Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) spółka z o.o. został zawiązany na podstawie umowy spółki zawartej w (…)2011 r. Zgodnie z zapisami przedmiotowej umowy wszystkie udziały w Spółce na zasadzie małżeńskiej wspólności majątkowej objęli małżonkowie (…). Łącznie za (…) zł objętych zostało (…) udziałów o wartości nominalnej (…) zł za każdy udział w kapitale (funduszu) zakładowym o wartości (…) zł. Występująca nadwyżka w kwocie (…), wynikająca z dokonanej wpłaty za obejmowane udziały nad wartością kapitału (funduszu) zakładowego, została przeznaczona na utworzenie kapitału (funduszu) zapasowego.

Pomiędzy (…) spółka z o.o. a Wspólnikami Spółki w (…)2011 r. podpisana została umowa aportu, na mocy której Wspólnicy objęli w kapitale (funduszu) zakładowym (…) udziałów o wartości nominalnej (…) zł za każdy udział w zamian za wniesioną aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa prowadzonego przez (…) pod firmą (…). Strony zawartej umowy uzgodnili wartość (cenę) wnoszonej aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa na kwotę (…) zł, jej wartość podatkowa wynosiła natomiast (…) zł. Nadwyżka ceny (…) zł nad wartością nominalną objętych udziałów przeznaczona została przy tym na podwyższenie kapitału (funduszu) zapasowego (…) spółka z o.o. Ponadto, w ocenie wspólników i Spółki, uzgodniona na kwotę (…) zł wartość zorganizowanej części przedsiębiorstwa odpowiadała jej wartości rynkowej.

Na mocy podjętej w (…)2018 r. uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników nastąpił podział (…) spółka z o.o. przez przeniesienie części jej majątku na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie) w zamian za udziały tej spółki wydane wspólnikom (…) spółka z o.o., zgodnie z treścią art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Dokonany podział nastąpił przy obniżeniu kapitału zakładowego (…) spółka z o.o. przez wydzielenie z kapitału zakładowego sumy (…) zł skutkujące umorzeniem (…) udziałów w kapitale zakładowym.

Wspólnicy (…) spółka z o.o. — małżonkowie (…) w (…)2024 r. zawarli umowę majątkową małżeńską, na mocy której wyłączyli obowiązującą ich wspólność ustawową, a w konsekwencji której w ich małżeństwie zaczął obowiązywać ustrój rozdzielności majątkowej. W ślad za powyższym dokonali też częściowego podziału majątku wspólnego w ten sposób, że z posiadanych dotychczas udziałów w (…) spółka z o.o. w ilości (…) nabył (…) udziałów, a (…) udziałów.

Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników podjęło w (…)2025 r. uchwałę o obniżeniu kapitału (funduszu) zakładowego (…) spółka z o.o. z kwoty (…) zł do kwoty (…) zł, tj. o kwotę (…) zł. Przedmiotowe obniżenie kapitału dokonane zostało przez obniżenie wartości nominalnej każdego udziału z kwoty (…) zł do kwoty (…) zł, tj. o kwotę (…) zł. Jednocześnie planuje się, że wynikająca z obniżenia kapitału (funduszu) zakładowego kwota (…) zł zostanie wypłacona wspólnikom stosownie do ilości posiadanych udziałów po przeprowadzeniu postępowania konwokacyjnego, stosownie do art. 264 § 1 Kodeksu spółek handlowych, oraz po zarejestrowaniu obniżenia kapitału w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

Przedstawiony stan rzeczy wskazuje zatem, że obecnie (…) posiadają łącznie (…) udziałów. Wartość nominalna każdego tych udziałów wynosi (…) zł, a na mocy podjętej w (…)2025 r. uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników ma zostać obniżona do kwoty (…) zł. Niezależnie od powyższego wskazać należy, że (…) podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko, że wypłata przez (…) spółka z o.o. na rzecz wspólników kwot z tytułu zmniejszenia wartości nominalnej udziałów podyktowanej obniżeniem kapitału (funduszu) zakładowego Spółki nastąpi ze stratą podatkową, a tym samym na Spółce nie będzie ciążył obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 w związku z art. 24 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż podatek ten wyniesie 0,00 zł?

Państwa stanowisko w sprawie

Wypłata, jaka zostanie dokonana przez (…) spółka z o.o. na rzecz wspólników (…) w związku z obniżeniem kapitału (funduszu) zakładowego, kwalifikuje się do przychodów z kapitałów pieniężnych z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163).

Dochody (przychody) z tego tytułu, zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 powyższej ustawy, podlegają opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Natomiast (…) spółka z o.o., zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako płatnik, dokonujący wypłaty z rozpatrywanego tytułu, obowiązany jest do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego. Przy wyliczaniu kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego, jaka powinna zostać pobrana od dokonanej wypłaty, (…) spółka z o.o. powinien uwzględnić treść art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, że zryczałtowany podatek, o którym mowa między innymi w ust. 1 pkt 4, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e.

W rozpatrywanym natomiast przypadku kluczowy staje się art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przewidujący, iż dochodem, o którym mowa w ust. 5 pkt 1, jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f, 1g, 1ga, 1gb, 1gc, 1ł albo 1t, albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo 38c.

Nie może zatem budzić wątpliwości, że zryczałtowany podatek dochodowy faktycznie powinien zostać pobrany od kwoty dochodu wyliczonej jako różnica pomiędzy przychodem a kosztem jego uzyskania.

Z kolei, dokonując ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów, należy rozgraniczyć koszty odnoszące się do (…) udziałów, objętych w (…)2011 r. za dokonaną przez małżonków wpłatę na rzecz Spółki kwoty (…) zł, od kosztów odnoszących się do (…) udziałów, objętych w dniu (…) 2011 r. za wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, na uwadze mieć trzeba, że skoro w wyniku podziału (…) spółka z o.o., jaki nastąpił na mocy uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z (…)2018 r., umorzeniu uległo (…) udziałów, to obecnie przyjmując stosownie do art. 24 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, że były to udziały najwcześniej nabyte, koszty należy rozpatrywać w odniesieniu odpowiednio do (…) udziałów objętych za wkład pieniężny i (…) udziałów — objętych za wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W przypadku (…) udziałów objętych za wkład pieniężny zważyć trzeba na treść art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten, co do zasady, wyłącza z kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na objęcie udziałów. Jednocześnie przewiduje jednak, iż wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów. Ponadto, opisana zasada ma także zastosowanie w sytuacji umorzenia udziałów, bowiem w takim przypadku koszty uzyskania przychodów ustala się również na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z odesłaniem zawartym w art. 24 ust. 5d tej ustawy.

W praktyce oznacza to natomiast, że skoro (…) udziałów zostało objętych za (…) zł, to na każdy udział przypada kwota (…) zł, a co w odniesieniu do obecnie częściowo umarzanych (…) udziałów daje kwotę (…) zł. Z kolei w przypadku kosztów uzyskania przychodów dotyczących (…) udziałów objętych za wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zastosowanie znajduje art. 22 ust. 1f pkt 2 w związku z art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem koszty uzyskania przychodów ustala się w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg podatkowych, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 — jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich ma zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 109.

Na wstępie podnieść trzeba, że w reżimie prawnym obowiązującym w dniu 31 grudnia 2011 r., tj. w dniu objęcia udziałów za wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dokonane objęcie udziałów korzystało ze zwolnienia na podstawie wówczas obowiązującego art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji zatem obecnie należy zastosować rozpatrywany art. 22 ust. 1f pkt 2 powyższej ustawy. Jak wynika natomiast z treści tego przepisu, konieczne jest ustalenie wartości podatkowej składników wniesionej aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa na podstawie ksiąg podatkowych, ustalenie wartości zorganizowanej części przedsiębiorstwa uzgodnionej przez wspólników i Spółkę na dzień wniesienia tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa aportem, a także ustalenie, czy ostatnia z tych wartości jest nie mniejsza od wartości rynkowej.

Z treści zawartej w (…)2011 r. umowy aportu wynika, że wartość podatkowa składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynosiła (…) zł, a wartość samego aportu odpowiadająca wartości rynkowej (…) zł. W zaistniałej więc sytuacji przyjąć należy, że koszty uzyskania przychodów związane z objęciem (…) udziałów za wkład niepieniężnych w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynoszą (…) zł, co odpowiada wartości podatkowej składników wniesionego do (…) spółka z o.o. aportu. Oznacza to też, że w przeliczeniu na jeden udział koszty te wynoszą (…) zł.

Według treści uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z (…)2025 r. ma nastąpić obniżenie (zmniejszenie) wartości (…) udziałów, gdzie w przypadku każdego udziału obniżenie to nastąpi z kwoty (…) zł do kwoty (…) zł. W konsekwencji, wspólnicy (…) otrzymają kwotę (…) zł, która będzie dla nich stanowiła przychód podatkowy z kapitałów pieniężnych z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Podana kwota przychodów według obecnie posiadanych udziałów rozłoży się odpowiednio, na (…) zł i na (…) zł. Z kolei koszty uzyskania wyniosą odpowiednio w przypadku (…) udziałów objętych za wkład pieniężny (…) zł na każdy udział, co daje kwotę (…) zł, oraz w przypadku (…) udziałów objętych za wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (…) zł na każdy udział, co daje kwotę (…) zł. Łącznie zatem koszty wyniosą (…) zł. Na uwadze jednak mieć trzeba, że obecnie ma dojść do obniżenia (zmniejszenia) wartości nominalnej udziałów z kwoty (…) zł do (…) zł, tj. o 60% ich obecnej wartości nominalnej. W tych okolicznościach przyjąć zaś należy, że analogicznie koszty uzyskania przychodów związane z tym obniżeniem wartości nominalnej udziałów mogą zostać jedynie rozpoznane w wysokości 60% kosztów objęcia tych udziałów, co daje kwotę (…) zł. Podana kwota kosztów według obecnie posiadanych udziałów rozłoży się przy tym odpowiednio, na (…) zł i na (…) zł. Powyższe wyliczenia wskazują zatem, że z tytułu częściowego umorzenia wartości udziałów w (…) spółka z o.o. wspólnicy poniosą stratę, odpowiednio (…) zł i (…) zł.

W konsekwencji też, ze względu na występującą stratę Spółka, dokonując wypłaty środków z tytułu obniżenia (zmniejszenia) wartości nominalnej udziałów, nie będzie miała obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego, gdyż kwota tego podatku wyniesie 0,00 zł.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

W świetle art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wynika natomiast z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kategoria przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych – jako rodzaj przychodów z kapitałów pieniężnych – została bardziej szczegółowo uregulowana w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Obejmuje ona takie przysporzenia, które wynikają z posiadania udziałów (akcji) w spółce (w rozumieniu art. 5a pkt 28 tej ustawy) albo udziałów w spółdzielni – a więc z posiadania uprawnień do uczestniczenia w zysku takich podmiotów.

W myśl art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasady ustalania dochodu z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości określa art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w świetle którego:

Pod pojęciem „przychodu z udziału w zyskach osoby prawnej” należy więc rozumieć wszelkie przychody, których uzyskiwanie ma źródło w posiadaniu udziałów (akcji) w spółkach – jest realizacją uprawnień majątkowych wynikających z posiadania udziałów (akcji), uprawnień majątkowych wynikających z bycia wspólnikiem spółki. Faktyczne uzyskanie tego przychodu może polegać na uzyskaniu określonych rodzajów wypłat ze spółki, ale również może być wynikiem dokonania określonych operacji dotyczących kapitałów spółki. Wyliczenie dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych zawarte w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma bowiem charakter przykładowy.

Zakresem zastosowania art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są objęte sytuacje:

-umorzenia udziałów (akcji);

-zmniejszenia wartości udziałów (akcji),

które następują decyzją spółki. Czynności takie wiążą się z wypłatą wynagrodzenia, które jest obliczane jako ekwiwalent odpowiednio wartości umorzonych udziałów lub tej części ich wartości, jaka odpowiada relacji zmniejszenia wartości nominalnej do wartości nominalnej przed zmniejszeniem.

Tego rodzaju przychody (dochody) podlegają opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Zgodnie bowiem z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odnosząc się natomiast do obowiązków płatnika wskazania wymaga, że zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Co do zasady, zryczałtowany podatek, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pobiera się bez pomniejszania o koszty uzyskania przychodów, jednak zgodnie z art. 30a ust. 6 tej ustawy przepis ten stosuje się, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e tej ustawy.

Tym samym, mimo ogólnej zasady, że przychody wymienione w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych objęte zryczałtowanym podatkiem dochodowym nie podlegają pomniejszeniu o koszty uzyskania przychodów, to ustawodawca dopuścił określone w art. 30a ust. 6 tej ustawy wyjątki dla przychodów z określonych zdarzeń, dla których podstawą opodatkowania jest dochód rozumiany jako nadwyżka przychodu nad kosztami jego uzyskania (możliwość obniżenia przychodów o koszty uzyskania przychodów). Do takich właśnie wyjątków zalicza się dochód (przychód) określony w art. 24 ust. 5 pkt 1 oraz ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1f pkt 1a i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl natomiast art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odnosząc powyższe przepisy do Państwa sprawy, przychód z kapitałów pieniężnych obejmujący przychód ze zmniejszenia wartości udziałów (jako inne przychody z udziału w zyskach osób prawnych) można pomniejszyć o koszt uzyskania tego przychodu.

Koszty te należy określić zgodnie z art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w przypadku wkładu niepieniężnego) oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 tej ustawy (w odniesieniu do wkładu pieniężnego).

Koszty uzyskania przychodów odnoszące się do przychodu ze zmniejszenia wartości udziałów powinny stanowić wydatki na nabycie udziałów ustalone w proporcji, w jakiej wartość obniżenia wartości nominalnej udziału pozostaje do wartości nominalnej udziału sprzed dnia obniżenia.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Państwa spółki podjęło w 2025 r. uchwałę o obniżeniu kapitału (funduszu) zakładowego. To obniżenie kapitału zostało dokonane przez obniżenie wartości nominalnej każdego udziału. Jednocześnie planuje się, że wynikająca z obniżenia kapitału (funduszu) zakładowego kwota zostanie wypłacona wspólnikom (osobom fizycznym) stosownie do ilości posiadanych udziałów po przeprowadzeniu postępowania konwokacyjnego, stosownie do art. 264 § 1 Kodeksu spółek handlowych, oraz po zarejestrowaniu obniżenia kapitału w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Zmniejszenie wartości nominalnej udziałów podyktowanej obniżeniem Państwa kapitału (funduszu) zakładowego nastąpi ze stratą podatkową.

Tym samym, po stronie wspólników nie powstanie przychód, a w konsekwencji Państwo z tego tytułu nie będą zobowiązani, jako płatnik, do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego.

Podsumowanie: skoro zmniejszenie wartości nominalnej udziałów podyktowanej obniżeniem Państwa kapitału (funduszu) zakładowego nastąpi ze stratą podatkową nie będzie na Państwu ciążyć obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 w związku z art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, ze w wydanej interpretacji nie odniosłem się do przeliczeń liczbowych przedstawionych przez Państwa w złożonym wniosku. W myśl bowiem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacji indywidualnej podlegają przepisy prawa podatkowego, a nie zasady i poprawność arytmetycznych wyliczeń.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·     Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.