Temat interpretacji
Temat interpretacji
Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
12 marca 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej.
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Budowę własnego domu Wnioskodawca zaplanował na 2019 r. i w marcu tego roku złożył wniosek o udzielenie dotacji na wykonanie systemu grzewczego opartego na pompie ciepła. Ten wniosek został zaakceptowany, a Jemu udało się wybudować dom i zainstalować pompę ciepła. Zgodnie z Dziennikiem budowy, do końca 2019 r. w domu Wnioskodawca miał: dach, okna, drzwi i bramę garażową, instalację elektryczną (zasilaną z sieci miejskiej – przyłącze budowlane), instalację wodnokanalizacyjną (zasilaną z sieci miejskiej – przyłącze docelowe), instalację wentylacji mechanicznej, kompletne tynki i posadzki, oraz ocieplenie i elewację zewnętrzną.
Wskazuje to na zakończenie budowy – był to więc budynek wolnostojący, gotowy do zamieszkania. Niestety z powodu pandemii, pozostałe prace wykończeniowe musiały być zawieszone i nie było wiadomo, kiedy będzie można je kontynuować. Wszystkie umowy z kolejnymi wykonawcami (prace terenowe - podjazd, taras, chodniki, fotowoltaika, ogrodzenie itp.) zostały zerwane i musiały zostać na nowo ustalone. Nowe terminy niestety były bardzo przesunięte, ze względu na inne, wcześniejsze zobowiązania wykonawców. Z ww. powodów Wnioskodawcy udało się zakończyć formalnie budowę – uzyskać pozwolenie na użytkowanie – dopiero na początku 2022 r. Wnioskodawca prosi uwzględnić, że podczas budowy domu szczególną uwagę Wnioskodawca poświęcił na aspekt ekologiczny jego funkcjonowania. Wybrał jako źródło ciepła w domu pompę ciepła. Zamiast, może bardziej ekonomicznych rozwiązań (jak piec na pellet, czy gaz – które przewidywał plan zagospodarowania przestrzennego), Wnioskodawca postawił na bardziej ekologiczne rozwiązanie i wystąpił o odstępstwo od ww. planu, by ponosząc nieco wyższe koszty, nie zanieczyszczać powietrza. Wnioskodawca nie ukrywa, że w kalkulacji tej ogromne znaczenie miało ww. dofinansowanie i ulga termomodernizacyjna, której dotyczy ta sprawa. Wnioskodawca zdecydował się, by w domu nie było instalacji gazowej, której spaliny też nie są przyjazne środowisku. Zainwestował w instalację fotowoltaiczną, by nie obciążać państwowego systemu energetycznego – tam prąd pozyskiwany jest przede wszystkim ze spalania szkodliwego dla powietrza węgla. Ma też przydomową oczyszczalnię ścieków (biologiczno-mechaniczną) najwyższej klasy, a nie najtańszą, a wodę z niej wykorzystuje do podlewania własnego ogródka – znowu odciążając miejskie przedsiębiorstwo oczyszczania ścieków. Sam budynek jest dodatkowo ocieplony i izolowany termicznie, by nie był zbyt podatny na zmiany temperatury i nie wymagał zbędnego marnotrawstwa energii na dogrzewanie go, a w lecie na chłodzenie. Te wszystkie działania miały na celu zadbanie o środowisko, ale kalkulacja ta miała sens przy założeniu dotacji i możliwości rozliczenia ulgi termomodernizacyjnej. Niestety nie z winy Wnioskodawcy (pandemia) przeciągnęło się samo wykończenie Jego domu. Dlatego Wnioskodawca prosi o indywidualną zgodę na rozliczenie tej ulgi, pomimo braku formalnego otrzymania pozwolenia na użytkowanie w tym samym roku.
Dodatkowe wyjaśnienia: Tę prośbę o interpretację Wnioskodawca składał w grudniu 2024 r. W styczniu został poproszony o uszczegółowienie (znak pisma 0114-KDIP3-2.4011.1005.2024.1.MN), którego jednak nie udało Mu się wysłać na czas. Poniżej odpowiedź na punkty z tej prośby o uszczegółowienie:
a)budynek mieszkalny, o którym mowa we wniosku, jest budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym i spełnia wymogi wynikające z art. 3 pkt 2a ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.). Jest to budynek wolno stojący, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym jest wydzielony jeden lokal mieszkalny,
b)Wnioskodawca jest współwłaścicielem budynku mieszkalnego, o którym mowa we wniosku,
c)budynek był zamieszkiwany od 28 grudnia 2019 r.,
d)wydatki, o których mowa we wniosku, były poniesione w związku z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2496) - całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne,
e)przed montażem pompy ciepła energia na potrzeby użytkowania tego budynku była pozyskiwana z prądu i drewna,
f)prace termomodernizacyjne wpłynęły na poprawę efektywności energetycznej budynku mieszkalnego,
g)w wyniku przeprowadzonej modernizacji znacząco zmniejszyło się zużycie nośników energii (drewno i prąd) potrzebnych do ogrzania budynku poddanego procesowi termomodernizacji,
h)wydatki na przedsięwzięcie termomodernizacyjne przekroczyły kwotę 53 000 zł (ale Wnioskodawca rozliczył jedynie dozwolone 53 000 zł),
i)w okresie podatkowym, za który skorzystał z ulgi termomodernizacyjnej, tj. w 2019 r., Wnioskodawca osiągał dochody z działalności gospodarczej,
j)poniesione wydatki nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów,
k)poniesione wydatki nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne,
l)poniesione wydatki były uwzględnione przez Wnioskodawcę w związku z korzystaniem z ulg podatkowych (rozliczenie w PIT-36),
m)wydatki, o których mowa we wniosku były dofinansowane z Urzędu Miasta …,
n)pompa ciepła została zamontowana i uruchomiona 28 listopada 2019 r.,
o)faktura VAT, która potwierdza wydatek poniesiony na montaż pompy ciepła została wystawiona przez podatnika podatku od towarów i usług, niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku (tj. przez podatnika VAT czynnego),
p)na fakturze jest wprost wskazane, że dotyczy ona montażu pompy ciepła,
q)przedmiotem zapytania Wnioskodawcy nie jest również skorzystanie z ulgi termomodernizacyjnej w zakresie instalacji fotowoltaicznej.
Pytanie
Czy zgodnie z opisem stanu faktycznego Wnioskodawca prawidłowo dokonał rozliczenia ulgi modernizacyjnej w 2019 r. pomimo braku formalnego odbioru budynku?
Pana stanowisko w sprawie
Wnioskodawca uważa, że jak opisano, budynek na koniec roku podatkowego 2019 spełniał kryteria budynku zgodnie z art. 3 Prawo budowlane, co utwierdziło Go w przekonaniu o skorzystaniu z ulgi modernizacyjnej w rozliczeniu rocznym PIT-36 za 2019 r. w wysokości 53 000 zł (słownie: pięćdziesiąt trzy tysiące złotych). Zgodnie z tym, prawo budowlane nie wyklucza bowiem traktowania jako budynku obiektu, co do którego nie miało formalne oddanie do użytkowania. Kryterium „oddania budynku do użytkowania, nie przesądza o możliwości skorzystania z ulgi modernizacyjnej lub o braku takiej możliwości”.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.):
Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek
W myśl powyższego przepisu, adresatami ulgi termomodernizacyjnej są podatnicy podatku dochodowego opłacający podatek według skali podatkowej, 19% stawki podatku oraz – na podstawie art. 11 ust. 1 i 2 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 43 ze zm.) – opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, będący właścicielami lub współwłaścicielami jednorodzinnych budynków mieszkalnych, ponoszący wydatki na realizację przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Ponadto, odliczenie przysługuje pod warunkiem zakończenia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w okresie do 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.
Zgodnie z art. 26h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem.
Stosownie do art. 26h ust. 3 cytowanej ustawy:
Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku.
Artykuł 26h ust. 4 wskazanej wyżej ustawy stanowi, że:
Jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę wydatku uważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile podatek ten nie został odliczony na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług.
Zgodnie z art. 26h ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały:
1)sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie;
2)zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub uwzględnione przez podatnika w związku z korzystaniem z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej.
Powyższa regulacja wskazuje na brak możliwości odliczenia wydatków, których podatnik nie poniósł, gdyż zostały mu zrefinansowane (zwrócone). Odliczeniu podlegają te wydatki, których ciężar ekonomiczny ponosi podatnik (uszczuplają jego majątek). Nie ma także możliwości odliczenia wydatków, które w jakiejkolwiek formie pomniejszyły już zobowiązanie podatkowe podatnika.
Na podstawie art. 26h ust. 6 wyżej wymienionej ustawy:
Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono wydatki.
Artykuł 26h ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że:
Kwota odliczenia nieznajdująca pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlega odliczeniu w kolejnych latach, nie dłużej jednak niż przez 6 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.
Natomiast, w myśl art. 26h ust. 8 i 9 powyższej ustawy:
Podatnik, który po roku, w którym dokonał odliczeń, otrzymał zwrot odliczonych wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, jest obowiązany doliczyć odpowiednio kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot.
W przypadku niezrealizowania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w terminie, o którym mowa w ust. 1, podatnik dolicza kwoty poprzednio odliczone do dochodu za rok podatkowy, w którym upłynął ten termin.
Co równie istotne, definicję budynku mieszkalnego jednorodzinnego, o którym mowa w art. 26h ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawiera art. 5a pkt 18b tej ustawy.
Zgodnie z art. 5a pkt 18b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym - oznacza to budynek mieszkalny jednorodzinny w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t. j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1202, 1276, 1496, 1669 i 2245).
Natomiast stosownie do treści art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 ze zm.):
Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku mieszkalnym jednorodzinnym - należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku.
Art. 5a pkt 18c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definiuje natomiast przedsięwzięcie termomodernizacyjne. Zgodnie z tą regulacją:
Ilekroć w ustawie jest mowa o przedsięwzięciu termomodernizacyjnym - oznacza to przedsięwzięcie termomodernizacyjne w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów.
W myśl art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 966 ze zm.) o wspieraniu termomodernizacji i remontów:
Użyte w ustawie określenia oznaczają, przedsięwzięcia termomodernizacyjne - przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:
a)ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
b)ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
c)wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,
d)całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.
Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2489 ze zm.):
Odliczeniu podlegają wydatki na materiały budowlane i urządzenia:
1)materiały budowlane wykorzystywane do docieplenia przegród budowlanych, płyt balkonowych oraz fundamentów wchodzące w skład systemów dociepleń lub wykorzystywane do zabezpieczenia przed zawilgoceniem;
2)węzeł cieplny wraz z programatorem temperatury;
3)kocioł gazowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;
4)kocioł olejowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin;
5)zbiornik na gaz lub zbiornik na olej;
6)kocioł przeznaczony wyłącznie do spalania biomasy, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4a lit. c ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o systemie monitorowania i kontrolowania jakości paliw (Dz.U. z 2021 r. poz. 133, 694, 1093 i 1642), spełniający co najmniej wymagania określone w rozporządzeniu Komisji (UE) 2015/1189 z dnia 28 kwietnia 2015 r. w sprawie wykonania dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/125/WE w odniesieniu do wymogów dotyczących ekoprojektu dla kotłów na paliwo stałe (Dz.Urz. UE L 193 z 21.07.2015, str. 100, z późn. zm.) - jeżeli eksploatacji takiego kotła nie zakazuje uchwała przyjęta na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz.U. z 2021 r. poz. 1973 i 2127);
7)przyłącze do sieci ciepłowniczej lub gazowej;
8)materiały budowlane wchodzące w skład instalacji ogrzewczej;
9)materiały budowlane wchodzące w skład instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;
10)materiały budowlane wchodzące w skład systemu ogrzewania elektrycznego;
11)pompa ciepła wraz z osprzętem;
12)kolektor słoneczny wraz z osprzętem;
13)ogniwo fotowoltaiczne wraz z osprzętem;
14)stolarka okienna i drzwiowa, w tym okna, okna połaciowe wraz z systemami montażowymi, drzwi balkonowe, bramy garażowe, powierzchnie przezroczyste nieotwieralne;
15)materiały budowlane składające się na system wentylacji mechanicznej wraz z odzyskiem ciepła lub odzyskiem ciepła i chłodu.
Odliczeniem objęte są również wydatki na następujące usługi:
1)wykonanie audytu energetycznego budynku przed realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego;
2)wykonanie analizy termograficznej budynku;
3)wykonanie dokumentacji projektowej związanej z pracami termomodernizacyjnymi;
4)wykonanie ekspertyzy ornitologicznej i chiropterologicznej;
5)docieplenie przegród budowlanych lub płyt balkonowych lub fundamentów;
6)wymiana stolarki zewnętrznej np.: okien, okien połaciowych, drzwi balkonowych, drzwi zewnętrznych, bram garażowych, powierzchni przezroczystych nieotwieralnych;
7)wymiana elementów istniejącej instalacji ogrzewczej lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej lub wykonanie nowej instalacji wewnętrznej ogrzewania lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej;
8)montaż kotła gazowego kondensacyjnego;
9)montaż kotła olejowego kondensacyjnego;
10)montaż pompy ciepła;
11)montaż kolektora słonecznego;
12)montaż systemu wentylacji mechanicznej z odzyskiem ciepła z powietrza wywiewanego;
13)montaż instalacji fotowoltaicznej;
14)uruchomienie i regulacja źródła ciepła oraz analiza spalin;
15)regulacja i równoważenie hydrauliczne instalacji;
16)demontaż źródła ciepła na paliwo stałe.
Reasumując, ulga termomodernizacyjna przysługuje właścicielowi lub współwłaścicielowi istniejącego już budynku mieszkalnego jednorodzinnego w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane. Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem takiego budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, które zostanie zakończone w okresie trzech kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek. Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem. Każdy ze współwłaścicieli ma prawo odliczyć całość poniesionych przez siebie wydatków. Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku. Jednakże odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały m.in. sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych i wyłącznie w zakresie tych wydatków podatnikowi przysługuje ulga termomodernizacyjna.
W tym miejscu należy zaznaczyć, że przepisy normujące ulgę termomodernizacyjną nie odwołują się w swej treści do nowo budowanego budynku jednorodzinnego. Dla celów zastosowania przedmiotowej ulgi konieczne jest powiązanie wydatku związanego z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego z budynkiem, który już istnieje i służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiąc konstrukcyjnie samodzielną całość – stosownie do treści cytowanego wyżej art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane.
Z tego względu wydatki poniesione na materiały budowlane, urządzenia i usługi związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w budynku mieszkalnym jednorodzinnym będącym w budowie nie mogą być przez podatników uwzględniane w ramach rzeczonej ulgi.
Nadmienić przy tym należy, że zgodnie z art. 54 ust. 1 ustawy Prawo budowlane:
Do użytkowania obiektu budowlanego, na budowę którego wymagana jest decyzja o pozwoleniu na budowę albo zgłoszenie budowy, o której mowa w art. 29 ust. 1 pkt 1-2, można przystąpić, z zastrzeżeniem art. 55 i art. 57, po zawiadomieniu organu nadzoru budowlanego o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten, w terminie 14 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, nie zgłosi sprzeciwu w drodze decyzji. Przepis art. 30 ust. 6a stosuje się.
Natomiast treść art. 55 ww. ustawy określa wyjątkowe przypadki, gdy zakończenie budowy następuje wtedy, gdy inwestor uzyska ostateczną decyzję o pozwoleniu na użytkowanie.
Tym samym, przywołana wyżej ustawa Prawo budowlane ˗ „oddaniem do użytkowania” określa moment zakończenia procesu budowy i możliwości przystąpienia przez budującego do użytkowania budynku. Pojęcia zakończenia budowy nie można rozumieć w oderwaniu od przepisów regulujących proces budowlany, przewidzianych w ustawie Prawo budowlane.
Podkreślić należy, że dla możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej, istotne znaczenie ma kwestia dokonania modernizacji. W tym zakresie należy odnieść się do pojęcia „modernizacja” i „przedsięwzięcie termomodernizacyjne”. Zgodnie ze słownikową definicją modernizacja oznacza unowocześnienie, uwspółcześnienie czegoś np. produktu, trwałe ulepszenie, np. istniejącego obiektu budowlanego prowadzące do zwiększenia jego wartości użytkowej. Obejmuje prace związane z podnoszeniem walorów estetycznych i użytkowych budynku lub innego produktu. Przedsięwzięcie termomodernizacyjne zostało natomiast zdefiniowane w ustawie o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz centralnej ewidencji emisyjności budynków i również oznacza m.in. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, czy całkowitą lub częściową zamianę źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji. Z powyższego wynika, że modernizować można coś co już istnieje.
Wobec powyższego dokonując analizy wskazanych wyżej przepisów prawa stwierdzić należy, że ulga, o której mowa w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługuje właścicielowi lub współwłaścicielowi istniejącego już budynku mieszkalnego jednorodzinnego w rozumieniu art. 5a pkt 18b ww. ustawy.
Przedmiotem Pana wątpliwości w złożonym wniosku jest prawo (w rozliczeniu za 2019 r.) do skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej na okoliczność zakupu i montażu pompy ciepła w opisanym budynku.
Dla możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej istotne znaczenie ma kwestia dokonania modernizacji. W tym zakresie należy odnieść się do pojęcia „modernizacja” i „przedsięwzięcie termomodernizacyjne”. Zgodnie ze słownikową definicją modernizacja oznacza unowocześnienie, uwspółcześnienie czegoś, np. produktu, trwałe ulepszenie, np. istniejącego obiektu budowlanego prowadzące do zwiększenia jego wartości użytkowej. Obejmuje prace związane z podnoszeniem walorów estetycznych i użytkowych budynku lub innego produktu. Przedsięwzięcie termomodernizacyjne zostało natomiast zdefiniowane w ustawie o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz centralnej ewidencji emisyjności budynków i również oznacza m.in. ulepszenie w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, czy całkowitą lub częściową zamianę źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji. Z powyższego wynika, że modernizować można coś, co już istnieje.
Wskazał na to również Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 7 września 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 128/23:
Sąd podziela pogląd organów, że termomodernizować można wyłącznie budynek już istniejący. Należy bowiem zauważyć, że w przepisach definiujących przedsięwzięcie termomodernizacyjne (art. 2 pkt 2 uTRCE w zw. z art. 5a pkt 18c uPIT) ustawodawca posłużył się zwrotami, które poddane wykładni językowej, prowadzą do wniosku, że regulują one procesy dokonywania zmian i modyfikacji, preferowanych (premiowanych) z punktu widzenia celu ustawy. Tymczasem zmieniać czy modyfikować można coś, co wcześniej powstało, co już istnieje. Jest to spójne z językowym znaczeniem pojęcia modernizacji, bowiem modernizacja jest definiowana jako unowocześnienie i usprawnienie czegoś (Słownik Języka Polskiego PWN, sjp.pwn.pl), czy nadanie czemuś nowoczesnych właściwości przez wymianę starych elementów na nowe lub wprowadzenie nowych rozwiązań technicznych (Wielki Słownik Języka Polskiego; wsjp.pl). Taki był również zamysł projektodawców ustawy, jak bowiem wynika z uzasadnienia projektu, program remontów i termomodernizacji budynków mieszkalnych miał na celu poprawę stanu technicznego istniejącego zasobu mieszkaniowego (s. 1 uzasadnienia, druk sejmowy nr 321 z 4 marca 2008 r.). (…) W ocenie Sądu decydujące dla dopuszczalności skorzystania z ww. ulgi jest poniesienie wydatków po faktycznym zakończeniu budowy budynku mieszkalnego, a nie dopełnienie formalnych powinności do których inwestor jest zobowiązany już po wybudowaniu budynku.
Z treści wniosku wynika m.in., że:
-budowę własnego domu zaplanował Pan na 2019 r.,
-wybrał jako źródło ciepła w domu pompę ciepła, zamiast, może bardziej ekonomicznych rozwiązań (jak piec na pellet, czy gaz – które przewidywał plan zagospodarowania przestrzennego),
-pompa ciepła została zamontowana i uruchomiona 28 listopada 2019 r.,
-budynek był zamieszkiwany od 28 grudnia 2019 r.,
-uzyskał Pan pozwolenie na użytkowanie na początku 2022 r.,
-wydatki, o których mowa we wniosku, były poniesione w związku z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów - całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne,
-przed montażem pompy ciepła energia na potrzeby użytkowania tego budynku była pozyskiwana z prądu i drewna,
-prace termomodernizacyjne wpłynęły na poprawę efektywności energetycznej budynku mieszkalnego,
-w wyniku przeprowadzonej modernizacji znacząco zmniejszyło się zużycie nośników energii (drewno i prąd) potrzebnych do ogrzania budynku poddanego procesowi termomodernizacji,
-wydatki na przedsięwzięcie termomodernizacyjne przekroczyły kwotę 53 000 zł (ale rozliczył Pan jedynie dozwolone 53 000 zł),
-w okresie podatkowym, za który skorzystał z ulgi termomodernizacyjnej, tj. w 2019 r., osiągał Pan dochody z działalności gospodarczej,
-poniesione wydatki nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów,
-poniesione wydatki nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne,
-poniesione wydatki były uwzględnione przez Pana w związku z korzystaniem z ulg podatkowych (rozliczenie w PIT-36),
-wydatki, o których mowa we wniosku były dofinansowane z Urzędu Miasta …,
-faktura VAT, która potwierdza wydatek poniesiony na montaż pompy ciepła została wystawiona przez podatnika podatku od towarów i usług, niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku (tj. przez podatnika VAT czynnego),
-na fakturze jest wprost wskazane, że dotyczy ona montażu pompy ciepła.
Powołane powyżej przepisy prawa wskazują, że ulga, o której mowa w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługuje właścicielowi lub współwłaścicielowi istniejącego już budynku mieszkalnego jednorodzinnego w rozumieniu art. 5a pkt 18b ww. ustawy.
Tymczasem z opisu sprawy wynika bezspornie, że ww. wydatki, które Pan odliczył zostały przez Pana poniesione w trakcie budowy domu. Wskazał Pan, że pompa ciepła została zamontowana 28 listopada 2019 r., natomiast użytkowanie budynku rozpoczął Pan od 28 grudnia 2019 r. Montaż pompy ciepła odbył się zatem w trakcie prac wykończeniowych budynku, przed planowanym odbiorem i rozpoczęciem użytkowania. W związku z powyższym wykonane przez Pana prace (m.in. obejmujące zakup i montaż pompy ciepła), stanowiły w rzeczywistości kolejny etap prac budowlanych w nowo budowanym budynku mieszkalnym, a nie modernizację istniejącego i faktycznie użytkowanego budynku mieszkalnego, służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych.
Jak wskazują również Objaśnienia podatkowe z 30 marca 2023 r. „Formy wsparcia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w podatku dochodowym od osób fizycznych”:
„Status budynku może być rozpatrywany w oparciu o wszelkie dowody świadczące o użytkowaniu tego budynku przez podatnika. Przy czym kryterium <<oddania budynku do użytkowania>> nie przesądza o możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej lub o braku takiej możliwości”.
Podsumowując, nie przysługuje Panu za 2019 r. prawo do skorzystania z tzw. ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wskazałem, ulga ta przysługuje właścicielowi lub współwłaścicielowi istniejącego już budynku mieszkalnego jednorodzinnego oddanego do użytku, co określa moment zakończenia procesu budowy i możliwości przystąpienia przez budującego do użytkowania budynku, zamieszkania w nim przed poniesieniem wydatków na przedsięwzięcie termomodernizacyjne. Istotne w przedmiotowej sprawie jest, że wykonane przez Pana prace (obejmujące m.in. zakup i montaż pompy ciepła) stanowiły w rzeczywistości kolejny etap prac budowlanych w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, a nie modernizację faktycznie użytkowanego, istniejącego budynku mieszkalnego, służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku.
Wskazać również należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Natomiast „zainteresowanym” w rozumieniu art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jest osoba, która występuje z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej i będąca wnioskodawcą. W związku z tym, niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Pana, nie wywołuje skutków prawnych dla innych osób.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.