Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 lutego 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem złożonym 14 maja 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pan … jest aktualnie właścicielem nieruchomości gruntowej, składającej się z działki nr A o powierzchni 3 065 m² i działki nr B o powierzchni 3 018 m², położonych w miejscowości …, gmina …. Nabył Pan przedmiotowe nieruchomości wraz z małżonką na podstawie aktu notarialnego z dnia 13 czerwca 2008 r. Nieruchomości te zostały nabyte przez Pana i Pana żonę z zamiarem wykorzystywania ich do celów prywatnych, z przeznaczeniem pod budowę własnego domu. Zakup działek został sfinansowany kredytem bankowym. Z uwagi na brak wystarczających środków na budowę własnego domu, a dodatkowo brak porozumienia między małżonkami i narastające konflikty małżeńskie, zakończone separacją i zamiarem zakończenia małżeństwa poprzez rozwód, Pan i Pana małżonka odstąpiliście od zamiaru budowy domu.

W wyniku zawartej na mocy aktu notarialnego z dnia 25 października 2024 r., Rep. A nr …, umowy o podział majątku wspólnego, stał się Pan jedynym właścicielem przedmiotowych działek. Ponieważ znacznej zmianie uległa Pana sytuacja rodzinna, jak i sytuacja majątkowa, jest Pan aktualnie zainteresowany sprzedażą posiadanych nieruchomości. Ponieważ obie posiadane działki gruntu mają powierzchnię powyżej 0,3 ha i poniżej 1 ha każda, to z uwagi na uregulowania ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego, ich zbycie w aktualnym stanie wiąże się ze szczególnym reżimem prawnym, na który składają się: prawo pierwokupu przysługujące Krajowemu Ośrodkowi Wsparcia Rolnictwa, a w razie sfinalizowania transakcji z osobą trzecią, zakaz zbywania przez okres 5 lat oraz zobowiązanie nabywcy nieruchomości rolnej do prowadzenia gospodarstwa rolnego, w skład którego weszła nabyta nieruchomość rolna, przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia przez niego tej nieruchomości, a w przypadku osoby fizycznej prowadzenia tego gospodarstwa osobiście. To powoduje, że sprzedaż tych działek jest praktycznie niemożliwa. Dlatego, zamierza Pan dokonać scalenia obu działek w jedną dużą działkę, a następnie jej podział na 8 mniejszych działek i jedną działkę drogową. Po dokonanym podziale zamierza Pan dokonać sprzedaży działek powstałych z podziału wraz z udziałami w działce drogowej. Dotychczas na podstawie złożonego przez siebie wniosku uzyskał Pan dla obu działek wpis do jednej księgi wieczystej. Kolejno zlecił geodecie przygotowanie i złożenie wniosku o fizyczne scalenie obu działek w jedną dużą działkę o powierzchni ponad 6 000 m². Po dokonanym scaleniu dwóch działek w jedną, zamierza Pan dokonać podziału posiadanej nieruchomości na dziewięć mniejszych działek, w tym jedną działkę drogową. Po dokonanym podziale zamierza Pan rozpocząć sprzedaż posiadanych działek. W tym celu albo sam zamieści Pan ogłoszenie w portalu internetowym o posiadanych działkach na sprzedaż, jak i będzie poszukiwał kupców wśród rodziny, znajomych i znajomych swoich znajomych, albo w ostateczności skorzysta Pan z biura pośrednictwa w obrocie nieruchomościami celem znalezienia nabywców na swoje działki.

Niezależnie od powyższego wskazać należy, że w marcu 2021 r. zakończono budowę sieci wodociągowej przebiegającej m.in. przy dwóch działkach nr A oraz nr B, od której to sieci do każdej z działek zaprojektowano po trzy przyłącza, kończące się na granicy działki drogowej z każdą z tych działek. Pozwolenie na budowę niniejszej sieci uzyskała gmina …, a jej budowa przebiegała w oparciu o porozumienie Urzędu Gminy … zawartego z właścicielami działek położonych przy trasie budowy wodociągu, a po jej wybudowaniu – zgodnie z tym porozumieniem – sieć ta została przekazana na majątek gminy …. Inwestycję finansowali właściciele wspomnianych wyżej działek, którzy przystąpili do porozumienia z gminą, a urząd gminy – po przejęciu wodociągu – częściowo zwrócił poniesione nakłady. Tym samym Pan jako właściciel jednej z działek partycypował w budowie tej sieci. Do chwili obecnej przyłącza te są w fazie projektowej, tj. nie zostały finalnie wybudowane. Poza czynnościami opisanymi powyżej nie zamierza Pan dokonywać żadnych innych czynności związanych z tymi działkami, jak i nie zamierza dokonywać innych nakładów finansowych związanych z posiadanymi działkami. Nie planuje także zakupu innych gruntów z zamiarem ich odsprzedaży. Planowana sprzedaż działek będzie miała jedynie na celu prawidłowe sprawowanie zarządu nad prywatnym majątkiem.

Działki jakie powstaną z podziału dotychczasowych działek nr A i nr B stanowią Pana majątek osobisty, a grunt ten nie był wynajmowany na podstawie umów cywilnoprawnych innym podmiotom i nabyty został przez Pana i Pana małżonkę wyłącznie z zamiarem wybudowania na nim prywatnego domu mieszkalnego. Późniejsze scalenie działek i finalny ich podział, i sprzedaż tych mniejszych działek, będą stanowiły wyłącznie zarząd Pana majątkiem prywatnym wykonywany w ramach czynności zwykłego dysponowania tym majątkiem. Ani zakup działek, ani ich późniejszy podział nie są podyktowane zarobkowym zamiarem działania, a jedynie prawidłowym zarządem nad tymi prywatnymi składnikami majątku w obliczu sytuacji rodzinnej i ekonomicznej w jakiej się Pan znalazł.

Dodatkowo wskazać należy, że nigdy nie prowadził Pan działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Przed wieloma laty, w oparciu o inne grunty rolne niż będące przedmiotem wniosku, zajmował się Pan prowadzeniem działalności rolniczej, a aktualnie prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług paramedycznych i jest z tego tytułu czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Poza działkami będącymi przedmiotem wniosku, jest Pan jeszcze właścicielem jednej działki rolnej, położonej w miejscowości …, w powiecie …, którą przed wieloma laty otrzymał w drodze darowizny od swoich rodziców. Przy czym działki tej nie zamierza Pan póki co ani sprzedawać, ani wykorzystywać na własne potrzeby. Stanowi ona Pana majątek prywatny będący zabezpieczeniem na przyszłość.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że wybrał opodatkowanie dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej według podatku liniowego, tj. zgodnie z art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i prowadzi dokumentację podatkową dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych w oparciu o podatkową książkę przychodów i rozchodów.

Od momentu nabycia do chwili obecnej, nabyte działki nr A i nr B nie były w ogóle wykorzystywane (użytkowane) przez Pana, ani do celów prywatnych ani nie były wykorzystywane kiedykolwiek w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Działka nr C o pow. 0,6083 ha składa się z klasoużytków: PsIV o pow. 0,0435 oraz RIVa o pow. 0,5648 ha. Dla terenu, na którym znajdują się działki nr A i nr B nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Zamierza Pan wystąpić o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla działki powstałej z połączenia działek nr A i nr B, tj. obecnie dla działki nr C, celem dokonania jej podziału na mniejsze działki. Otrzymał Pan już decyzję o scaleniu i podziale działek nr A i nr B. W przedmiotowej decyzji orzeczono o połączeniu ww. działek w jedną o numerze C.

Na pytanie Organu o wskazanie przybliżonej/planowanej daty sprzedaży ww. działek, wskazał Pan, że nie sposób odpowiedzieć na to pytanie nawet w przybliżeniu, z uwagi na szereg czynników niezależnych od Pana, które mają na to wpływ. Na dzień dzisiejszy, w oparciu o informacje od geodety oraz z urzędów, teoretycznie, biorąc pod uwagę wymagane procedury urzędowe, jakakolwiek sprzedaż będzie możliwa najwcześniej w czwartym kwartale 2025 r. lub pierwszym kwartale 2026 r.

Nie podjął Pan jeszcze żadnych planów w kwestii tego, na co zostaną wydatkowane środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży nowo wydzielonych działek.

Na pytanie Organu o treści: „z czyjej inicjatywy została podjęta budowa wodociągu, o którym mowa we wniosku?”, wskazał Pan: każdy, kto występował do Zakładu Wodociągów i Kanalizacji (ZWiK) … z wnioskiem o warunki techniczne przyłączenia do sieci wodociągowej, automatycznie otrzymywał pismo z informacją o braku możliwości przyłączenia, z uwagi na brak wodociągu w drodze przy działce, której dotyczył wniosek. W dalszej części pisma ZWiK zachęcał, aby osoby zainteresowane rozbudową najbliżej istniejącej sieci wodociągowej zgłaszały się do Urzędu Gminy … celem uzgodnienia warunków takiej współpracy z urzędem.

Nie wykonał Pan przyłączy do wodociągu dla działek nr A i nr B, ani nie planuje wykonania przyłączy do wodociągu dla obecnej działki nr C, jak i – w przypadku jej podziału – do nowo powstałych działek.

W dniu 19 października 2009 r. kupił Pan od Agencji Nieruchomości Rolnej niezabudowaną działkę rolną nr D, obręb …, gmina … o powierzchni 30,7172 ha. Przedmiotową działkę użytkował Pan do celów rolniczych. W dniu 17 grudnia 2009 r. sprzedał Pan 1/2 udziału w powyższej działce. Natomiast w dniu 22 grudnia 2015 r. sprzedał Pan pozostałą część powyższej działki. Przyczyną sprzedaży powyższej działki był brak możliwości dalszej uprawy spowodowany bardzo wysokimi kosztami użytkowania. Powyższa działka była wieloletnim ugorem i w bardzo niekorzystnym miejscu (w środku lasu). Środki ze sprzedaży działki wykorzystał Pan w celu rozwoju swojej działalności gospodarczej, tj. na rozbudowę kompostowni.

Nie jest Pan wstanie podać przybliżonej daty sprzedaży 9 działek. Podobnie nie wie Pan, na czyją rzecz ta sprzedaż będzie miała miejsce.

Uzyskał Pan dla obu działek wpis do jednej księgi wieczystej. Kolejno zlecił Pan geodecie przygotowanie i złożenie wniosku o fizyczne scalenie obu działek w jedną dużą działkę o powierzchni ponad 6 000 m². Do scalenia tych działek już doszło. Aktualnie zamierza Pan dokonać podziału posiadanej nieruchomości na dziewięć mniejszych działek, w tym jedną działkę drogową. Po dokonanym podziale zamierza Pan rozpocząć sprzedaż posiadanych działek. W tym celu albo sam zamieści Pan ogłoszenie w portalu internetowym o posiadanych działkach na sprzedaż, jak i będzie poszukiwał kupców wśród rodziny, znajomych i znajomych swoich znajomych, albo w ostateczności skorzysta Pan z biura pośrednictwa w obrocie nieruchomościami celem znalezienia nabywców na swoje działki. Jak dotąd nie zawarł Pan żadnej przedwstępnej umowy sprzedaży, ani nie wie czy dojdzie do tego w przyszłości. Gdyby zaś doszło do zawarcia takiej umowy, to nie zamierza Pan zobowiązywać się do niczego ponad to, co wymagane jest przepisami prawa, aby mogło dojść do prawidłowej – w świetle prawa – sprzedaży.

Nie udzielił Pan nikomu, ani nie udzieli żadnego pełnomocnictwa, w celu występowania w Pana imieniu w sprawach dotyczących ww. działek.

Pytania

1.Czy przy sprzedaży działek powstałych z podziału scalonych działek nr A i nr B stanowiących grunty rolne, nie będzie Pan działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług?

2.Czy przychód z tytułu planowanej sprzedaży działek powstałych z podziału scalonych działek nr A i nr B stanowiących grunty rolne, nie będzie stanowić dla Pana przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. opodatkowany zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego właśnie źródła i tym samym w sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie nr 2). Natomiast, w części dotyczącej podatku od towarów i usług (pytanie nr 1) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, w odniesieniu do pytania nr 2, przychód z tytułu planowanej sprzedaży działek powstałych z podziału scalonych działek nr A i B stanowiących grunty rolne, nie będzie stanowić dla Pana przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. opodatkowany zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego właśnie źródła i tym samym, w sprawie znajdzie zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

Uzasadnienie stanowiska do pytania nr 2

Przed planowaną sprzedażą działek powstałych z podziału scalonych działek nr A i nr B stanowiących grunty rolne, nie podejmował ani nie planuje Pan podejmować czynności, które mogły wskazywać na profesjonalną działalność w zakresie obrotu nieruchomościami, a co za tym idzie w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu. Ponadto, w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że dotyczy on przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej. Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

-odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

-zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

-zarobkowym celu działalności,

-wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

-prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej, podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika - mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ww. ustawy. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania - na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - skutków działań podjętych przez podatnika do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z planowanym odpłatnym zbyciem nieruchomości (działek). Okoliczności, które mogą przemawiać za zakwalifikowaniem czynności podatnika jako działalności gospodarczej, to na przykład:

1.Dotychczasowa działalność sprzedającego – np. podejmowanie przez sprzedającego w przeszłości czynności związanych z profesjonalnym obrotem nieruchomościami.

2.Historia nieruchomości, której dotyczy sprzedaż – np. gdy materiał zgromadzony w postępowaniu dowodowym świadczy o tym, że sprzedający nabył nieruchomość w celach inwestycyjnych.

3.Podnoszenie wartości nieruchomości - np. podejmowanie przez sprzedającego czynności zmierzających do podniesienia wartości nieruchomości lub zlecenie takich czynności profesjonaliście poprzez doprowadzenie mediów, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie pozwolenia na budowę, wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru itd.

4.Promowanie oferty sprzedaży – np. posługiwanie się przez sprzedającego wieloma narzędziami marketingowymi w celu promowania oferty sprzedaży nieruchomości, gdy czynności takie wymagają większych od zwyczajowo przyjętych nakładów finansowych.

W opisie stanu faktycznego wskazano, że przedmiotowe nieruchomości zostały nabyte przez Pana przed wieloma laty w celach prywatnych, nie były one nigdy wykorzystywane przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto, nie podejmował ani nie planuje podejmować żadnych innych czynności, które wskazywałyby na profesjonalną działalność. Nie planuje Pan także z uzyskanych środków finansowych ze sprzedaży nieruchomości inwestowania w zakup nowych nieruchomości, które miałyby być przedmiotem przyszłych sprzedaży. Całokształt Pana działań może jednie wskazywać na działania będące przejawem zwykłego zarządu majątkiem prywatnym do celów prywatnych. Planowana sprzedaż będzie miała na celu jedynie zmianę substancji majątkowej, będzie miała charakter sporadyczny, ograniczony do już posiadanych nieruchomości. W tym miejscu warto wskazać na wyrok z dnia 3 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2110/11, w którym NSA wyraził słuszną tezę, że w przypadku zbycia nieruchomości na stwierdzenie, czy dana transakcja jest dokonywana w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.), czy też jest odpłatnym zbyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., wpływać będzie całokształt okoliczności poprzedzających i towarzyszących zbyciu nieruchomości. Ponadto, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2023 r., sygn. akt II FSK 181/23, Sąd wskazał, że: „Sam podział nieruchomości i zmiana jej przeznaczenia, a następnie sprzedaż 32 wydzielonych działek w latach 2017-2019 nie może świadczyć o zorganizowanej i ciągłej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., a raczej wskazuje na elementy związane z prawidłowym gospodarowaniem własnym osobistym mieniem”. W tym samym wyroku Sąd wskazał także, że: „Argumentacja organu, że sprzedaż musi być postrzegana jako działalność profesjonalna, bo opiera się na szeregu zaplanowanych i przemyślanych czynnościach, nakierowanych na osiągnięcie określonego dochodu, jest nieprzekonywująca. Działanie z rozmysłem nie przesądza bynajmniej o kwalifikacji charakteru tej działalności, skoro także racjonalny i efektywny zarząd majątkiem prywatnym wymaga przemyśleń, planowania i nastawiony jest na osiągnięcie korzyści majątkowej”.

Biorąc powyższe pod uwagę wskazuje Pan, że skutki podatkowe planowanego odpłatnego zbycia nieruchomości, należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. W przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Podkreśla Pan, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nakazuje liczyć bieg określonego w nim pięcioletniego terminu od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie własności nieruchomości. W świetle powyższego, zgodnie z powołanym art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, datę nabycia przedmiotowej nieruchomości gruntowej należy utożsamiać z datą nabycia praw do tych nieruchomości uzyskanych przez Pana w roku 2008. Zatem, ww. pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął odpowiednio z końcem 2013 r.

Mając na uwadze powyższe stwierdza Pan, że planowane przez Pana odpłatne zbycie nieruchomości nabytych w roku 2008 nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, a co za tym idzie nie spowoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, planowane przez Pana odpłatne zbycie nieruchomości, nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem okresu pięciu lat liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości. Zatem, nie będzie Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy:

Odrębnym źródłem przychodów jest określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

W przedstawionej sprawie należy rozważyć czy przychód z planowanej sprzedaży nieruchomości mieści się w źródłach przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 i pkt 3 ww. ustawy.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że dokonane poza działalnością gospodarczą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu.

W rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu a tym samym kwota uzyskana z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Tak więc, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia. W związku z tym, dla określenia skutków podatkowych tego typu transakcji istotne jest ustalenie daty, od jakiej należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

-odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

-zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy, daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r., sygn. I SA/Po 919/14:

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy, składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio określone czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując środki wykraczające poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny.

Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może zatem stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Zakwalifikowanie do źródła przychodu ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak sposób opodatkowania przychodu, możliwość odliczenia kosztów jego uzyskania, możliwość skorzystania ze zwolnień przedmiotowych itp. W pewnych sytuacjach, możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Przy czym, jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości (działki) działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przekracza zwykły zarząd majątkiem prywatnym czego przejawem jest np. nabycie nieruchomości, podział nieruchomości, uzbrojenie terenu, itp.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Pana do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z planowanym odpłatnym zbyciem działek, o których mowa we wniosku.

Przedstawił Pan informacje, z których wynika, że aktualnie jest właścicielem nieruchomości gruntowej, składającej się z działki nr A i działki nr B, położonych w miejscowości …. Nabył Pan przedmiotowe nieruchomości wraz z małżonką na podstawie aktu notarialnego z dnia 13 czerwca 2008 r. Nieruchomości te zostały nabyte przez Pana i Pana żonę z zamiarem wykorzystywania ich do celów prywatnych, z przeznaczeniem pod budowę własnego domu. Zakup działek został sfinansowany kredytem bankowym. Z uwagi na brak wystarczających środków na budowę własnego domu, odstąpiliście od zamiaru budowy domu.

W wyniku zawartej na mocy aktu notarialnego z dnia 25 października 2024 r., umowy o podział majątku wspólnego, stał się Pan jedynym właścicielem przedmiotowych działek. Ponieważ znacznej zmianie uległa Pana sytuacja rodzinna, jak i sytuacja majątkowa, jest Pan aktualnie zainteresowany sprzedażą posiadanych nieruchomości. Ponieważ obie posiadane działki gruntu mają powierzchnię powyżej 0,3 ha i poniżej 1 ha każda, to z uwagi na uregulowania ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego, ich zbycie w aktualnym stanie wiąże się ze szczególnym reżimem prawnym. Zamierza Pan dokonać scalenia obu działek w jedną dużą działkę, a następnie jej podział na 8 mniejszych działek i jedną działkę drogową. Po dokonanym podziale zamierza Pan dokonać sprzedaży działek powstałych z podziału wraz z udziałami w działce drogowej. Dotychczas na podstawie złożonego przez siebie wniosku uzyskał Pan dla obu działek wpis do jednej księgi wieczystej. Kolejno zlecił geodecie przygotowanie i złożenie wniosku o fizyczne scalenie obu działek w jedną dużą działkę o powierzchni ponad 6 000 m². Po dokonanym scaleniu dwóch działek w jedną zamierza Pan dokonać podziału posiadanej nieruchomości na dziewięć mniejszych działek, w tym jedną działkę drogową. Po dokonanym podziale zamierza Pan rozpocząć sprzedaż posiadanych działek. W tym celu albo sam zamieści Pan ogłoszenie w portalu internetowym o posiadanych działkach na sprzedaż, jak i będzie poszukiwał kupców wśród rodziny, znajomych i znajomych swoich znajomych, albo w ostateczności skorzysta Pan z biura pośrednictwa w obrocie nieruchomościami celem znalezienia nabywców na swoje działki.

Nie zamierza Pan dokonywać żadnych innych czynności związanych z tymi działkami, jak i nie zamierza dokonywać innych nakładów finansowych związanych z posiadanymi działkami. Nie planuje także zakupu innych gruntów z zamiarem ich odsprzedaży. Planowana sprzedaż działek będzie miała jedynie na celu prawidłowe sprawowanie zarządu nad prywatnym majątkiem. Działki jakie powstaną z podziału dotychczasowych działek nr A i nr B stanowią Pana majątek osobisty, a grunt ten nie był wynajmowany na podstawie umów cywilnoprawnych innym podmiotom i nabyty został przez Pana i Pana małżonkę wyłącznie z zamiarem wybudowania na nim prywatnego domu mieszkalnego. Późniejsze scalenie działek i finalny ich podział, i sprzedaż tych mniejszych działek będą stanowiły wyłącznie zarząd Pana majątkiem prywatnym, wykonywany w ramach czynności zwykłego dysponowania tym majątkiem. Ani zakup działek, ani ich późniejszy podział nie są podyktowane zarobkowym zamiarem działania, a jedynie prawidłowym zarządem nad tymi prywatnymi składnikami majątku w obliczu sytuacji rodzinnej i ekonomicznej w jakiej się Pan znalazł.

Nigdy nie prowadził Pan działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Przed wieloma laty, w oparciu o inne grunty rolne niż będące przedmiotem wniosku, zajmował się Pan prowadzeniem działalności rolniczej, a aktualnie prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług paramedycznych i jest z tego tytułu czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Poza działkami będącymi przedmiotem wniosku, jest Pan jeszcze właścicielem jednej działki rolnej, którą przed wieloma laty otrzymał w drodze darowizny od rodziców. Przy czym działki tej nie zamierza Pan póki co ani sprzedawać, ani wykorzystywać na własne potrzeby. Stanowi ona Pana majątek prywatny będący zabezpieczeniem na przyszłość.

Od momentu nabycia do chwili obecnej nabyte działki nr A i nr B nie były w ogóle wykorzystywane (użytkowane) przez Pana, ani do celów prywatnych ani nie były wykorzystywane kiedykolwiek w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Działka nr C składa się z klasoużytków: PsIV oraz RIVa. Dla terenu, na którym znajdują się działki nr A i nr B nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Zamierza Pan wystąpić o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla działki powstałej z połączenia działek nr A i nr B, tj. obecnie dla działki nr C, celem dokonania jej podziału na mniejsze działki. Otrzymał Pan już decyzję o scaleniu i podziale działek nr A i nr B. W przedmiotowej decyzji orzeczono o połączeniu ww. działek w jedną o numerze C.

Nie wykonał Pan przyłączy do wodociągu dla działek nr A i nr B, ani nie planuje wykonania przyłączy do wodociągu dla obecnej działki nr C, jak i – w przypadku jej podziału – do nowo powstałych działek.

Po dokonanym podziale zamierza Pan rozpocząć sprzedaż posiadanych działek. W tym celu albo sam zamieści Pan ogłoszenie w portalu internetowym o posiadanych działkach na sprzedaż, jak i będzie poszukiwał kupców wśród rodziny, znajomych i znajomych swoich znajomych, albo w ostateczności skorzysta Pan z biura pośrednictwa w obrocie nieruchomościami celem znalezienia nabywców na swoje działki. Jak dotąd nie zawarł Pan żadnej przedwstępnej umowy sprzedaży, ani nie wie czy dojdzie do tego w przyszłości. Gdyby zaś doszło do zawarcia takiej umowy, to nie zamierza Pan zobowiązywać się do niczego ponad to, co wymagane jest przepisami prawa, aby mogło dojść do prawidłowej – w świetle prawa – sprzedaży.

Nie udzielił Pan nikomu, ani nie udzieli żadnego pełnomocnictwa, w celu występowania w Pana imieniu w sprawach dotyczących ww. działek.

W celu ustalenia prawidłowego źródła przychodów z tytułu przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości należy rozważyć, czy czynność sprzedaży tej nieruchomości zawiera znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W analizowanej sprawie, czynności podejmowane przez Pana wskazują, że mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Co prawda, dokona Pan podziału działki nr C oraz planuje wystąpić o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla ww. działki, ale takie działania nie mogą świadczyć o zamiarze wykonywania działalności gospodarczej w zakresie profesjonalnego obrotu nieruchomościami, gdyż należy je oceniać w kontekście całokształtu okoliczności przedstawionej sprawy. Zamierza Pan wystąpić o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla działki powstałej z połączenia działek nr A i nr B, tj. obecnie dla działki nr C, celem dokonania jej podziału na mniejsze działki. Otrzymał Pan już decyzję o scaleniu i podziale działek nr A i B. W przedmiotowej decyzji orzeczono o połączeniu ww. działek w jedną o numerze C. Nie wykonał Pan przyłączy do wodociągu dla działek nr A i nr B, ani nie planuje wykonania przyłączy do wodociągu dla obecnej działki nr C, jak i – w przypadku jej podziału – do nowo powstałych działek. Również w szczególności fakt, że sprzedaż nieruchomości nastąpi po upływie długiego okresu od ich nabycia oraz okoliczności i cel nabycia nieruchomości, oraz fakt, że jest Pan osobą nietrudniącą się obrotem nieruchomościami, sugeruje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W konsekwencji, istotą Pana działań nie jest prowadzenie działalności gospodarczej, lecz zwykły zarząd majątkiem. Zatem, kwota przychodu uzyskana z planowanej sprzedaży nieruchomości nie będzie stanowiła przychodu ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Okoliczności opisane we wniosku wskazują, że skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości należy więc ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Należy przy tym podkreślić, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nakazuje liczyć bieg określonego w nim pięcioletniego terminu od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie własności nieruchomości (lub ich części oraz udziału), a nie przekształcenie, podział, czy scalenie danej nieruchomości.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych.

Pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego, nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.):

Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa.

Stosownie do art. 35 ww. Kodeksu:

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 ww. Kodeksu) albo z mocy prawa np. ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 ww. Kodeksu).

Co do zasady, z chwilą ustania wspólności ustawowej, wspólność dotychczas bezudziałowa zostaje zastąpiona przez współwłasność w częściach ułamkowych. Od tej chwili małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym, niezależnie od tego, w jakim stopniu każdy z nich przyczynił się do jego powstania.

Stosownie natomiast do art. 50¹ Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z reguły jest to stan przejściowy, który prowadzi do podziału majątku, choć – jak wynika z dyspozycji przepisu art. 211 ustawy Kodeks cywilny, podział ten nie jest obowiązkowy. Zgodnie bowiem z tym przepisem:

Zgodnie z art. 1037 Kodeksu cywilnego w związku z art. 46 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, podział majątku wspólnego może nastąpić bądź na mocy umowy między małżonkami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek z małżonków.

Wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności – tzw. „współwłasność łączna”.

Jest to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej i obejmuje cały zbiór praw majątkowych, takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności. Współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela.

Z powyższych przepisów wynika również, że z chwilą ustania wspólności majątkowej między małżonkami, współwłasność łączna zostaje zastąpiona przez współwłasność w częściach ułamkowych.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez NSA uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.), nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu, bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Argumenty zawarte w ww. uchwale są aktualne także w sytuacji, gdy do nabycia nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dojdzie po ustaniu małżeńskiej wspólności ustawowej w wyniku zawarcia umowy ustanawiającej rozdzielność majątkową i dokonaniu sądowego podziału majątku wspólnego małżonków. Zarówno w wyniku rozwodu i podziału majątku wspólnego małżonków, jak i w wyniku ustania wspólności ustawowej wobec śmierci jednego z małżonków, następuje nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego wcześniej nabytego do ustawowej wspólności małżeńskiej i za datę nabycia w świetle uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, należy uznać tę datę. Późniejsze/następcze zdarzenia prawne (sposób ustania ustawowej wspólności małżeńskiej) nie mają zatem, w tym aspekcie, prawnopodatkowego znaczenia dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego.

W rozpatrywanej sprawie należy więc zwrócić uwagę, że w przypadku gdy ww. nieruchomości (działka nr: A i B) należały do majątku wspólnego Pana i Pana żony, to w wyniku przeprowadzenia podziału majątku wspólnego nie nastąpiło nabycie udziału w ww. nieruchomościach (działkach) przez Pana. W przypadku podziału majątku wspólnego nie dochodzi bowiem do nabycia udziału w nieruchomości przez małżonka, jeżeli nieruchomość należała do ich majątku wspólnego.

Zatem, za datę nabycia ww. nieruchomości (działki nr: A i B), należy w Pana sytuacji przyjąć datę nabycia ww. nieruchomości do majątku wspólnego małżonków, czyli Pana i Pana żony, tj. 2008 r.

Na powyższe nie ma wpływu scalenie i podział nieruchomości, w wyniku których następuje zmiana powierzchni działek oraz numerów ewidencyjnych. Scalenie i wydzielenie działek z nieruchomości gruntowych nie powoduje zmiany jej właściciela. Na skutek dokonania tych czynności nie następuje przeniesienie prawa własności działki, a więc nie dochodzi do jej nabycia.

W konsekwencji przychód z planowanej sprzedaży działek powstałych w wyniku scalenia niezabudowanych działek nr A i nr B w jedną działkę nr C, nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego okresu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (tj. 2008 r.).

Ww. pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął z końcem 2013 r.

Na gruncie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wskazać należy, że przychód z planowanej sprzedaży nieruchomości (działek powstałych w wyniku scalenia niezabudowanych działek nr A i nr B w jedną działkę nr C) nie będzie przychodem z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach przewidzianych dla działalności gospodarczej.

Sprzedaż nieruchomości (działek powstałych w wyniku scalenia niezabudowanych działek nr A i nr B w jedną działkę nr C) nie będzie również stanowić dla Pana źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, w związku z upływem okresu pięciu lat, liczonego od końca roku, w którym nastąpiło ich nabycie (tj. 2008 r.). Zatem, nie będzie Pan zobowiązany do odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Podkreślam, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Wydając interpretacje opieram się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzę postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jednocześnie wyjaśnić należy, że na powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma wpływu wystąpienie (lub niewystąpienie) obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług. Kwestie związane z tym podatkiem są regulowane poprzez odrębne przepisy zawarte w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.). Oznacza to, że rozstrzygnięcia spraw w zakresie regulowanym ustawą o podatku od towarów i usług zasadniczo nie mają wpływu na rozstrzygnięcia w zakresie regulowanym ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.