzonych, dotyczących zobowiązań, w tym także pożyczek i kredytów.

Ponadto, zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 33 ww. ustawy, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się również odsetek, prowizji ani różnic kursowych związanych z pożyczkami (kredytami), które powiększają wartość inwestycji w okresie jej realizacji.

Z powyższych regulacji wynika jednoznacznie, iż możliwość ujęcia odsetek od kredytu (pożyczki) jako kosztów uzyskania przychodów powstaje dopiero z chwilą ich faktycznej zapłaty, pod warunkiem że nie stanowią one elementu zwiększającego wartość inwestycji.

W związku z tym odsetki od kredytu mogą zostać uznane za koszt podatkowy wyłącznie wówczas, gdy spełnione są łącznie następujące warunki:

·zostały faktycznie zapłacone,

·istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy ich poniesieniem a uzyskaniem przychodu,

·nie stanowią składnika zwiększającego koszty inwestycji w trakcie jej realizacji.

W ocenie Wnioskodawcy wszystkie wyżej warunki zostały zachowane. W ramach wykonywanej działalności gospodarczej jako pilot, konieczne jest nie tylko samo odbywanie lotów, ale również pozostawanie w (…). Taki tryb pracy jest nieodłącznym elementem zawodu pilota wykonującego loty w ramach współpracy z firmami zajmującymi się przewozem lotniczym, tj. z którą Wnioskodawca zawarł kontrakt.

(…). Dyspozycyjność stanowi zatem kluczowy element wykonywanej działalności i jest bezpośrednio powiązana z uzyskiwanymi przychodami.

(…).

Z uwagi na wysokie koszty noclegów w hotelach, uzasadnione ekonomicznie oraz praktycznie jest nabycie nieruchomości, (…). Taki zakup pozwoli na znaczne obniżenie kosztów związanych z koniecznością częstego zakwaterowania oraz zapewni większą elastyczność w (…).

Podsumowując, w przypadku gdy zakupiona nieruchomość jest wykorzystywana w 100% na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (…) odsetki od kredytu zaciągniętego na jej zakup mogą stanowić koszt uzyskania przychodu.

Stanowisko pozytywne w zakresie zaliczenia do podatkowych kosztów uzyskania przychodu opłaconych odsetek od kredytu hipotecznego na nieruchomość, w zakresie w jakim nieruchomość jest wykorzystywana do osiągania przychodów z działalności gospodarczej, przedstawił Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wielu wydanych interpretacjach, m.in.:

·Nr 0115-KDIT3.4011.677.2024.1.RS z 4 października 2024 r.: „Aby prawidłowo rozliczyć koszty uzyskania przychodów istotny jest moment poniesienia przez podatnika wydatków związanych ze spłatą odsetek od kredytu. Zatem mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzam, że odsetki od kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup mieszkania, które w części jest wykorzystywane na prowadzoną działalność gospodarczą, mogą zostać zaliczone jako koszt uzyskania przychodu, zarówno w proporcji, w jakiej mieszkanie jest wykorzystywane na prowadzoną działalność gospodarczą, oraz w proporcji, w jakiej powierzchnie pomieszczeń użytku ogólnego wykorzystywane są na prowadzoną działalność gospodarczą”;

·Nr 0113-KDIPT2-1.4011.196.2024.2.KD z 15 maja 2024 r.: „Skoro wskazany przez Panią dom jednorodzinny będzie w części wykorzystywany w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej, to odsetki od kredytu hipotecznego w części proporcjonalnie przypadającej na powierzchnię wykorzystywaną w Pani działalności gospodarczej mogą stanowić koszty uzyskania przychodów tej działalności. Wobec powyższego, zapłacone przez Panią odsetki od kredytu hipotecznego, proporcjonalnie do zajmowanej na działalność gospodarczą powierzchni domu, będą stanowić koszty uzyskania przychodów w ramach prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej”;

·Nr 0112-KDIL2-2.4011.652.2024.1.KP z 23 października 2024 r.: „Skoro wskazane przez Panią mieszkanie będzie w części wykorzystywane przez Panią w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej, to odsetki od kredytu zaciągniętego na jego zakup – w części proporcjonalnie przypadającej na powierzchnię wykorzystywaną w działalności gospodarczej – mogą stanowić koszty uzyskania przychodów tej działalności”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest :

-nieprawidłowe – w części dotyczącej zaliczenia Wydatków, Kosztu Pośrednika oraz odsetek od kredytu na zakup lokalu, poniesionych przed oddaniem lokalu do użytkowania w Pana działalności gospodarczej do kosztów uzyskania przychodów,

-prawidłowe – w pozostałej części.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny – nie wskazuje enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego między poniesieniem kosztu a powstaniem przychodów lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli między jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodów istnieje związek przyczynowy.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym, dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów) nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Zatem, podstawową cechą kosztu podatkowego jest związek tego kosztu z przychodami (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów). Istotne znaczenie ma również cel, w jakim został poniesiony.

W związku z powyższym, warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów, jest spełnienie łącznie następujących przesłanek:

-został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodów podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

-był definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

-pozostawał w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

-został właściwie udokumentowany,

-nie znajdował się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zauważam przy tym, że istnieje grupa wydatków, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej, gdyż są to wydatki, które ponoszą osoby fizyczne niezależnie od tego, czy prowadzą działalność gospodarczą, czy też takiej działalności nie prowadzą.

Są to typowe wydatki o charakterze osobistym, są one bowiem ponoszone przede wszystkim w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, a nie wyłącznie w celu osiągnięcia przychodów, czy też zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Wydatki te nie mają ścisłego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nie występuje więc ścisłe i niebudzące wątpliwości powiązanie kosztów ponoszonych przez podatnika z celem osiągnięcia przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów w postaci pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jeżeli jednak ponoszone przez podatnika wydatki, związane z lokalem mieszkalnym, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza, zostaną racjonalnie i gospodarczo uzasadnione oraz właściwie udokumentowane i nie są ujęte w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, to mogą być uwzględnione w kosztach podatkowych, o ile istnieje związek tych wydatków, chociażby pośredni, z możliwością uzyskania przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Stąd, aby dany wydatek można było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, musi zostać poniesiony w związku z potrzebami działalności (firmy), a nie potrzebami prywatnymi przedsiębiorcy.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem liniowym. Przedmiotem prowadzonej przez Pana działalności są usługi pilotażu oraz usługi informatyczne. Na co dzień mieszka Pan w A, gdzie znajduje się Pana miejsce zamieszkania oraz rodzina. Jako pilot jest Pan zobowiązany do częstych wyjazdów służbowych do B, skąd zazwyczaj rozpoczyna wykonywanie obowiązków zawodowych. Pana miejscem bazowym (…). Wskazał Pan, że Pana praca może wiązać się z dużą mobilnością oraz koniecznością szybkiej reakcji na zmieniające się potrzeby zleceniodawców. (…). Z ekonomicznego i logistycznego punktu widzenia powroty do A między takimi zleceniami są nieopłacalne oraz czasochłonne. Celem zminimalizowania wydatków związanych z częstym korzystaniem z hoteli postanowił nabyć Pan lokal mieszkalny – wykończony (dalej: lokal mieszkalny), który służy Panu jako miejsce tymczasowego pobytu między kolejnymi zleceniami pilotażowymi. W lokalu mieszkalnym prowadzi Pan działalność gospodarczą. Taka informacja jest podana w CEiDG. Lokalizacja lokalu mieszkalnego umożliwia Panu szybki i sprawny dojazd (…). Nie będzie Pan przebywał w lokalu mieszkalnym w innym celu niż tymczasowy pobyt między wykonywanymi zleceniami pilotażowymi. Jest Pan współwłaścicielem nieruchomości mieszkalnej, która zaspokaja Pana potrzeby mieszkaniowe oraz jego rodziny. Planuje Pan ponieść nakłady w lokalu mieszkalnym na jego remont (dalej: Wydatki) – szczegółowo opisane we wniosku oraz dodatkowo planuje zakup klimatyzacji wraz z montażem, zakup elementów do kuchni, takich jak: mikrofalówka, lodówka, ekspres do kawy, płyty kuchennej, szafy wnękowe, zakup mebli takich jak, biurko, fotel biurowy, krzesła, stół, łóżko, kanapa, lampki nocne, zakup telewizora (dalej: Wyposażeniem lokalu). Wartość każdego Wyposażenia lokalu mieszkalnego nie przekroczy 10 000 zł. Ponadto wskazał Pan, że na zakup lokalu mieszkalnego zaciągnął kredyt hipoteczny. Przy zakupie lokalu mieszkalnego dodatkowo poniósł Pan koszt pośrednictwa w zakupie lokalu mieszkalnego (dalej: Koszt Pośrednika). Każdy wydatek jest udokumentowany fakturą. Wydatki, Wyposażenie lokalu i Koszt Pośrednika będą mieć miejsce po oddaniu lokalu mieszkalnego do używania w Pana działalności gospodarczej.

W pierwszej kolejności rozpatrując możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Wydatków – nakładów poniesionych na remont lokalu mieszkalnego, wskazuję co następuje.

Przepisy Prawa podatkowego nie zawierają definicji remontu, dlatego też zasadne jest w tym przypadku odwołanie się do definicji sformułowanej w innych aktach prawnych, a w szczególności w przepisach prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2024 r. poz. 725):

Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Remont następuje w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika i jest wynikiem tej eksploatacji (zużycia). Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów. Przy czym punktem odniesienia jest stan środka trwałego z dnia przyjęcia go do używania.

Definicja środków trwałych wynika z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że:

Wymaga też podkreślenia, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (…).

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia, a jeżeli były używane przez podatnika przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i nie były wcześniej amortyzowane – cenę ich nabycia, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

W myśl art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Stosownie do art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, którą:

·powiększa się o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz

·pomniejsza się o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Z powyższych uregulowań wynika, że podatnik jest zobowiązany ustalić wartość początkową posiadanego środka trwałego, która to wartość stanowi podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Sposób jej ustalenia zależy przy tym od sposobu nabycia danego składnika majątku. Na prawidłowe ustalenie wartości początkowej środka trwałego będą miały wpływ wszelkie wydatki mające związek z jego przystosowaniem do stanu kompletności i zdatności do użytku w dniu przyjęcia do używania. W związku z tym do wartości początkowej środka trwałego należy zaliczyć zarówno wydatki poniesione na jego zakup, przystosowanie do działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika, jak również wydatki poniesione na odsetki od kredytu naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Stosownie do art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy – zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W myśl art. 22n ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nie podlegają objęciu ewidencją budynki mieszkalne, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, grunty lub prawo użytkowania wieczystego gruntu, związane z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej.

Z powołanych przepisów wynika, że lokale mieszkalne nie podlegają amortyzacji podatkowej i ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Z uzupełnienia do wniosku wynika, że lokal mieszkalny kupił Pan w marcu 2025 r. Wszystkie wskazane prace w ramach poniesionych Wydatków miały na celu doprowadzenie lokalu do standardu umożliwiającego jego funkcjonalne i bezpieczne wykorzystanie jako miejsca odpoczynku, przygotowania zawodowego oraz regeneracji psychofizycznej między wykonywanymi usługami pilotażu. Lokal w stanie pierwotnym, z technicznie wyeksploatowanymi instalacjami i wyposażeniem, nie nadawał się do efektywnego użytkowania przez Pana w ramach prowadzonej działalności. Wydatki przyczyniły się do przystosowania przestrzeni do wymogów zawodowych pilota (…). Wydatki pozostają w bezpośrednim i funkcjonalnym związku z Pana działalnością gospodarczą i zostały poniesione wyłącznie w celu umożliwienia należytego świadczenia usług w ramach tej działalności.

Odnosząc się do powyższego, stwierdzam, że w momencie, gdy lokal mieszkalny, przeznaczony do działalności gospodarczej, zostanie przekazany do użytkowania w tej działalności jako kompletny i zdatny do użytku, będzie on stanowił środek trwały w tej działalności. Warunek kompletności i zdatności do użytku musi zostać spełniony najpóźniej w dniu przyjęcia lokalu mieszkalnego do używania. Składnik majątku spełnia natomiast kryterium kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjnie umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Przez sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania.

W Pana sprawie mamy zatem do czynienia z przystosowaniem lokalu mieszkalnego do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Jak sam Pan wskazał, Wydatki, które zamierza Pan ponieść, przyczynią się do przystosowania przestrzeni do wymogów zawodowych pilota.

Stwierdzam więc, że poniesienie Wydatków na lokal mieszkalny warunkuje możliwość wykorzystywania lokalu mieszkalnego do prowadzonej działalności gospodarczej, tj. są niezbędne, aby lokal ten był kompletny i zdatny do użytku. Po poniesieniu przez Pana Wydatków uzyska Pan zamierzoną przez Pana funkcję lokalu mieszkalnego przeznaczonego na prowadzenie działalności gospodarczej.

Jeżeli chodzi o Koszty Pośrednika, to są to koszty związane z zakupem lokalu mieszkalnego. Stąd też wydatek ten również stanowi element wartości początkowej.

Dlatego też Wydatków, które poniesie Pan na przystosowanie lokalu mieszkalnego do używania w działalności gospodarczej, oraz Kosztu Pośrednika nie może Pan zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów tej działalności. Nie ma również możliwości zaliczenia Wydatków oraz Kosztu Pośrednika pośrednio – przez odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ od 1 stycznia 2023 r. nie można zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych będących lokalami mieszkalnymi. Zatem planowane Wydatki oraz Koszt Pośrednika nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodu w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej.

Natomiast w odniesieniu do kosztów poniesionych na zakup Wyposażenia lokalu mieszkalnego wskazuję, że stosownie do art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Zgodnie natomiast z art. 22f ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h–22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h–22m albo jednorazowo – w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Z przepisów tych wynika, że jeżeli zakupiony składnik majątku spełnia warunki do uznania go za środek trwały, ale jego wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, to wówczas podatnik może, w zależności od dokonanego wyboru:

-nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od tego składnika majątku trwałego i zaliczyć go do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu oddania do używania, lub

-dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego albo w miesiącu następnym, lub

-dokonywać odpisów amortyzacyjnych na zasadach ogólnych.

Jak wskazał Pan w opisie sprawy, zamierza Pan ponieść wydatki na Wyposażenie lokalu mieszkalnego, wymienione w opisie. Pod pojęciem ,,Wyposażenie lokalu’’ rozumie Pan wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej ruchome składniki majątkowe o wartości początkowej nie przekraczającej 10 000 zł.

Przenosząc to na grunt analizowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzam, że jeżeli w istocie – jak podał Pan we wniosku – wydatki na zakup Wyposażenia lokalu będą związane z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą, to spełnione będą przesłanki, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro natomiast wartość początkowa poszczególnych składników Wyposażenia lokalu służących wykonywaniu działalności gospodarczej nie przekroczy 10 000 zł, to nie będzie Pan miał obowiązku ich amortyzowania. Wydatki na Wyposażenie lokalu można wobec tego uznać za koszty uzyskania przychodów z Pana pozarolniczej działalności gospodarczej.

W odniesieniu do odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania służącego prowadzeniu działalności gospodarczej wskazuję, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

a.spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

-pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),

-pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Ponadto, stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Natomiast w myśl art. 23 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Na podstawie powołanych regulacji dopiero zapłacenie odsetek od kredytu (pożyczki) daje możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów, o ile odsetki nie zwiększają kosztów inwestycji.

W konsekwencji, odsetki są kosztem podatkowym, jeśli spełniają następujące przesłanki:

·są faktycznie zapłacone,

·pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami,

·nie zwiększają kosztów inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z powyższych przepisów wynika, że aby prawidłowo rozliczyć koszty uzyskania przychodów, istotny jest moment poniesienia przez podatnika wydatków związanych ze spłatą odsetek od kredytu (pożyczki).

Zatem, odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego:

·naliczone do dnia oddania lokalu mieszalnego do używania na potrzeby Pana działalności gospodarczej nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów,

·zapłacone po oddaniu lokalu mieszkalnego do używania na potrzeby działalności gospodarczej mogą stanowić koszty uzyskania przychodów tej działalności.

Podsumowanie: Wydatki, Koszt Pośrednika oraz odsetki od kredytu na zakup lokalu mieszkalnego, naliczone przed oddaniem lokalu do użytkowania nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Natomiast koszty poniesione na Wyposażenie lokalu mieszkalnego oraz odsetki od kredytu na zakup lokalu mieszkalnego zapłacone po oddaniu lokalu do używania mogą zostać zaliczone w koszty uzyskania przychodów Pana działalności gospodarczej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług podlega odrębnemu rozstrzygnięciu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.