Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

1. ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 24 maja 2020 r. (data wpływu 4 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 maja 2025 r. sygn. akt II FSK  1007/22; i

2. stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 czerwca 2021 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości uwzględnienia w podstawie obliczenia daniny solidarnościowej strat z lat ubiegłych. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz komandytariuszem polskiej spółki komandytowej.

Przychody z tytułu bycia wspólnikiem tej spółki kwalifikował jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej i rozliczył zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych według stawki liniowej 19% na formularzu PIT-36L.

W złożonym zeznaniu rocznym PIT-36L Wnioskodawca wykazał dochód do opodatkowania (rozumiany jako nadwyżka sumy przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym), od którego odliczył straty podatkowe z lat ubiegłych z pozarolniczej działalności gospodarczej. Co ważne straty te powstały jeszcze przed uchwaleniem daniny solidarnościowej.

Ponieważ dochód do opodatkowania, po dokonaniu wymienionego odliczenia wyniósł powyżej 1 000 000 zł, u Wnioskodawcy powstał obowiązek zapłaty daniny solidarnościowej, a tym samym wysłania do US deklaracji o jej wysokości, tj. DSF-1.

Wnioskodawca, na potrzeby daniny solidarnościowej (art. 30h ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.; dalej u.p.d.o.f.), wykazał jako podstawę opodatkowania dochód osiągnięty w roku podatkowym, bez uwzględnienia odliczonych w PIT-36L strat podatkowych z lat ubiegłych z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Pytanie

Czy przy ustalaniu podstawy obliczenia daniny solidarnościowej Wnioskodawca może odliczyć stratę z działalności gospodarczej uzyskaną w latach ubiegłych?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, na potrzeby ustalenia podstawy obliczenia daniny solidarnościowej Wnioskodawca może uwzględnić w tej podstawie stratę podatkową z działalności gospodarczej z lat ubiegłych.

Zgodnie z art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f., podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad 1 000 000 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f po ich pomniejszeniu o:

1)kwoty składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a,

2)kwoty, o których mowa w art. 30f ust. 5,

– odliczone od tych dochodów.

Powyższe oznacza, że ustalenie podstawy obliczenia daniny solidarnościowej polega na zsumowaniu dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f u.p.d.o.f.

Zatem dochody podlegające opodatkowaniu podatkiem liniowym także stanowią sumę obliczenia daniny solidarnościowej.

W tym miejscu wskazać należy, że w art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f. ustawodawca zdecydował się na posłużenie sformułowaniem „sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych (...)”. Zatem odsyłając do konkretnych jednostek redakcyjnych ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f), na potrzeby ustalenia podstawy obliczenia daniny solidarnościowej, ustawodawca zdecydował się, aby poszczególne jej elementy składowe były ustalane na zasadach dedykowanych tymże elementom składowym.

W związku z tym ustalając np. podstawę obliczenia daniny solidarnościowej dla dochodów opodatkowanych podatkiem liniowym powinno stosować się zasady opodatkowania tych dochodów wyrażone w art. 30c u.p.d.o.f., a zatem całość zasad ukonstytuowanych art. 30c u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 30c ust. 1 u.p.d.o.f., podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Natomiast w myśl art. 30c ust. 2 u.p.d.o.f. podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód ustalony zgodnie z art. 9 ust. 1, 2-3b i 5, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e i ust. 4 zdanie pierwsze lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 23o. Dochód ten podatnicy mogą pomniejszyć o składki na ubezpieczenie społeczne określone w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a i pkt 2a, wpłaty na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego określone w art. 26 ust. 1 pkt 2b oraz o darowiznę, o której mowa w art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. d, w wysokości dokonanej darowizny, nie więcej jednak niż kwoty stanowiącej 6% dochodu. Wysokość składek i wpłat ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie.

Zatem, z powołanego art. 30c ust. 2 u.p.d.o.f. wynika, że punktem wyjścia do ustalenia podstawy obliczenia podatku jest m.in. dochód ustalony zgodnie z art. 9 ust. 1, 2-3b i 5 u.p.d.o.f. Oznacza to, że:

-ustalając dochód na potrzeby art. 30h ust. 2 powinno się sięgnąć do zasad opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej, o których mowa w art. 30c,

-z uwagi na fakt, że w art. 30c zasady opodatkowania odwołują się do zasad określonych w art. 9 ust. 1, 2-3b i 5 - należy sięgnąć do tych przepisów.

W art. 9 ust. 2 u.p.d.o.f. zdefiniowano, że dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Przy tym, art. 30c u.p.d.o.f. odnosi się także do art. 9 ust. 3 pkt 1 i pkt 2 u.p.d.o.f., w myśl którego o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:

• obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo
• obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

Zatem dochód ustalony zgodnie z zasadami określonymi w art. 9 ust. 1, 2-3b i 5 to dochód, od którego można odliczyć stratę.

Mając na uwadze powyższe ustalając podstawę obliczania daniny solidarnościowej dla dochodów z działalności gospodarczej opodatkowanych podatkiem liniowym należy stosować tożsame zasady jak dla obliczenia podatku dochodowego od dochodów z działalności gospodarczej opodatkowanych metodą liniową.

Świadczą o tym w szczególności następujące fakty:

-odwołanie się w art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f. do całego art. 30c tej ustawy,

-sformułowanie ustawodawcy, że ustalenie podstawy obliczenia daniny solidarnościowej, wymaga zsumowania dochodów podlegających na zasadach określonych w art. 30c ww. ustawy,

-odwołanie się w art. 30c ust. 2 u.p.d.o.f. m.in. do art. 9 ust. 2 i 3 u.p.d.o.f.,

-brak zastrzeżenia w odwołaniu, o którym mowa w pkt 2, że na potrzeby ustalenia podstawy obliczenia daniny solidarnościowej nie stosuje się np. art. 9 ust. 3 u.p.d.o.f.,

-brak odwołania się w art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f. bezpośrednio do definicji dochodu, o którym mowa w art. 9 ust. 2 tej ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 30h ust. 3 pkt 2 u.p.d.o.f., przy ustalaniu wysokości podstawy obliczenia daniny solidarnościowej w roku kalendarzowym, o którym mowa w ust. 4, uwzględnia się dochody i kwoty pomniejszające te dochody zgodnie z ust. 2 wykazywane w zeznaniach wymienionych w art. 45 ust. 1, ust. 1 a pkt 1 i 2 oraz ust. 1aa  – których termin złożenia upływa w okresie od dnia następującego po dniu upływu terminu na złożenie deklaracji o wysokości daniny solidarnościowej w roku poprzedzającym ten rok kalendarzowy do dnia upływu terminu, o którym mowa w ust. 4.

Tym samym przepis ten stanowi, że przy ustalaniu podstawy obliczenia daniny solidarnościowej należy uwzględnić zarówno dochody, jak i kwoty pomniejszające te dochody – zgodnie z art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f. Art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f. odwołuje się właśnie do zasad opodatkowania dochodu podatkiem liniowym, które to zasady przewidują możliwość odliczenia straty.

W tym kontekście powołać można wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 29 grudnia 2020 r. (sygn. akt I SA/Go 398/20), w którym Sąd orzekł, że sposób sformułowania art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f. wskazuje, iż nie można kompensować dochodu z jednego źródła przychodów stratą z innego źródła przychodów. Natomiast z przepisów nie wynika zakaz czy brak możliwości odliczenia straty w ramach jednego źródła dochodu. Zdaniem Sądu, skoro w art. 30c ust. 2 u.p.d.o.f. odwołano się między innymi do art. 9 ust. 2 i 3 ustawy, jak również w art. 30h ust. 2 ww. ustawy, brak jest zastrzeżenia, że na potrzeby ustalenia podstawy obliczenia daniny solidarnościowej nie stosuje się art. 9 ust. 3 – to brak jest podstaw do przyjęcia, że ustalając podstawę obliczenia daniny solidarnościowej dla dochodów z działalności opodatkowanej podatkiem liniowym nie można dochodu obniżyć o stratę z lat poprzednich. Według WSA w innym przypadku stosowałoby się inne zasady do obliczenia podstawy opodatkowania podatkiem liniowym i inne zasady obliczenia dochodu do podstawy obliczenia daniny solidarnościowej od dochodu opodatkowanego podatkiem liniowym, na co, w ocenie Sądu, nie pozwala brzmienie przepisów.

Skoro podstawę obliczenia daniny solidarnościowej ustala się na podstawie zasad określonych m.in. w art. 30c u.p.d.o.f., to zastosowanie ma również art. 9 ust. 3 u.p.d.o.f. Tym samym dochód można obniżyć o wysokość straty z lat poprzednich z tego źródła przychodu.

W związku z powyższym, pogląd Wnioskodawcy, że na potrzeby ustalenia podstawy obliczenia daniny solidarnościowej może On uwzględnić w tej podstawie stratę podatkową z działalności gospodarczej z lat ubiegłych, jest uzasadniony.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Pana wniosek – 3 sierpnia 2021 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0113-KDIP2-3.4011.505.2021.1.ID, w której uznałem Pana stanowisko w zakresie możliwości uwzględnienia w podstawie obliczenia daniny solidarnościowej strat z lat ubiegłych za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Panu 6 sierpnia 2021 r.

Skarga na interpretację indywidualną

30 sierpnia 2021 r. wniósł Pan skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu.

Wniósł Pan o:

1)uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz uznanie stanowiska prezentowanego przez Skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej za prawidłowe,

2)zasądzenie od strony przeciwnej zwrotu kosztów postępowania wedle norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę – wyrokiem z 25 maja 2022 r. sygn.  akt I SA/Wr 1002/21.

Wniósł Pan skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 6 maja 2025 r. sygn. akt II FSK 1007/22:

1)uchylił zaskarżony wyrok w całości,

2)uchylił interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 sierpnia 2021 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.505.2021.1.ID,

3)zasądził od Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej na Pana rzecz kwotę 1 137 zł (słownie: tysiąc sto trzydzieści siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

-uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

-ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wniesienia wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.