Pani rodzina znajduje się na Białorusi i wszystkie Pani więzi rodzinne nadal są związane z tym krajem.

Po przyjeździe do Polski czuła Pani emocjonalną więź zarówno z Białorusią (ze względu na rodzinę), jak i z Gruzją, gdzie ma Pani bliskich przyjaciół. Pani kontakty osobiste były więc podzielone między te dwa kraje.

W 2022 r. wykazywała Pani większą aktywność społeczną i gospodarczą w Gruzji – tam Pani mieszkała, pracowała zdalnie i uczestniczyła w codziennym życiu. W Polsce, od 2023 r., zaczęła Pani angażować się w życie gospodarcze i społeczne – nabyła Pani mieszkanie, złożyła wniosek o pobyt, wymieniła prawo jazdy z białoruskiego na polskie.

Po przyjeździe do Polski stopniowo zaczęła Pani realizować swoje zainteresowania i spędzać wolny czas również w Polsce. Jednak dopiero w 2023 r. Pani aktywność w zakresie hobby, wypoczynku i życia codziennego zaczęła koncentrować się głównie w Polsce. Na przykład zapisała się Pani na zajęcia tenisowe.

Po przyjeździe do Polski, we wrześniu 2022 r., wynajęła Pani mieszkanie (umowa najmu od października 2022 r.) i ponosiła Pani związane z tym koszty – co stanowiło pierwsze zobowiązanie finansowe w Polsce. Jednak w tym okresie nadal prowadziła Pani działalność gospodarczą w Gruzji, nie kończąc jeszcze swojej działalności zawodowej w tym kraju. Zobowiązania finansowe i gospodarcze zaczęły się stopniowo przenosić do Polski w 2023 r. – kupiła Pani mieszkanie, zawarła umowy na media (prąd, gaz itp.) na swoje nazwisko. W maju 2024 r. zarejestrowała Pani działalność gospodarczą w Polsce.

Po przyjeździe do Polski we wrześniu 2022 r. nie korzystała Pani ze służby zdrowia ani pomocy społecznej w ramach publicznych systemów w Polsce. Dostęp do publicznej opieki zdrowotnej uzyskała Pani dopiero po rozpoczęciu działalności gospodarczej w maju 2024 r., kiedy została Pani zgłoszona do ubezpieczenia zdrowotnego w ramach ZUS jako przedsiębiorca. Wcześniej nie korzystała Pani z żadnych form bezpłatnej opieki zdrowotnej ani pomocy społecznej w Polsce.

Posiada Pani certyfikat rezydencji podatkowej wydany przez administrację podatkową Gruzji. Certyfikat ten potwierdza Pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Gruzji za rok 2022.

W latach 2019-2021 mieszkała Pani na stałe w Białorusi i posiadała Pani wyłącznie obywatelstwo białoruskie. Pani centrum interesów życiowych znajdowało się w Białorusi, gdzie mieszkała Pani rodzina, a także prowadziła Pani codzienne życie. Aby potwierdzić ten okres, może Pani przedstawić swoją książkę pracy, która zawiera informacje o Pani miejscach zatrudnienia w tym czasie. Nie posiada Pani certyfikatu rezydencji podatkowej z Białorusi, jednak ma dokumenty, które mogą potwierdzić Pani obecność i działalność zawodową w Białorusi w latach 2019-2021.

Udzielając odpowiedzi na pytanie: Czy poza przychodami z najmu nieruchomości, opodatkowanymi ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, uzyskała Pani w 2023 r. na terytorium Polski jakieś inne dochody – jeśli tak proszę wskazać z jakiego źródła? – wskazała Pani, że uzyskała Pani darowiznę od swojej matki, którą zgłosiła Pani do Urzędu Skarbowego, składając formularz SD-Z2.

Pytania

1) Czy w świetle art. 21 ust. 1 pkt 152 oraz art. 52z ustawy o PIT można uznać, że rokiem, w którym przeniosła Pani miejsce zamieszkania do Polski, jest 2023 r.? Jeśli tak, to czy może Pani skorzystać z ulgi na powrót od 2023 r. czy od 2024 r.?

2) Czy w przypadku przekroczenia limitu przychodów 85 528 zł w 2024 r. może Pani skorzystać z ulgi na powrót do wysokości tego limitu, a nadwyżka podlega standardowemu opodatkowaniu, czy też przekroczenie tego limitu całkowicie wyklucza możliwość skorzystania z ulgi?

3) Czy przychody uzyskane z tytułu najmu nieruchomości w 2024 r. w wysokości (…) zł (ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, jako osoba prywatna) podlegają uldze na powrót, czy też są wyłączone z tej preferencji podatkowej?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, w odniesieniu do pytania nr 1, rokiem, w którym przeniosła Pani miejsce zamieszkania do Polski, jest 2023 r., ponieważ w tym roku spełniła Pani warunek rezydencji podatkowej – przebywała Pani na terytorium Polski przez okres przekraczający 183 dni oraz posiadała Pani w Polsce centrum interesów życiowych i gospodarczych. Tym samym uważa Pani, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 152 oraz art. 52z ustawy o PIT, może Pani skorzystać z ulgi na powrót od 2023 r. lub od 2024 r., w zależności od interpretacji przepisów.

W odniesieniu do pytania nr 2, w związku z tym, że limit przychodów objętych zwolnieniem w ramach ulgi na powrót wynosi 85 528 zł rocznie, uważa Pani, że może Pani skorzystać z ulgi do tej kwoty, natomiast nadwyżka ((…) zł) powinna podlegać standardowemu opodatkowaniu według obowiązujących stawek PIT.

W Pani ocenie, w odniesieniu do pytania nr 3, przychody z tytułu najmu nieruchomości w wysokości (…) zł nie podlegają zwolnieniu w ramach ulgi na powrót, ponieważ są opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych i zgodnie z obowiązującymi przepisami nie mieszczą się w katalogu dochodów objętych ulgą.

Uważa Pani, że przedstawione stanowisko jest zgodne z obowiązującymi przepisami, jednak w celu rozwiania wątpliwości zwraca się Pani z prośbą o potwierdzenie swojej interpretacji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Na podstawie art. 21 ust. 39 ww. ustawy:

Stosownie do art. 21 ust. 43 ustawy:

W myśl natomiast art. 21 ust. 44 ww. ustawy:

Ww. przepisy zostały wprowadzone z dniem 1 stycznia 2022 r. przez art. 1 pkt 13 lit. a tiret 13 ustawy z dnia 23 listopada 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.).

Ponadto, z art. 53 ww. ustawy zmieniającej wynika, że:

Zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych polega na zwolnieniu od podatku dochodowego niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych przez podatników, którzy w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Polski po dniu 31 grudnia 2021 r. podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Jak wynika z art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W świetle art. 4a ww. ustawy:

Z opisu stanu faktycznego wynika, że jest Pani obywatelką Białorusi i posiada białoruski paszport. Do 2021 r. mieszkała Pani na Białorusi, a od listopada 2021 r. do września 2022 r. głównie przebywała Pani w Gruzji. Do Polski przyjechała Pani (…) września 2022 r. jednak centrum Pani interesów życiowych pozostało w Gruzji, gdzie Pani mieszkała, prowadziła życie codzienne i uzyskiwała Pani dochody. W 2023 r. uzyskała Pani status polskiego rezydenta podatkowego i za ten rok złożyła Pani PIT-28 z tytułu najmu nieruchomości (ryczałt od przychodów ewidencjonowanych). (…) maja 2024 r. otworzyła Pani jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce na podstawie Karty Polaka. Przychód z działalności gospodarczej za 2024 rok (bez uwzględnienia kosztów) wyniósł (…) zł (podatek ogólny). Dodatkowo, osiągnęła Pani przychód z tytułu najmu nieruchomości w wysokości (…) zł w 2024 r. (ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, jako osoba prywatna). Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chciałaby Pani potwierdzić, czy może skorzystać z ulgi na powrót.

Ww. ulga polega na zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych przez podatników, którzy – tak jak Pani – przenieśli miejsce zamieszkania na terytorium Polski po 31 grudnia 2021 r.

Zwolnieniu z opodatkowania podlegają wyłącznie przychody uzyskane ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy, z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8, z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz z zasiłku macierzyńskiego.

W celu skorzystania z ww. preferencji podatkowej, tj. tzw. „ulgi na powrót” spełnione muszą być jednak wszystkie dodatkowe warunki wskazane w art. 21 ust. 39, 43 i 44 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Aby zapewnić sobie możliwość skorzystania z omawianej preferencji podatkowej, należy zarówno przez trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmieniono miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz w okresie od początku roku, w którym zmieniono miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego ten dzień, nie posiadać miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i co istotne – w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej należy mieć nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z opisu sprawy wynika, że w 2023 r. przeniosła Pani swój ośrodek interesów życiowych do Polski – nabyła Pani na własność mieszkanie i podjęła decyzję o zamieszkaniu na stałe. W związku z tym od 2023 r. podlega Pani w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu jako osoba mająca miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Tym samym warunek, o którym mowa w art. 21 ust. 43 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, został spełniony.

Następne warunki określa art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a i b ww. ustawy.

Jak poinformowała Pani we wniosku, do 2021 r. mieszkała Pani na Białorusi, a od listopada 2021 r. do września 2022 r. głównie przebywała Pani w Gruzji. We wrześniu 2022 r. przyjechała Pani do Polski z zamiarem sprawdzenia, czy dobrze się tutaj Pani odnajdzie i czy Polska będzie odpowiednim miejscem do życia. Decyzję o dłuższym pobycie podejmowała Pani stopniowo. W tym czasie nie przeniosła Pani jeszcze centrum interesów osobistych ani gospodarczych do Polski. Centrum Pani interesów pozostało w Gruzji, gdzie Pani mieszkała, prowadziła życie codzienne i uzyskiwała Pani dochody. Dopiero w 2023 roku przeniosła Pani swój ośrodek interesów życiowych do Polski — nabyła Pani na własność mieszkanie i podjęła decyzję o zamieszkaniu na stałe. W 2022 r. wykazywała Pani większą aktywność społeczną i gospodarczą w Gruzji – tam Pani mieszkała, pracowała zdalnie i uczestniczyła Pani w codziennym życiu. W Polsce, dopiero od 2023 r. zaczęła Pani angażować się w życie gospodarcze i społeczne – nabyła Pani mieszkanie, złożyła Pani wniosek o pobyt i wymieniła prawo jazdy z białoruskiego na polskie.

Mając na uwadze przedstawione przez Panią okoliczności – w szczególności fakt posiadania w 2022 r. swojego centrum interesów osobistych i gospodarczych w Gruzji, gdzie Pani mieszkała, prowadziła życie codzienne i uzyskiwała Pani dochody – zasadnym jest uznanie, że przeniosła Pani miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z momentem podjęcia decyzji o stałym pobycie w Polsce w związku zakupem mieszkania i podjęciem starań o uzyskanie zezwolenia na pobyt stały, tj. w 2023 r.

Zatem w okresie trzech lat kalendarzowych poprzedzających bezpośrednio rok, w którym przeniosła Pani swój ośrodek interesów życiowych do Polski, jak również w okresie od początku roku, w którym zmieniła Pani miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego ten dzień, nie miała Pani miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przedstawione okoliczności wskazują bowiem, że w okresie tym Pani stałe miejsce zamieszkania znajdowało się najpierw na Białorusi, a później w Gruzji. Spełniła Pani tym samym wymagania wskazane w art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a i b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co równie istotne, jednym z wymagań, wymienionych w art. 21 ust. 43 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest posiadanie przez podatnika Karty Polaka lub spełnienie jednego z pozostałych warunków wynikających z tego przepisu.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 7 września 2007 r. o Karcie Polaka (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 192 ze zm.):

Stosownie do art. 2 ust. 1-3 ww. ustawy:

Natomiast w art. 3 ww. ustawy wskazano, że:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Z kolei zgodnie z art. 17 ust. 1 ww. ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że Karta Polaka jest ważna przez okres 10 lat od dnia jej przyznania w drodze decyzji. Z treści wniosku wynika, że decyzję o przyznaniu Karty Polaka uzyskała Pani (…) czerwca 2022 r., a do Polski na stałe przeniosła się Pani w 2023 r. Wobec powyższego wskazać należy, że spełniła Pani również warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem przeniesienie miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nastąpiło w związku z posiadaniem przez Panią Karty Polaka.

Kolejnym istotnym kryterium umożliwiającym zastosowanie „ulgi na powrót” jest stosownie do art. 21 ust. 43 pkt 4 ww. ustawy, posiadanie certyfikatu rezydencji lub innych dowodów dokumentujących miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z treści ww. regulacji wynika, że dokumentowanie miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do „ulgi na powrót” może alternatywnie nastąpić posiadanym przez podatnika certyfikatem rezydencji lub innym dowodem. Wystarczy zatem, że podatnik posiada inne dokumenty, które potwierdzą jego miejsce zamieszkania w innym państwie, niemniej muszą być to dokumenty potwierdzające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych.

Choć przepisy podatkowe nie wymieniają w tym zakresie żadnego katalogu, to należy pamiętać, że zgodnie z art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.):

Powyższe oznacza, że innymi dowodami wskazującymi na miejsce zamieszkania poza Polską mogą być m.in. umowa o pracę, historia zatrudnienia, zagraniczne zeznania podatkowe, zagraniczna umowa najmu nieruchomości, paski wynagrodzeń, wyciągi bankowe czy też zagraniczne zaświadczenie od pracodawcy. Można w tym zakresie przedstawić również inne dowody.

Z przedstawionego przez Pana opisu zdarzenia wynika, że posiada Pani certyfikat rezydencji podatkowej wydany przez gruzińską administrację podatkową, który potwierdza pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Gruzji w 2022 r. Nie posiada Pani certyfikatu rezydencji podatkowej z Białorusi, jednak posiada Pani inne dokumenty, które mogą potwierdzić Pani obecność i działalność zawodową w Białorusi w latach 2019-2021. Tym samym może Pani udowodnić, że Pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych przed przeniesieniem miejsca zamieszkania na stałe do Polski znajdowało się poza Polską (na Białorusi oraz w Gruzji). Spełniła Pani zatem warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, spełniła Pani również obwarowanie wynikające z art. 21 ust. 43 pkt 5 cytowanej ustawy podatkowej, ponieważ przed 2023 r. nie posiadała Pani miejsca zamieszkania w Polsce. Nie mogła Pani zatem wcześniej korzystać z przedmiotowej ulgi.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że na gruncie opisanego stanu faktycznego przysługuje Pani prawo do skorzystania z tzw. „ulgi na powrót”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle przedstawionych okoliczności uznać należy, że przeniosła Pani miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z momentem podjęcia decyzji o stałym pobycie w Polsce w związku zakupem mieszkania i podjęciem starań o uzyskanie zezwolenia na pobyt stały, tj. w 2023 r.

Z ulgi może Pani korzystać w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym nastąpiło przeniesienie miejsca zamieszkania do Polski (tj. w latach 2023-2026), albo od początku roku następnego (tj. w latach 2024-2027), z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44.

Zwolnieniem z opodatkowania może Pani objąć przychody, osiągnięte z tytułów wymienionych w ww. przepisie, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł. Nadwyżka przychodów ponad wskazany limit, będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem przedmiotowym zwolnieniem może Pani objąć (do wysokości limitu) uzyskane przychody z działalności gospodarczej. Przychody uzyskane z najmu nieruchomości nie będą korzystać z omawianego zwolnienia, ponieważ nie mieszczą się w katalogu przychodów wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.