Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W związku z przyjętym modelem organizacji świadczenia usług przez (…) dla jednostek (...) zachodzi konieczność używania przez pracownika (…) samochodu prywatnego w jazdach lokalnych do celów służbowych.

Podstawą do dokonania zwrotu kosztów używania przez Pracownika prywatnego samochodu osobowego w celach służbowych do jazd lokalnych stanowi umowa cywilnoprawna, zawarta pomiędzy Pracodawcą a Pracownikiem o używanie pojazdu do celów służbowych. W umowie tej Pracownik zobowiązuje się do używania pojazdu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych (w obszarze wskazanym jako miejsce pracy pracownika) związanych z działalnością pracodawcy w dniach od poniedziałku do piątku zgodnie z ustalonym harmonogramem pracy oraz w innych dniach wymagających interwencji (awaria, usterka).

Zwrot wydatków związanych z używaniem przez Pracownika prywatnego samochodu osobowego odbywa się w ramach tzw. kilometrówki, zgodnie z ewidencją prowadzoną przez pracowników. W odniesieniu do „kilometrówki” zastosowanie mają stawki za jeden kilometr przebiegu określone w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy.

Stawki przyjęte w umowie dot. używania przez pracownika samochodu prywatnego w jazdach lokalnych będą takie same jak przyjęte w Zarządzeniu Dyrektora (…) ,,w sprawie zasad ustalania oraz wysokości należności przysługujących pracownikom z tytułu podroży służbowych na obszarze kraju i poza granicami kraju oraz używanie pojazdów niebędących w użytkowaniu pracodawcy do celów służbowych’’. Stawki tzw. kilometrówki ustalone przez pracodawcę (0,89 zł za 1 km przebiegu - dla pojazdów o pojemności skokowej silnika do 900 cm³; 1,15 zł za 1 km przebiegu - dla pojazdów o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm³) wyczerpują w całości koszty używania pojazdu, w tym: koszty paliwa, ubezpieczenia, napraw, przeglądów, parkingów i przejazdów drogami płatnymi. Pracownik odpowiada za stan techniczny pojazdu, jego wyposażenie oraz dokonuje na własny koszt wszelkich niezbędnych napraw i przeglądów w tym uszkodzeń powstałych w związku z używaniem pojazdu do celów służbowych przez cały okres obowiązywania Umowy. Ryzyko utraty, zniszczenia lub uszkodzenia pojazdu ponosi wyłącznie pracownik. Szkody powstałe u osób trzecich w wyniku zdarzenia drogowego lub innego, pozostającego w związku z używaniem pojazdu będą pokrywane z ubezpieczenia OC pojazdu. Pracodawca pokryje szkody na osobie trzeciej powstałe z winy nieumyślnej Pracownika powstałe przy wykonywaniu przez niego obowiązków pracowniczych ponad kwotę równą trzykrotności wynagrodzenia Pracownika brutto, w przypadku niepokrycia ich przez ubezpieczyciela pojazdu Pracownika.

Pytanie

Czy zwrot kosztów używania przez pracownika prywatnego samochodu osobowego w celach służbowych do jazd lokalnych na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej i rozliczanych na podstawie faktycznie przejechanych kilometrów (tzw. Kilometrówka) stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, co wiąże się z obowiązkiem Pracodawcy do naliczenia, pobrania i przekazania do urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od kwot zwrotu?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie (…) świadczenie pieniężne wypłacane przez Pracodawcę Pracownikowi z tytułu poniesionych kosztów w związku z używaniem pojazdu stanowiącego własność Pracownika na potrzeby zakładu pracy, w jazdach lokalnych stanowi jedynie zwrot wydatków związanych z używaniem prywatnego samochodu dla celów służbowych i nie przynosi Pracownikowi korzyści majątkowych.

W opinii (…), powyższego świadczenia pieniężnego wypłacanego na rzecz Pracownika nie można uznać zatem za przychód ze stosunku pracy, w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., nie jest ono bowiem świadczeniem uzyskanym za wykonywanie zadań służbowych na podstawie stosunku pracy, otrzymywanym ,,za pracę”, a jedynie zwrotem kosztów za używanie prywatnego samochodu, które Pracownik musiał sam uprzednio ponieść wyłącznie w celu realizacji zadań służbowych, a zatem w pełni w interesie Pracodawcy. Biorąc pod uwagę zatem także fakt, że stosunek pracy nie jest tu podstawą, tj. tytułem prawnym wypłat, a jest nim odrębna umowa, to nie można uznać, że Pracownik uzyskał przychód (korzyść) w rozumieniu art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f, a co za tym idzie nie podlega, w opinii (…), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

(…) formułuje powyższe stanowisko w oparciu o linię orzeczniczą kreowaną w sądach administracyjnych oraz Trybunale Konstytucyjnym. Wśród licznych orzeczeń wydanych przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie kwalifikacji świadczeń jako przychodu podlegającego opodatkowaniu w myśl art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., warto przytoczyć wyrok z 14 września 2023 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 2632/20, powołujący się w uzasadnieniu także na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia z 8 lipca 2014 r. w sprawie o sygn. akt K 7/13. W uzasadnieniu orzeczenia NSA jednoznacznie stwierdził, iż za przychody (dochody) ze stosunku służbowego i stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., skutkujące powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, można uznać tylko te świadczenia uzyskiwane od pracodawcy, które prowadzą do pojawienia się po stronie pracownika korzyści majątkowej w postaci powiększenia aktywów albo zaoszczędzenia wydatków. Wnioskując a contrario stwierdzić należy, że nie jest przychodem ze stosunku pracy (dochodem) podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych wypłacone pracownikowi świadczenie pieniężne, którego tytułem jest zwrot wydatków poniesionych przez owego pracownika na rzecz jego pracodawcy, w tym także zwrot należności dokonywany na podstawie stosownych umów zawartych pomiędzy pracownikiem i pracodawcą, dotyczących wykorzystywania przez pracownika jego prywatnego samochodu osobowego na rzecz pracodawcy (do celów służbowych).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111):

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Według art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy:

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Z kolei art. 12 ust. 4 powołanej ustawy stanowi, że:

W świetle art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Natomiast art. 38 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że:

Przedstawili Państwo informacje, z których wynika, że:

1.zawierają Państwo z pracownikami umowy cywilnoprawne w sprawie używania prywatnego samochodu osobowego do celów służbowych w jazdach lokalnych;

2.z tego tytułu wypłacają Państwo pracownikom zwrot kosztów w formie tzw. kilometrówki.

Powzięli Państwo wątpliwość, czy zwrot ten będzie stanowić przychód pracownika, a w związku z tym czy będą na Państwu ciążyć obowiązki płatnika.

Stosownie do postanowień art. 34a ust. 1 ustawy z 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1539 ze zm.):

Natomiast § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 5 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 27 poz. 271 ze zm.) stanowi, że:

Wedle § 4 komentowanego rozporządzenia:

Ustawodawca definiując na potrzeby ustawy pojęcie przychodu w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonał rozróżnienia pieniędzy i wartości pieniężnych od wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Kwota przedmiotowego zwrotu wydatków za jazdy lokalne stanowi dodatkowe świadczenie otrzymywane przez pracownika od pracodawcy. Obowiązujące przepisy prawa pracy nie nakładają również na pracodawcę obowiązku zrekompensowania pracownikowi ww. wydatku, tak jak ma to miejsce w przypadku podróży służbowej, zgodnie z art. 77⁵ ustawy z 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 277 ze zm.), który stanowi, że:

Wobec tego zwrot kosztów poniesionych przez pracownika tytułem wykorzystywania samochodu prywatnego do celów służbowych celem wykonywania zleconych zadań – stanowi dodatkowe świadczenie otrzymywane przez pracownika od pracodawcy, a w konsekwencji przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy również wskazać, że gdyby wolą ustawodawcy nie było zaliczenie omawianych świadczeń do przychodów, to nie zawarłby w katalogu zwolnień przepisu określonego w art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Powyższa regulacja ogranicza jednak krąg podatników mogących skorzystać z omawianego zwolnienia do tych, którym przepisy odrębnych ustaw gwarantują możliwość przyznania prawa do zwrotu poniesionych kosztów, bądź nakładają na pracodawcę obowiązek zwrotu pracownikowi tych kosztów.

Odrębnymi ustawami, do których odsyła powołany art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są m.in.:

• ustawa z 5 września 2008 r. o komercjalizacji państwowego przedsiębiorstwa użyteczności publicznej „Poczta Polska” (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 2064);
• ustawa z 28 września 1991 r. o lasach (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 530 ze zm.);
• ustawa z 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1283 ze zm.);
• ustawa z 27 lipca 2001 r. o kuratorach sądowych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1095).

Z powyższego wynika, że zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy jest wolny od podatku dochodowego, jeżeli samochód jest wykorzystywany w jazdach lokalnych, a obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów odrębnych ustaw. W pozostałych przypadkach zwrot taki stanowi przychód pracownika podlegający opodatkowaniu wraz z innymi przychodami ze stosunku pracy.

Zatem wskazane zwolnienie swoją dyspozycją obejmuje określone kategorie osób, o których mowa w odrębnych ustawach, do których odwołał się ustawodawca.

W świetle powyższego, otrzymywany przez Państwa pracowników zwrot kosztów z tytułu używania pojazdu prywatnego do jazd lokalnych, zgodnie z postanowieniami zawartych umów, celem wykonania zleconych zadań służbowych, stanowi dla tych pracowników przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód ten nie może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 23b przywołanej ustawy, bowiem nie są Państwo zakładem pracy, którego działalność jest regulowana przez odrębną ustawę, z przepisów której wynika wprost możliwość przyznania pracownikowi prawa do zwrotu przez zakład pracy kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdu stanowiącego własność tego pracownika dla potrzeb zakładu pracy, albo z przepisów której wynika wprost obowiązek ponoszenia ww. kosztów przez zakład pracy.

W konsekwencji Państwo jako płatnik powinniście od wypłacanych kwot pobierać zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, na podstawie art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nawiązując do powołanego przez Państwa we własnym stanowisku wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 należy wyjaśnić, że do wytycznych zawartych w ww. wyroku należy sięgać tylko wtedy, gdy dana kwestia (tj. opodatkowanie/zwolnienie z opodatkowania danego świadczenia) nie jest wprost uregulowana w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro kwestia zwolnienia z opodatkowania należności z tytułu zwrotu kosztów poniesionych przez pracownika z racji używania prywatnego samochodu w celach służbowych do jazd lokalnych została wprost uregulowana w art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to nie ma wówczas potrzeby sięgać do wytycznych zawartych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego.

Państwa stanowisko jest więc nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa orzeczeń informuję, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.