Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą wspólnikom Spółki Jawnej niewypłaconych zysków wypracowanych przez tę Spółkę Jawną przed przekształceniem w Spółkę z o.o. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest spółką jawną (dalej również: „Spółka Jawna”, „Spółka Przekształcana”). Wspólnikami Spółki Jawnej są wyłącznie osoby fizyczne (dalej łącznie: Wspólnicy). Spółka ta, ze względów płynnościowych nie dokonywała w całości wypłat z tytułu udziału w zysku na rzecz Wspólników, który to zysk był przez nich na bieżąco opodatkowywany. Wspólnicy tej spółki są w trakcie jej przekształcenia w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością pod nazwą: B… Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej również: „Spółka z o.o.”, „Spółka Przekształcona”), w której udziałowcami będą Wspólnicy. W sprawozdaniu finansowym stanowiącym załącznik do planu przekształcenia Spółki Jawnej w Spółkę z o.o., kwota niewypłaconych dotychczas udziałów w zysku będzie widniała po stronie zobowiązań jako zobowiązanie w stosunku do wspólników Spółki Jawnej. Pozostała część zasili natomiast kapitały Spółki z o.o. Wypłaty na rzecz wspólników Spółki Jawnej z tytułu niewypłaconych przez tę spółkę zysków dokonywane będą przez Spółkę z o.o. z posiadanych przez nią środków w zależności od jej sytuacji finansowej (tj. wtedy, gdy wypłata nie zaburzy płynności finansowej). Kwota przeznaczona do wypłaty nie będzie zasilać żadnego z kapitałów Spółki z o.o. Spłaty będą sukcesywnie zmniejszać zobowiązanie względem wspólników Spółki Jawnej, nie będą one wpływać na żaden kapitał Spółki z o.o. (podstawowy, zapasowy, rezerwowy). Spółka z o.o. będzie dokonywać spłat na rzecz dawnych wspólników Spółki Jawnej niezależnie od tego, czy pozostaną w przyszłości udziałowcami Spółki z o.o. ani jaki będzie ich udział w tej spółce. Uchwała o podziale zysków Spółki Jawnej została podjęta jeszcze przed przekształceniem Spółki Jawnej w Spółkę z o.o. W wyniku uchwały kwoty niewypłaconych dotychczas zysków zostały zaksięgowane po stronie zobowiązań

Pytanie

Czy Spółka z o.o., wypłacająca na rzecz wspólników Spółki Jawnej niewypłacone dotąd zyski wypracowane przez tę Spółkę Jawną przed przekształceniem, będzie pełnić funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłacanych zysków?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, Spółka z o.o., wypłacająca na rzecz wspólników Spółki Jawnej niewypłacone dotąd zyski wypracowane przez tę Spółkę Jawną przed przekształceniem, nie będzie pełniła funkcji podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłacanych zysków.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 163 z późn. zm., dalej: ustawa o PIT), jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Z kolei art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w  zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a)dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych;

b)oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach;

c)podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki;

d)wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b ustawy o PIT.

Stosownie do art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych opodatkowane są zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 19%. Płatnikiem zryczałtowanego podatku od przychodu z tytułu dywidendy i innych przychodów związanych z udziałem w zyskach osób prawnych jest osoba prawna, która dokonuje tych świadczeń na rzecz wspólników (art. 41 ust. 4 w zw. z art. 41 ust. 1 ustawy o PIT). W świetle powyższych regulacji, dywidendy i inne wypłaty z tytułu udziału w zyskach, podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19%, który odprowadzany jest przez spółkę (płatnika podatku) dokonującą takich wypłat.

Należy wskazać, że spółka jawna – co do zasady – nie znajduje się w katalogu podatników podatku dochodowego od osób prawnych, określonym w art. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 278 z późn. zm.). Wyjątek stanowi przypadek z art. 1 ust. 3 pkt 1a ustawy, czyli gdy wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne i spółka nie złoży wymaganej przez przepisy informacji, ale w stanie faktycznym objętym niniejszym wnioskiem sytuacja taka nie występuje. Podatnikami podatku dochodowego w takiej spółce są wspólnicy, a samo opodatkowywanie dokonywane jest na bieżąco. Podatek nie zależy natomiast od samej wypłaty wspólnikom uzyskanych w ramach takiej spółki kwot. Wypłata zysku wypracowanego przez taką spółkę stanowi wypłatę opodatkowanego już dochodu wspólnika.

Zgodnie z art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 18 z późn. zm., dalej: k.s.h.), spółka jawna może być przekształcona w spółkę handlową przez jej wspólników.

Spółka Przekształcona wejdzie we wszystkie prawa i obowiązki przysługujące dotychczas Spółce Przekształcanej zgodnie z brzmieniem art. 553 § 1 k.s.h. Tym samym, w skład przejmowanych przez Spółkę z o.o. obowiązków wejdą również wszelkie zobowiązania, które będą istniały po stronie Spółki Jawnej w dniu przekształcenia. Bezsprzecznie zaliczyć do nich należy także zobowiązania Spółki Przekształcanej wobec jej wspólników, w tym jej zobowiązania wypłaty zysku przysługującego z tytułu udziału w spółce.

Wypłata środków na rzecz wspólników Spółki Jawnej (po przekształceniu: udziałowców Spółki z o.o.) przez Spółkę z o.o. dokonana będzie tytułem zobowiązania, które ciążyło na Spółce Jawnej i z dniem przekształcenia przeszło na Spółkę z o.o. Spłata ta nie będzie miała nic wspólnego z wypłatą dywidendy na rzecz udziałowców Spółki z o.o. i pomniejszać będzie jedynie kwotę zobowiązań ciążących na Spółce z o.o. wobec wspólników Spółki Jawnej. Środki te zostały wypracowane przez Spółkę Jawną, która była transparentna podatkowo, a co za tym idzie, przychody i koszty przez nią osiągane były odpowiednio przypisywane jej wspólnikom – i to oni opodatkowywali na bieżąco uzyskiwane dochody.

Tym samym, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółka z o.o. nie będzie pełniła roli płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych   z art. 41 ust. 4 w zw. z art. 41 ust. 1 ustawy o PIT, ponieważ przychód uzyskany przez wspólników Spółki Jawnej (po przekształceniu: udziałowców Spółki z o.o.) nie będzie miał charakteru dywidendy lub innych wypłat związanych z ich prawem do udziału w zyskach. Stanowisko powyższe potwierdzają liczne interpretacje. Dotyczą one wprawdzie sytuacji wypłaty zysku osiągniętego przez spółkę komandytową sprzed dnia objęcia jej podatkiem dochodowym od osób prawnych (1 stycznia 2021 r. albo 1 maja 2021 r.), a wypłacanych już po tym dniu, lecz znajdą również zastosowanie w sprawie niniejszej.

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 sierpnia 2022 r. 0113-KDIPT2-3.4011.383.2022.3.NM: „Co do zasady, przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie generuje wypłata zysku, który wcześniej zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegał opodatkowaniu u wspólnika, na rzecz którego spółka niebędąca osobą prawną dokona tej wypłaty. W sytuacji, gdy dojdzie do przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością – w ramach sukcesji uniwersalnej, która ma miejsce przy przekształceniu spółek – zobowiązanie do wypłaty zaległego zysku zostanie przejęte przez spółkę przekształconą. Po przekształceniu – następca prawny spółki komandytowej, czyli sp. z o. o. – zobowiązany będzie do spełnienia tego zobowiązania wobec dotychczasowych wspólników spółki komandytowej. W związku z tym przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z o.o. nie powinno mieć wpływu na skutki podatkowe wypłaty wspólnikom zysków wypracowanych przed 31 grudnia 2020 r. (30 kwietnia 2021 r.). Skoro do dochodów wspólników spółki komandytowej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, w sytuacji gdy zysk tej spółki został osiągnięty przed dniem, w którym spółka komandytowa stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (a z taką sytuacją mamy do czynienia w sprawie), stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r., to w sytuacji gdy spółka przekształcona wypłaci wspólnikom zyski spółki komandytowej, powstałe przed 1 stycznia 2021 r., czy też 1 maja 2021 r., to wypłata ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie wspólników spółki. Należy zatem uznać, że po przekształceniu spółki komandytowej w spółkę przekształconą (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością), wypłata na rzecz wspólników Starych Zysków nie będzie opodatkowana, na mocy art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej z dnia 28 listopada 2020 r. Tym samym nie będą na Państwu ciążyć w tym zakresie obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych”.

W odniesieniu do wypłaty „starych zysków” na rzecz wspólników po przekształceniu spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością wskazać należy interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 września 2023 r., 0115-KDIT1.4011.514.2023.1.MK. Dyrektor KIS uznał w całości za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy co do tego, że spółka z o.o., wypłacająca na rzecz wspólników spółki jawnej (przekształcanej) niewypłacone dotąd zyski wypracowane przez tę spółkę jawną przed przekształceniem, nie będzie pełnić funkcji płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawczyni uznać należy za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z treścią tego przepisu:

Zasady opodatkowania wspólników spółki jawnej nieposiadającej osobowości prawnej

Na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spółki jawne co do zasady mieszczą się w pojęciu „spółki niebędącej osobą prawną” z art. 5a pkt 26 tej ustawy oraz skutki podatkowe zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością spółek niebędących osobą prawną są przypisywane ich wspólnikom będącym osobami fizycznymi jako skutki podatkowe posiadania udziału w spółce niebędącej osobą prawną, stosownie do zasad określonych w art. 8 ust. 1-2 ustawy.

Wypłaty zysku z tego rodzaju spółek (ustalane w stosunku odpowiadającym prawu wspólnika do udziału w zysku tej spółki) niewątpliwie są otrzymaniem przez wspólnika przysporzenia majątkowego – określona kwota pieniężna jest przenoszona z majątku spółki do majątku wspólnika. Niemniej jednak, ponieważ zysk osiągnięty przez spółkę niebędącą osobą prawną jest wynikiem jej działalności, a działalność ta (tj. wszystkie zdarzenia gospodarcze, jakie mają miejsce w spółce w toku jej działalności) jest na bieżąco opodatkowywana po stronie wspólników, wypłata zysku ze spółki niebędącej osobą prawną jest traktowana na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako neutralna podatkowo. Rozwiązanie to jest realizacją zasady zakazu podwójnego opodatkowania.

Zasady opodatkowania wspólników spółek z ograniczoną odpowiedzialnością

Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mieszczą się w pojęciu „spółki”, o której mowa w art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wypłaty dywidend i innego rodzaju przysporzeń wynikających z faktu uczestnictwa w tego rodzaju spółkach nie są neutralne podatkowo – stanowią przychody ze źródła kapitały pieniężne jako przychody z udziału w zyskach osób prawnych (art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy).

Przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych zostały szerzej określone w art. 24 ust. 5 pkt 8) ww. ustawy.

Do omawianej kategorii dochodów (przychodów) są więc zaliczane takie przychody, które:

-wynikają z posiadania prawa do udziału w zyskach osób prawnych, oraz

-zostały faktycznie (rzeczywiście) uzyskane.

Jednocześnie przepis wymienia niektóre konkretne rodzaje dochodów (przychodów), które są dochodami (przychodami) z udziałów w zyskach osób prawnych. Wyliczenie to ma charakter przykładowy.

Przepis art. 24 ust. 5 ww. ustawy nie wylicza jako sytuacji, w której powstaje przychód z udziału w zyskach osób prawnych przekształcenia spółki niebędącej osobą prawną w spółkę z o.o.

Obowiązki płatnika

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje obowiązek poboru podatku przez płatnika wyłącznie w ściśle określonych przypadkach (art. 32, art. 33, art. 34, art. 35, art. 41, art. 42e i art. 42f).

Zgodnie z art. 41 ust. 4 powyższej ustawy:

Obowiązki płatnika dotyczą zatem m.in. wypłat (świadczeń) z tytułów określonych w art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, a więc z dywidend i innych przychodów      z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Obowiązki płatnika nie powstają natomiast po stronie spółki niebędącej osobą prawną w związku z jej świadczeniami na rzecz wspólników.

Kwestia Państwa obowiązków jako płatnika w sytuacji przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością

W opisanym zdarzeniu przyszłym:

-Państwa Spółka (spółka jawna) zostanie przekształcona w spółkę z o.o.,

-kwota przeznaczona do wypłaty nie będzie zasilać żadnego z kapitałów Spółki z o.o. Spłaty będą sukcesywnie zmniejszać zobowiązanie względem wspólników Spółki Jawnej, nie będą one wpływać na żaden kapitał Spółki z o.o. (podstawowy, zapasowy, rezerwowy).

Opisana sytuacja nie została bezpośrednio wskazana w art. 24 ust. 5, ani żadnym innym przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako skutkująca powstaniem przychodów z udziału w zyskach osób prawnych.

Jednocześnie nie ma podstaw do uznania, że w wyniku opisanego przekształcenia po stronie Państwa wspólników (jako wspólników spółki jawnej) powstanie przychód z udziału w zyskach osób prawnych albo innego rodzaju przychód, wobec którego ciążyłby na Państwu obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Kwestia Państwa obowiązków jako płatnika w sytuacji realizacji po przekształceniu zobowiązania spółki jawnej do wypłaty jej zysków na rzecz wspólników

W opisanym zdarzeniu przyszłym:

-wspólnicy Państwa Spółki – jako wspólnicy spółki jawnej – podjęli uchwałę o podziale zysku wypracowanego w ramach spółki jawnej; uchwała została podjęta przed przekształceniem spółki jawnej w spółkę z o.o.;

-spółka jawna zostanie przekształcona w spółkę z o.o.,

-w sprawozdaniu finansowym stanowiącym załącznik do planu przekształcenia spółki jawnej w spółkę z o.o., kwota niewypłaconych dotychczas udziałów w zysku będzie widniała po stronie zobowiązań jako zobowiązanie w stosunku do wspólników spółki jawnej,

-kwoty należne wspólnikom (tj. środki, które mają odzwierciedlać zyski wypracowane w Państwa Spółce kiedy funkcjonowała ona jako transparentna podatkowo spółka jawna) będą im wypłacane przez spółkę z o.o. jako następcę prawnego spółki jawnej.

Na gruncie ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.), wypłata zysków ze spółki jawnej jest możliwa, jeśli wspólnicy nie wyrazili wcześniej zgody na brak przeznaczenia zysków do wypłaty i przeznaczenie ich na inne cele.

Podjęcie skutecznej uchwały o podziale i wypłacie zysków powoduje, że po stronie spółki jawnej powstanie zobowiązanie wobec wspólników do wypłaty tych należności. Zobowiązanie takie – jako element obciążający majątek spółki jawnej – powinno zostać odpowiednio ujęte w dokumentach dotyczących planowanego przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i na kapitałach spółki z o.o.

Jeśli zatem – jak Państwo wskazują – wypłacane przez Państwa (jako spółkę z o.o. powstałą z przekształcenia spółki jawnej) kwoty faktycznie będą miały charakter wypłaty zysków ze spółki jawnej w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych, to:

-nie będą stanowiły przychodów wspólników z udziału w zyskach osoby prawnej (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),    bo ich wypłata będzie realizacją zobowiązania, które powstało po stronie spółki jawnej przed jej przekształceniem w spółkę z o.o.;

-nie będą stanowiły przychodów wspólników z uwagi na ich wcześniejsze opodatkowanie w trybie art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, Spółka z o.o., która powstanie w wyniku przekształcenia spółki jawnej, wypłacająca na rzecz wspólników Spółki Jawnej niewypłacone dotąd zyski wypracowane przez tę Spółkę Jawną przed przekształceniem, nie będzie pełnić funkcji płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłacanych zysków na rzecz wspólników.

Dodatkowe informacje

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości Państwa stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacje indywidualne, które Państwo powołali, wydano w indywidualnych sprawach. Niemniej jednak miałem na względzie prezentowane w nich stanowiska i argumenty.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U.   z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47     § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.