Interpretacja indywidualna

- stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

• nieprawidłowe w zakresie posiadania nieograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce od 1 stycznia 2021 r.
• prawidłowe - w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 marca 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 13 maja 2025 r. (wpływ 13 maja 2025 r.) - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Posiada Pan obywatelstwo francuskie i ubiega się obecnie o obywatelstwo polskie. Niniejszy wniosek dotyczy jednak Pana sytuacji w 2021 r. i w 2022 r.

Związek Pana z Polską

Do dnia 15 lutego 2021 r. mieszkał Pan w Niemczech we własnym domu, który opuścił Pan z powodu separacji z żoną. Następnie z powodu separacji z żoną od 15 lutego 2021 r. do 28 lutego 2022 r. wynajmował Pan tymczasowo mieszkanie za pośrednictwem (…), przy czym jedynie w celu utrzymywania kontaktu z nastoletnim synem, który mieszkał wspólnie z Pana żoną (w 2022 r. rozpoczęła się sprawa rozwodowa). W dniu 12 stycznia 2021 r. podpisał Pan umowę najmu mieszkania w Polsce, obowiązującą od 1 marca 2021 r. Do mieszkania wprowadził się Pan wspólnie z partnerką z Polski. Czynsz został opłacony przez Pana z góry za cały rok. Aktywnie uczestniczył Pan również w zakupie wyposażenia mieszkania, jego umeblowaniu i dostosowaniu do Pana potrzeb i Pana partnerki. Wydatki te były istotne i ponoszone były w styczniu 2021 r. w łącznej kwocie ok 323.500 zł. Umowa najmu została następnie przedłużona na kolejny rok. Obecnie mieszka Pan w kolejnym wynajętym mieszkaniu w Polsce wraz z partnerką i Państwa dzieckiem urodzonym w Polsce. W tym miejscu nadmienia Pan, że już w 2020 r. planował Pan swoją przeprowadzkę do Polski m.in. w grudniu 2020 r. po utracie pracy w (…) w (…) (Szwajcaria) prowadził Pan rozmowy z firmami w Polsce, dążąc do podjęcia zatrudnienia w (…). Nie dążył Pan i nigdy nie podjął Pan zatrudnienia w Niemczech. 1 marca 2021 r. finalnie wprowadził się Pan do wynajmowanego wspólnie z partnerką w Polsce mieszkania. Przed tą datą w 2021 r. był Pan w Polsce na koniec stycznia i w lutym 2021 r. przez kilka dni. W całym 2021 r. przebywał Pan w Polsce łącznie 156 dni. Od dnia rozpoczęcia najmu mieszkania, tj. od 1 marca 2021 r., do końca 2021 r., przebywał Pan w Polsce przez 152 dni, natomiast w Niemczech przebywał Pan przez 100 dni. W żadnym innym kraju nie przebywał Pan dłużej niż w Polsce.

W 2021 roku uczestniczył Pan w szczególnych wydarzeniach w Polsce, takich jak obchody Wielkanocy zorganizowane przez rodzinę Pana partnerki oraz chrzest jej siostrzenicy. Dodatkowo w 2021 r. rozwijał Pan życie towarzyskie w Polsce, organizując wydarzenia towarzyskie, takie jak degustacje win, w tym budując sieć kontaktów. W 2021 r. prowadził Pan w Polsce aktywne życie społeczne, regularnie zapraszając znajomych do swojego mieszkania w (…). W lipcu 2021 r. wspólnie z partnerką spędził Pan w Polsce wakacje.

Korzystał Pan również z opieki medycznej w Polsce w 2021 roku, obejmującej m.in. badania krwi, rezonans magnetyczny (MRI), laserową operację oczu, zabieg usunięcia raka podstawnokomórkowego z twarzy oraz operację dolnej części ciała (łącznie 15 wizyt lekarskich, 3 operacje, 6 badań krwi i 3 inne badania medyczne wyłącznie w roku 2021). Korzystał Pan z usług dostępnych w Polsce, w tym zatrudnił Pan osobistego trenera na siłowni, z którym współpracuje Pan do dziś. Od 2021 roku nieprzerwanie trenuje Pan regularnie ze wspomnianym trenerem. Wszystkie związane z tym koszty były pokrywane bezpośrednio przez Pana.

Pod względem więzi gospodarczych należy zaznaczyć, że w trakcie całej Pana kariery zawodowej 90% Pana doświadczenia zawodowego opierało się na działalności przedsiębiorczej, dlatego w 2021 roku Pana głównym celem było tworzenie z Polski nowych przedsięwzięć biznesowych, samodzielnie lub w ramach spółki. Od grudnia 2020 roku aktywnie Pan prezentował koncepcję Polski jako centrum usług doradczych typu near-shoring, dostarczającego wysoko wykwalifikowanych specjalistów do zespołów obsługujących klientów ze Szwajcarii, Niemiec oraz Wielkiej Brytanii. Koncepcja ta bazowała na wcześniejszych Pana doświadczeniach w (...), gdzie z powodzeniem wdrożył podobny model near-shoringu. Pana celem było uzyskanie pozycji partnera w jednej z firm z Polski (…) oraz (…)) i rozwijanie analogicznej koncepcji na potrzeby innych przedsiębiorstw. Później, w 2021 roku, rozpoczął Pan opracowywanie koncepcji nowego przedsięwzięcia biznesowego pod nazwą (…), we współpracy z przyjacielem będącym profesjonalnym sommelierem. Pracował Pan nad udoskonalaniem planu biznesowego oraz strategii (….) ze swojego biura w (…). Przy projekcie współpracował Pan również z jednym z najbardziej znanych sommelierów w Polsce, który formalnie został doradcą spółki (…) (start-upu założonego przez Pana, zarządzanego z Polski). Był Pan również zaangażowany w poszukiwanie w Polsce spółek, w które mógłby Pan zainwestować jako anioł biznesu. Od początku 2021 r. aktywnie organizował Pan swoją działalność zawodową w Polsce, wynajmując od 20 maja 2021 r. stałe biuro w (…), a wcześniej (w lutym, marcu i kwietniu 2021 r.) korzystając z przestrzeni co-workingowej. Jednocześnie jak już wyżej wskazano od grudnia 2020 r. prowadził Pan rozmowy z ww. firmami w Polsce, dążąc do podjęcia zatrudnienia w (…). Posiadał Pan w Polsce majątek ruchomy w 2021 roku. Były to m.in. meble, sprzęt elektroniczny oraz przedmioty gospodarstwa domowego, które zakupił Pan na potrzeby swojego mieszkania w (…). Posiadał Pan też portfel inwestycyjny w Szwajcarii generujący odsetki, dywidendy i zyski kapitałowe. Zarządzał Pan tymi aktywami z Polski, korzystając z wynajmowanej w Polsce powierzchni biurowej.

Przedmiotowy związek z Polską był tożsamy w 2022 r.

Związek Pana z Niemcami

Dnia 15 lutego 2021 roku, w wyniku formalnej separacji z żoną, opuścił Pan dom rodzinny w Niemczech (którego jest Pan właścicielem) i wynajął Pan niewielkie, umeblowane mieszkanie na krótki okres za pośrednictwem (…) (w tej samej miejscowości co wspomniany dom). Na początku 2022 r. rozpoczęła się sprawa rozwodowa Pana oraz Pana żony (zgodnie z prawem niemieckim wymagany jest upływ roku od dnia formalnej separacji, aby móc wystąpić o rozwód). Mieszkanie w Niemczech zostało wynajęte na rok. Właściciel mieszkania zgodził się na taki wynajem ze względu na okres pandemii COVID-19 i brak możliwości wynajmu turystom. We wrześniu 2021 roku stało się jasne, że umowa najmu nie zostanie przedłużona. Zakończenie tego najmu miało miejsce 28 lutego 2022 roku. Nie kupował Pan do tego mieszkania mebli, ani go dla siebie Pan nie urządzał. Było to jedynie tymczasowe miejsce Pana pobytu związane z formalną separacją z żoną oraz chęcią utrzymania kontaktu z nastoletnim synem, mieszkającym w Niemczech z Pana żoną (pobytem na czas kontaktów). Pana syn w momencie separacji miał już 16 lat i nie wymagał stałej opieki rodzicielskiej. Dodatkowo należy wskazać, że 1/3 czasu spędzonego przez Pana w Niemczech w 2021 roku przypadła na początek roku, co wiązało się z separacją oraz organizacją stałego miejsca zamieszkania w Polsce (wynajem i wyposażenie mieszkania wraz z partnerką z Polski).

Ma Pan również córkę z wcześniej wspomnianego związku małżeńskiego. Jednak w 2021 roku Pana córka była już dorosła, prowadziła samodzielne życie i studiowała w (…). W 2021 roku przeprowadziła się do Niemiec, aby rozpocząć studia licencjackie na (…). Podczas Pana pobytów w Niemczech w 2021 roku odwiedził ją Pan dwukrotnie.

Pana partnerka z Polski nigdy nie odwiedzała Pana w Niemczech ze względu na tymczasowy charakter Pana zakwaterowania i związany z nim wyłącznie cel utrzymania kontaktu z synem. Poza kontaktem z synem nie prowadził Pan żadnego życia społecznego w Niemczech, oprócz sporadycznych spotkań ze swoimi dziećmi oraz jednego spotkania z przyjacielem z Francji w 2021 roku. Nie angażował się Pan w codzienną edukację, opiekę medyczną ani inne obowiązki rodzicielskie wobec syna. Pana życie osobiste i zawodowe w 2021 r. i kolejnych latach skoncentrowane było całkowicie w Polsce, gdzie zorganizował Pan miejsce zamieszkania z polską partnerką oraz aktywnie rozwijał Pan swoją karierę i działalność gospodarczą.

W 2021 roku przez trzy miesiące od października 2021 otrzymywał Pan z Niemiec zasiłek dla bezrobotnych (były to kwoty nieznaczne, nie był Pan od nich finansowo zależny; kwoty te były również nieistotne w porównaniu do ww. Pana wydatków związanych z urządzaniem miejsca zamieszkania w Polsce). Płatności te wynikały wyłącznie z administracyjnego obowiązku niemieckich władz i były kontynuowane przez dwa miesiące także w 2022 roku. Płatności te były wyłącznie związane z wcześniejszym Pana zatrudnieniem w firmie (…) w (…) oraz Pana wcześniejszym miejscem zamieszkania w Niemczech, a nie z bieżącą działalnością gospodarczą, integracją społeczną ani zamiarami pozostania w Niemczech w 2021 r. i kolejnych latach, czy zamiarem uczestniczenia w niemieckim systemie świadczeń socjalnych. Otrzymane świadczenia były zatem jedynie pozostałością wcześniejszych zobowiązań administracyjnych, a nie faktycznym ekonomicznym powiązaniem Pana z Niemcami. Dodatkowo świadczenia te przestały być wypłacane w 2022 r. na Pana wniosek. Pana majątek wielokrotnie przekraczał te płatności (w stosunku do Pana majątku miały one charakter symboliczny, na nich Pan nie polegał). Posiadał Pan także inne znaczące źródła dochodów (inwestycje) i nie polegał Pan w jakimkolwiek stopniu na tym zasiłku ani niemieckim systemie socjalnym (przedmiotowe świadczenia miały wyłącznie symboliczny charakter względem Pana majątku). Gdy tylko na stałe opuścił Pan Niemcy, poinformował Pan niemieckie władze, by natychmiast zaprzestały tych płatności. Nigdy nie pracował Pan ani nie poszukiwał pracy w Niemczech.

Korzystał Pan również z opieki medycznej w Niemczech, jednak w ograniczonym zakresie (5 wizyt lekarskich, 2 wizyty na pogotowiu, 2 badania krwi i 1 badanie internistyczne). Były to wizyty incydentalne, wynikające z wcześniejszego objęcia opieką zdrowotną, a nie z miejsca zamieszkania (np. nagłe pogorszenie zdrowia podczas wizyty u córki wymagające pilnej interwencji, co doprowadziło do dwóch wizyt na pogotowiu w (…)).

W 2021 roku pozostał Pan ubezpieczony w niemieckiej publicznej kasie chorych Techniker Krankenkasse (TK), co było jedynie kontynuacją wcześniejszego ubezpieczenia wynikającego z Pana poprzedniego pobytu w Niemczech, a nie aktywnym wyborem wynikającym z więzi ekonomicznych czy osobistych z tym krajem (ani z chęci trwałego związania się z niemieckim systemem opieki zdrowotnej). Nie opłacał Pan składek na niemieckie ubezpieczenie społeczne w 2021 r. i w 2022 r. (ani wcześniej). Składki do TK opłacał Pan samodzielnie jako kontynuację ubezpieczenia, aby uniknąć przerw w ciągłości ochrony. W tym czasie był Pan również ubezpieczony w Szwajcarii w firmie (…) i nie polegał na niemieckiej opiece zdrowotnej. We wrześniu 2020 roku, gdy przeszedł Pan najważniejszą operację w swoim życiu - usunięcie guza mózgu - zdecydował się Pan na przeprowadzenie jej w (…) w Szwajcarii, a nie w Niemczech. W 2021 roku dokonał Pan podobnego wyboru, decydując się na leczenie w Polsce. W tym roku przeszedł Pan trzy operacje, wszystkie w Polsce, a nie w Niemczech. Podstawowa opieka zdrowotna Pana odbywała się w Polsce, gdzie pokrywał Pan wszystkie koszty leczenia prywatnie. Zdecydowana większość Pana wizyt medycznych (wizyty lekarskie, operacje, rezonans magnetyczny i badania) miała miejsce w (…).

Dodatkowo posiadał Pan zawartą umowę z żoną na wynajem 100 m² Pana domu w Niemczech na potrzeby prowadzonej przez nią praktyki medycyny alternatywnej (…). Ze względu na lokalizację i wysokość czynszu, odpłatność ponoszona przez Pana żonę miała charakter symboliczny. Od 2017 roku regularnie zwracał Pan żonie całość kwoty. Technicznie był to dochód z wynajmu, jednak w praktyce nie przynosił Panu żadnych korzyści finansowych. Dom ten był Pana jedynym majątkiem w Niemczech. Dodatkowo należy wskazać, iż przedmiotowa Nieruchomość znajduje się w miejscowości (…) niedaleko granicy ze Szwajcarią, w której Pan pracował. Nie posiada Pan innego majątku w Niemczech. W 2021 roku nie był Pan członkiem żadnych organizacji społecznych ani politycznych w Niemczech.

Uzupełnienie stanu faktycznego

Przeprowadził się Pan do Polski 1 marca 2021 r. Wcześniej 12 stycznia 2021 r. podpisał Pan (zawarł) w Polsce umowę najmu mieszkania. Jednocześnie w okresie 31 stycznia - 3 lutego 2021 r. odbywał Pan w Polsce krótkie wizyty związane z organizacją swojej przeprowadzki do Polski.

Od dnia 1 marca 2021 r. posiada Pan (ustanowił) w Polsce stałe miejsce zamieszkania dla celów podatkowych, zgodnie z polskim prawem podatkowym. W tym dniu zamieszkał Pan na stałe wraz z partnerką w wynajętym długoterminowo mieszkaniu w Polsce z zamiarem stałego pobytu. Nie dysponuje Pan certyfikatem rezydencji potwierdzającym ten fakt. Taki certyfikat nie był wydawany. Ten fakt nie jest zatem potwierdzony posiadanym przez Pana certyfikatem rezydencji.

Stałe miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Niemczech, zgodnie z wewnętrznym prawem tego kraju, posiadał Pan do dnia 1 marca 2021 roku. Od tego dnia przeprowadził się Pan do Polski, gdzie zamieszkał na stałe wraz z partnerką w wynajętym długoterminowo mieszkaniu. Przedmiotowy fakt nie jest potwierdzony posiadanym przez Pana certyfikatem rezydencji. Taki certyfikat nie był wydawany.

Pytania

1.Czy prawidłowe jest Pana stanowisko, zgodnie z którym od 1 stycznia 2021 r. jest Pan polskim rezydentem podatkowym tj. posiada Pan w Polsce od 1 stycznia 2021 r. nieograniczony obowiązek podatkowy?

2.Czy prawidłowe jest Pana stanowisko, zgodnie z którym przez cały 2022 r. był Pan polskim rezydentem podatkowym tj. przez cały 2022 r. posiadał Pan w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy?

Pana stanowisko w sprawie

1. W Pana ocenie od 1 stycznia 2021 r. jest Pan polskim rezydentem podatkowym tj. posiada Pan w Polsce od 1 stycznia 2021 r. nieograniczony obowiązek podatkowy.

2. W Pana ocenie, przez cały 2022 r. był Pan polskim rezydentem podatkowym tj. posiadał Pan w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy.

Uzasadnienie Pana stanowiska (wspólne dla pytań 1 i 2)

Miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na gruncie ustawy o PIT, konwencji z dnia 14 maja 2003 r. zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (dalej: „UPO PL-DE”), Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku (dalej: „MK OECD”).

Ustawa o PIT

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy) - art. 3 ust. 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy o PIT za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1)posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2)przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Polskie przepisy prawa podatkowego wprowadzają więc dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. Wystarczy spełnienie jednej z tych przesłanek.

Zgodnie z objaśnieniami Ministerstwa Finansów z 29 kwietnia 2021 r. „Rezydencja podatkowa oraz zakres obowiązku podatkowego osób fizycznych w Polsce” (dalej: „Objaśnienia”) istnienie w Polsce ośrodka interesów życiowych oznacza posiadanie ścisłych powiazań osobistych lub gospodarczych z Polską. Każda z tych przesłanek podlega samodzielnej ocenie, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że podatnik posiada ośrodek interesów życiowych w Polsce.

➔ Centrum interesów osobistych

Zgodnie z Objaśnieniami centrum interesów osobistych rozumie jako miejsce, z którym podatnik posiada ścisłe powiązania osobiste. Powiązania osobiste to występowanie więzi rodzinnych, towarzyskich, podejmowanie aktywności społecznej, kulturalnej, sportowej, politycznej, itp. W praktyce, czynnikiem branym najczęściej pod uwagę jest obecność w Polsce współmałżonka, partnera lub małoletnich dzieci.

W Objaśnieniach wskazuje się, że:

1) wyjazd do innego państwa wraz z całą rodziną w większości przypadków powodować będzie przeniesienie centrum interesów osobistych do tego państwa. Natomiast wyjazd do pracy za granicę, podczas gdy małżonek oraz dzieci pozostają w Polsce, powodować będzie najczęściej utrzymanie centrum interesów osobistych na terytorium Polski;

2) w przypadku osób żyjących samodzielnie należy w szczególności uwzględnić, w którym państwie prowadzone jest samodzielne gospodarstwo domowe i w którym państwie podatnik uczestniczy w życiu towarzyskim, kulturalnym lub politycznym.

➔ Centrum interesów gospodarczych

Centrum interesów gospodarczych Objaśnienia określą jako o miejsce, z którym dana osoba ma ścisłe powiązania ekonomiczne. W tym względzie należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są miejsce wykonywania działalności zarobkowej, główne źródła dochodów podatnika, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem itd.

➔ Pobyt na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym

Kryterium długości pobytu należy uznać za spełnione po przekroczeniu 183 dni pobytu na terytorium Polski w danym roku kalendarzowym (rok kalendarzowy jest podstawowym okresem podatkowym branym pod uwagę przy dokonywaniu rozliczeń podatkowych osób fizycznych). Nieprzekroczenie tej liczby dni pobytu na terytorium Polski w danym roku kalendarzowym skutkuje niespełnieniem tego kryterium. W takim przypadku, ocena posiadania przez podatnika miejsca zamieszkania na terytorium Polski opiera się na drugim kryterium, związanym z położeniem ośrodka interesów życiowych w Polsce.

Warunek przebywania w Polsce dłużej niż 183 dni w roku kalendarzowym nie oznacza, że musi to być pobyt nieprzerwany. W przypadku dłuższego okresowego, ale nie ciągłego pobytu w Polsce (np. okresu 3-letniego), należy ustalić czy ilość dni pobytu przekroczyła 183 dni w którymkolwiek roku kalendarzowym (podatkowym). Obliczanie długości pobytu na terytorium Polski jest dokonywane przez stosowanie metody opartej na „dniach fizycznej obecności”. Przy liczeniu dni w oparciu o tę metodę należy brać pod uwagę wszystkie dni spędzone w Polsce. Do tego okresu zaliczana jest również każda część dnia, dzień przybycia lub dzień wyjazdu osoby z Polski. Tym samym, każdy pełny dzień spędzony poza Polską, nie będzie brany pod uwagę. Natomiast każdą część dnia, nawet bardzo krótką, spędzoną przez podatnika w Polsce, należy zaliczyć jako dzień obecności do okresu pobytu na terytorium Polski.

UPO PL-DE

Na gruncie UPO PL-DE osoba mająca miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w danym umawiającym się państwie oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego państwa podlega w nim opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze.

Jeżeli stosownie do uwag powyżej można stwierdzić, że dana osoba ma miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w obydwu umawiających się państwach (stronach UPO), wówczas jej status określa się na podstawie poniższych kryteriów:

1)osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu umawiających się państwach, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);

2)jeżeli nie można ustalić, w którym państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z państw, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym umawiającym się państwie, w którym zwykle przebywa;

3)jeżeli osoba przebywa zazwyczaj w obu umawiających się państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym państwie, którego jest obywatelem;

4)jeżeli osoba jest obywatelem obydwu państwa lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy umawiających się państw rozstrzygną tę kwestię w drodze wzajemnego porozumienia.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia "miejsca zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

MK OCED

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisów, należy sięgnąć do MK OECD. Przedtem, jednak wyjaśnienia wymaga, że głównym celem MK OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do MK OECD i do interpretacji zawartej w komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD. Według Komentarza do MK OECD jeżeli chodzi o koncepcję określenia „ognisko domowe”, należy zaznaczyć, że każda forma mieszkania może być wzięta pod uwagę (dom lub apartament będący własnością lub wynajęty przez zainteresowanego, wynajęty pokój umeblowany). Istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, a oznacza to, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych powodów może mieć krótkotrwały charakter (wycieczka, podróż służbowa, podróż w celach oświatowych, w celu odbycia kursu szkoleniowego itd.).

Jeżeli osoba fizyczna posiada stałe ognisko domowe w obu umawiających się państwach, to postanowienia ustępu 2 przyznają pierwszeństwo państwu, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania rozumie się ośrodek interesów życiowych. W przypadkach gdy miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie powyższej normy, bierze się pod uwagę zwykle miejsce przebywania, a następnie obywatelstwo danej osoby. Jeżeli osoba fizyczna posiada stałe ognisko domowe w obu umawiających się państwach, to należy zbadać fakty w celu upewnienia się, z którym z dwu państw jej osobiste i ekonomiczne powiązania są ściślejsze. Należy więc wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie okoliczności należy rozważyć w całości, lecz niewątpliwie należy zwrócić szczególną uwagę na indywidualne postępowanie danej osoby. Jeżeli osoba, mająca ognisko domowe w jednym państwie, utworzyła ognisko domowe w drugim państwie z zachowaniem w całej pełni pierwszego ogniska, to fakt, iż pierwsze z nich zostało zachowane w środowisku, w którym osoba ta zawsze mieszkała, pracowała i w którym znajduje się jej rodzina i mienie, może w połączeniu z innymi elementami wskazywać, że osoba ta zachowała ośrodek swych życiowych interesów w pierwszym państwie.

Jeżeli osoba ma stałe ognisko domowe w obydwu umawiających się państwach, to fakt zwykłego przebywania raczej w jednym niż w drugim państwie stanowi okoliczność, która w razie wątpliwości, gdzie znajduje się ośrodek spraw życiowych tej osoby, przechyla szalę na stronę państwa, w którym przebywa ona najczęściej. W tym celu należy brać pod uwagę pobyty osoby nie tylko w miejscu stałego ogniska domowego położonego w tym państwie, lecz również we wszystkich innych miejscach na obszarze danego państwa.

Gdy osoba fizyczna nie posiada stałego ogniska domowego w żadnym z umawiających się państw (na przykład osoba przenosząca się z hotelu do hotelu). W takim przypadku również należy brać pod uwagę wszystkie pobyty w danym państwie, bez konieczności ustalenia ich przyczyn.

Postanawiając, że w dwóch przedstawionych sytuacjach przewagę daje się temu umawiającemu się państwu, w którym osoba fizyczna zazwyczaj przebywa, przepisy UPO nie precyzują, w ciągu jakiego okresu należy dokonywać porównań. Porównanie musi jednak obejmować dostatecznie długi okres, aby określić charakter pobytów w każdym z dwóch państw i ustalić przerwy między pobytami.

Finalnie jeżeli w dwóch sytuacjach przedstawionych powyżej osoba przebywa zazwyczaj w obydwu umawiających się państwach lub jeżeli nie przebywa w żadnym z nich, przewagę przyznaje się państwu, którego osoba ta jest obywatelem.

Rozpoczynając analizę Pana sytuacji od polskich przepisów:

1)nie przebywał Pan w 2021 roku podatkowym w Polsce dłużej niż 183 dni w roku - z tego względu nie spełniał Pan kryterium długości pobytu;

2)z uwagi na powyższe poniżej przeanalizować należy, czy w świetle ustawy o PIT oraz Objaśnień posiadał Pan w Polsce ośrodek interesów życiowych

W Pana ocenie będzie Pan posiadał w Polsce centrum interesów osobistych, jeżeli Polska będzie krajem, w którym identyfikuje Pan więzi rodzinne, towarzyskie, podejmuje aktywność społeczną, kulturalną, sportową, polityczną, itp. Jak już wyżej wskazano w praktyce, czynnikiem branym najczęściej pod uwagę jest obecność w Polsce współmałżonka, partnera lub małoletnich dzieci. Dodatkowo w przypadku osób żyjących samodzielnie należy w szczególności uwzględnić, w którym państwie prowadzone jest samodzielne gospodarstwo domowe i w którym państwie podatnik uczestniczy w życiu towarzyskim, kulturalnym lub politycznym. Odnosząc powyższe do wskazanych w stanie faktycznym okoliczności:

• W wyniku separacji (a w 2022 rozpoczęcia sprawy rozwodowej) Pana z żoną doszło faktycznie i formalnie do rozpadu relacji małżeńskiej między Państwem. W praktyce od 15 lutego 2021 roku nie prowadził Pan już wspólnego gospodarstwa domowego z żoną. W 2021 roku miał Pan nastoletniego syna, który jednak mieszkał z matką i nie wymagał stałej opieki rodzicielskiej (syn miał wówczas 16 lat i nie wymagał Pana zaangażowania w opiekę medyczną czy inne obowiązki rodzicielskie). Jest Pan również ojcem córki z tego samego związku małżeńskiego, która w 2021 roku była już osobą dorosłą i prowadziła samodzielne życie.
• Wynajął Pan w Niemczech niewielkie mieszkanie za pośrednictwem (…) na krótki okres czasu. Mieszkanie miało charakter tymczasowy, a jego wynajem związany był z Pana separacją z żoną (ponownie należy zaznaczyć iż warunkiem rozwodu w Niemczech jest faktyczna roczna separacja). Jednocześnie w 2020 r. i od początku 2021 r. podjął Pan już realne kroki mające na celu zorganizowanie stałego miejsca zamieszkania w Polsce (podpisanie umowy najmu mieszkania, poszukiwanie pracy w Polsce). Ponadto nie podejmował Pan żadnych działań zmierzających do zorganizowania życia w Niemczech, w szczególności po separacji z żoną. W odniesieniu do mieszkania wynajętego przez (…) nie podejmował Pan żadnych kroków, by urządzić je według własnych preferencji z myślą o długoterminowym pobycie (w przeciwieństwie do mieszkania wynajętego w Polsce, gdzie takie działania miały miejsce, wskazać należy m.in. na materialną wartość Pana wydatków związanych z tym mieszkaniem w styczniu 2021 r.). To wskazuje, że mieszkanie wynajęte w Niemczech służyło Panu wyłącznie jako tymczasowe zakwaterowanie przed rozpoczęciem od 1 marca 2021 r. najmu w Polsce oraz podczas okazjonalnych kontaktów z synem;
• W 2021 roku nie utrzymywał Pan żadnych istotnych relacji społecznych, kulturalnych czy innych w Niemczech. Cała aktywność w tym zakresie została przeniesiona do Polski. Jedyne związki tego typu w Niemczech ograniczały się przede wszystkim do kontaktów z synem. W Polsce natomiast Pan zamieszkał ze swoją partnerką, planując wspólne życie (m.in. urządzenie wspólnego mieszkania). Uczestniczył Pan również w życiu rodzinnym partnerki, biorąc udział w uroczystościach rodzinnych, spędzał w Polsce wspólnie z partnerką wakacje;
• Ze względu na uznanie przez Pana Polski za swoje stałe miejsce zamieszkania, aktywnie uczestniczył w życiu społecznym i sportowym w Polsce. W zakresie aktywności sportowej od 2021 roku regularnie współpracuje Pan z zatrudnionym trenerem, rozwijając swoją formę fizyczną. W kontekście aktywności społecznej organizował Pan specjalne wydarzenia, takie jak degustacje win, budował sieć kontaktów. Prowadził Pan również aktywne życie towarzyskie, regularnie zapraszając znajomych do swojego mieszkania w (…). Analogiczne więzi nie istniały w odniesieniu do Niemiec.
• Od 2021 roku korzystał Pan przede wszystkim z opieki medycznej w Polsce. Znaczna liczba wizyt lekarskich, zabiegów, operacji oraz badań - szczególnie planowanych - odbywała się właśnie w Polsce. Sporadycznie korzystał Pan z opieki medycznej w Niemczech, były to wizyty incydentalne wynikające z wcześniejszego objęcia ochroną zdrowotną, a nie z faktycznego uzależnienia od niemieckiego systemu zdrowia (np. nagłe pogorszenie zdrowia podczas wizyty u córki wymagające pilnej interwencji medycznej, co doprowadziło do dwóch dodatkowych wizyt medycznych w Niemczech).
• Należy również uwzględnić indywidualne podejście Pana do Polski. W 2021 r. przebywał Pan w Polsce przez 156 dni, jednocześnie nie przebywając w żadnym innym kraju dłużej niż w Polsce. Od 1 marca 2021 roku (data wprowadzenia się do mieszkania w Polsce) przebywał Pan w Polsce przez 152 dni, a w Niemczech przez 100 dni - co wskazuje, że Polska stała się dla Pana zwykłym miejscem zamieszkania.

Pana zdaniem przedstawione okoliczności zdecydowanie wskazują, że miał Pan w 2021 r. centrum interesów osobistych w Polsce. Istotne jest, że na początku 2021 r. wspólne gospodarstwo domowe Pana z żoną faktycznie ustało z powodu separacji, przy jednoczesnym braku ciągłego obowiązku sprawowania stałej opieki rodzicielskiej nad dziećmi. Jednocześnie Pan już od 2020 r. podejmował konkretne działania na rzecz zorganizowania stałego miejsca zamieszkania w Polsce, w tym zamieszkania w Polsce ze swoją partnerką (konkretne działania podjął Pan już na początku 2021 r., jeszcze przed rozpoczęciem faktycznej separacji).

Ponadto, Pana zdaniem, całokształt przedstawionych okoliczności wskazuje, że w 2021 r. Pana działalność społeczna w Niemczech faktycznie ustała i została całkowicie przeniesiona do Polski. Dotyczy to zarówno współpracy z trenerem, opieki zdrowotnej, budowania sieci kontaktów, jak i utrzymywania kontaktów towarzyskich z przyjaciółmi oraz rodziną partnerki w Polsce. Po przeniesieniu się Pana do Polski wszelkie późniejsze pobyty w Niemczech miały wyłącznie tymczasowy charakter i wynikały przede wszystkim z chęci utrzymania kontaktu z nastoletnim synem.

Tym samym, ogół powyższych okoliczności uzasadnia twierdzenie, że miał Pan centrum interesów życiowych w Polsce de facto już od początku 2021 r., szczególnie w rozumieniu tego pojęcia wynikającego z Objaśnień Ministerstwa Finansów.

W kontekście centrum interesów gospodarczych Objaśnienia Ministerstwa Finansów wskazują, że miejscem tym jest kraj, z którym dana osoba ma ścisłe powiązania ekonomiczne. W Objaśnieniach podkreśla się, że należy wziąć pod uwagę związki ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są miejsce wykonywania działalności zarobkowej, główne źródła dochodów podatnika, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem itd.

Objaśnienia nie wskazują w jaki sposób należy wartościować poszczególne wymienione powyżej kryteria. W szczególności, czy i które z tych związków mają bardziej istotne znaczenie, a które mniej. Niemniej analiza okoliczności faktycznych wskazanych przez Pana wskazuje, iż Polska w 2021 r. i 2022 r. stanowi również Pana centrum interesów gospodarczych.

Uzasadniają to poniższe okoliczności:

• Od lutego 2021 r. faktycznie posiadał Pan w Polsce powierzchnię biurową, umożliwiającą prowadzenie działalności gospodarczej, zarządzanie majątkiem, rozwój startupu itp. (początkowo przestrzeń coworkingowa, później dedykowane biuro, które nadal Pan wynajmuje).
• Od 2021 r. budował Pan z Polski relacje networkingowe o istotnym znaczeniu dla Pana działalności biznesowej;
• Pod koniec 2020 r. aktywnie poszukiwał Pan w Polsce zatrudnienia na stanowiskach kierowniczych, kontaktując się z różnymi podmiotami, m.in. (…) oraz (…). Ostatecznie nie podjął Pan pracy, jednocześnie w tym okresie nie pracował Pan ani nie poszukiwał Pan zatrudnienia w Niemczech. W ciągu całej kariery zawodowej 90% Pana doświadczenia było związane z przedsiębiorczością, dlatego Pana głównym celem w 2021 r. było tworzenie nowych możliwości biznesowych samodzielnie lub w ramach spółki. Od grudnia 2020 r. aktywnie prezentował Pan koncepcję Polski jako centrum usług doradczych typu near-shoring, dostarczających wysoko wykwalifikowanych specjalistów dla zespołów obsługujących klientów ze Szwajcarii, Niemiec i Wielkiej Brytanii. Pana celem było objęcie pozycji partnera w jednej z tych firm oraz rozwijanie analogicznych projektów. W 2021 r. rozpoczął Pan opracowywanie w Polsce koncepcji nowego przedsięwzięcia - (…), we współpracy z profesjonalnym sommelierem. Pracował nad biznesplanem i strategią z biura w (…), współpracując przy tym z najbardziej znanych sommelierów w Polsce, który został formalnym doradcą (…) (startup założony przez Pana zarządzany z Polski). Aktywnie poszukiwał Pan także w Polsce spółek do inwestowania jako anioł biznesu. W 2023 roku założył Pan w Polsce własną spółkę - (…) Sp. z o.o., współpracującą z 4 polskimi podwykonawcami. Obecnie rozwija Pan z Polski również jeden z pierwszych funduszy aktywów cyfrowych w Polsce - (…), skierowany do inwestorów międzynarodowych;
• Nie prowadził Pan działalności zawodowej ani nie szukał zatrudnienia w Niemczech. W praktyce jedynym ekonomicznym związkiem Pana z Niemcami w 2021 r. było posiadanie nieruchomości oraz otrzymanie przez krótki okres zasiłku dla bezrobotnych. Nie zamieszkiwał Pan jednak w tej nieruchomości. Dom ten był również jedynym Pana aktywem w Niemczech. Jednocześnie samo posiadanie nieruchomości w innym kraju nie tworzy centrum interesów gospodarczych w tym kraju, co potwierdza np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2023 r. (sygn. 0114-KDIP3-2.4011.229.2023.3.JM);
• Otrzymywany przez Pana zasiłek w Niemczech był nieznaczący w porównaniu do ogólnych Pana aktywów, zwłaszcza w kontekście wydatków w Polsce (najem mieszkania, koszty utrzymania). Pana majątek znacząco przekraczał otrzymane płatności. Posiadał Pan też portfel inwestycyjny w Szwajcarii generujący odsetki dywidendy i zyski kapitałowe. Zarządzał Pan tymi aktywami z Polski, korzystając z wynajmowanej w Polsce powierzchni biurowej.

Pana zdaniem, ogół powyższych okoliczności uzasadnia, że posiadał Pan w 2021 r. i 2022 r. centrum interesów gospodarczych w Polsce. W Pana ocenie przemawiają za tym okoliczności, że aktywnie poszukiwał Pan zatrudnienia, zarządzał majątkiem oraz prowadził działalność związaną ze związanym przez siebie startupem z terytorium Polski.

Jednocześnie wskazuje Pan, że zgodnie z Objaśnieniami Ministerstwa Finansów, wystarczy spełnienie jednego kryterium (centrum interesów osobistych lub gospodarczych), by ustalić centrum interesów życiowych w Polsce. Biorąc pod uwagę całokształt wskazanych powyżej okoliczności w Pana ocenie posiadał Pan w Polsce przez cały 2021 r. i 2022 r. centrum interesów życiowych w Polsce.

UPO PL-DE oraz Komentarz do MK OECD

Według art. 4 ust. 2 lit. a UPO PL-DE osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych).

Na gruncie Komentarza do MK OECD powiązania osobiste z danym krajem interpretuje się przez pryzmat pojęcia „ogniska domowego”. Jak już wyżej wskazano, w tym zakresie każda forma mieszkania może być wzięta pod uwagę (dom lub apartament będący własnością lub wynajęty przez zainteresowanego, wynajęty pokój umeblowany). Kluczowe znaczenie ma tutaj trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, a oznacza to, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych powodów może mieć krótkotrwały charakter (wycieczka, podróż służbowa, podróż w celach oświatowych, w celu odbycia kursu szkoleniowego itd.).

Całokształt Pana sytuacji faktycznej wskazuje, że już do 2020 r. podejmował Pan konkretne rzeczywiste działania mające na celu organizację „ogniska domowego” w Polsce. W tym zakresie, jeszcze w 2020 r. poszukiwał Pan zatrudnienia w (…),, a następnie na początku 2021 r. zawarł Pan umowę najmu mieszkania, w którym zamieszkał Pan wspólnie z partnerką z Polski od 1 marca 2021 r. Pan oraz Pana partnerka umeblowaliście przedmiotowe mieszkanie według własnych upodobań, w szczególności z myślą o przygotowaniu mieszkania do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a w szczególności na pobyt stały.

Pana sytuacja w Niemczech była diametralnie inna. Wynajął Pan tam mieszkanie wyłącznie w związku z faktyczną separacją od żony, oraz na krótkoterminowe pobyty w związku z odwiedzinami syna. Nie podejmował Pan żadnych działań wskazujących, że mieszkanie to miałoby charakter inny niż tymczasowy. W zakresie więzi rodzinnych w Niemczech już nie prowadził Pan wspólnego gospodarstwa domowego z żoną (ze względu na separację, a później rozwód), a Pana dzieci były już zasadniczo samodzielne i nie wymagały jego stałej opieki rodzicielskiej (dorosła córka i 16-letni syn).

Uwzględniając art. 4 ust. 2 UPO PL-DE i w ślad za Komentarzem do MK OECD Polska była krajem, w którym miał Pan przez cały 2021 r. stałe miejsce zamieszkania (centrum interesów życiowych). Wniosek ten dodatkowo wzmacnia fakt przeniesienia przez Pana do Polski więzi społecznych, aktywności sportowych i zdrowotnych (podczas gdy Pana aktywność społeczna w Niemczech ustała - pomijając odwiedziny syna, córki i jedno spotkanie z przyjacielem w 2021 r.).

Według Komentarza do MK OECD wszystkie okoliczności muszą być oceniane łącznie, ze szczególnym uwzględnieniem indywidualnych działań danej osoby. Na podstawie okoliczności stanu faktycznego można w Pana ocenie stwierdzić należy, że nie miał Pan zamiaru utrzymywać stałego miejsca zamieszkania w Niemczech, jednocześnie zakładając od początku 2021 r. w Polsce. W 2020 r. i na początku 2021 r. podjął szereg konkretnych działań, chcąc ustanowić w Polsce stałe miejsce zamieszkania, jednocześnie ograniczając istotnie swoje więzi z Niemcami przede wszystkim do kontaktów z synem.

Powyższą argumentację wzmacniają dodatkowo przedstawione wcześniej okoliczności dotyczące centrum gospodarczych. Po zakończeniu pracy w Szwajcarii kolejno i już od 2020 r. aktywnie poszukiwał Pan zatrudnienia w Polsce jeszcze przed 2021 rokiem. Po utracie pracy w Szwajcarii nie podejmował Pan żadnych działań zmierzających do znalezienia zatrudnienia w Niemczech. Ponadto, od 1 marca 2021 roku, gdy rozpoczął Pan wynajem mieszkania w Polsce, spędził Pan 152 dni w Polsce i jedynie 100 dni w Niemczech, co wskazuje, że Polska stała się Pan stałym miejscem zamieszkania.

Z perspektywy czasu wniosek ten potwierdzają także późniejsze kluczowe wydarzenia, wskazane w niniejszym wniosku takie jak narodziny Pana dziecka z polską partnerką, utworzenie (…) w Polsce, (…)

Mając na uwadze wskazane powyżej okoliczności, w Pana ocenie:

1)od 1 stycznia 2021 r. jest Pan polskim rezydentem podatkowym tj. posiada Pan w Polsce od 1 stycznia 2021 r. nieograniczony obowiązek podatkowy.

2)przez cały 2022 r. był Pan polskim rezydentem podatkowym tj. posiadał Pan w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Według art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Jako pierwszy warunek przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych).

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ww. ustawy, analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów życiowych.

Według art. 4a ustawy:

Zgodnie z art. 4 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. nr 12 poz. 90; dalej: umowa polsko- niemiecka):

Jak wynika z art. 4 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej:

Umowa polsko-niemiecka nie została zmieniona w wyniku Konwencji wielostronnej implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku (dalej: Konwencja MLI).

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami, została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym umowa polsko-niemiecka.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania. Istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je, biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je, biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Analizując Pana powiązania osobiste i gospodarcze, stwierdzam, że od 1 marca 2021 r. posiada Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Od tego dnia zamieszkał Pan na stałe wraz z partnerką w wynajętym długoterminowo mieszkaniu w Polsce z zamiarem stałego pobytu. Przeniósł Pan swoje miejsce zamieszkania.

Natomiast do dnia przeniesienia miejsca zamieszkania do Polski, tj. od 1 stycznia 2021 r. do 1 marca 2021 r. nie posiadał Pan miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. W tym okresie (do 15 lutego 2021 r.) mieszkał Pan w Niemczech we własnym domu, który opuścił Pan z powodu separacji z żoną, a następnie w wynajmowanym mieszkaniu (w celu utrzymywania kontaktu z nastoletnim synem, który mieszkał wspólnie z Pana żoną).

Nie sposób zgodzić się z Panem, że posiadał Pan w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy od 1 stycznia 2021 r.

Fakt, że już w 2020 r. i na początku 2021 r. podejmował Pan konkretne działania celem zorganizowania miejsca zamieszkania w Polsce nie świadczy o tym, że w tym okresie miejsce zamieszkania istniało. Jak sam Pan wskazał do 1 marca 2021 r. w Niemczech zgodnie z wewnętrznym prawem tego kraju, posiadał Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych. Od tego dnia przeprowadził się Pan do Polski. Od dnia 1 marca 2021 r. posiada Pan (ustanowił) w Polsce stałe miejsce zamieszkania dla celów podatkowych, zgodnie z polskim prawem podatkowym. W tym dniu zamieszkał Pan na stałe wraz z partnerką w wynajętym długoterminowo mieszkaniu w Polsce z zamiarem stałego pobytu.

Zatem, od 1 stycznia 2021 r. do dnia przeniesienia miejsca zamieszkania do Polski, tj. do 1 marca 2021 r., nie posiadał Pan miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce i podlegał Pan ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tzn. obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, tj. obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów, podlega Pan od 1 marca 2021 r. oraz w 2022 r.

Pana stanowisko, zgodnie z którym od 1 stycznia 2021 r. jest Pan polskim rezydentem podatkowym tj. posiada Pan w Polsce od 1 stycznia 2021 r. nieograniczony obowiązek podatkowy jest nieprawidłowe, natomiast w pozostałym zakresie - Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.