Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części nieprawidłowe oraz w części prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe w zakresie opodatkowania uznaniowej nagrody za pracę oraz prawidłowe w części dotyczącej otrzymania bonusu równowartości kosztów studiów (czesnego i książek).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 grudnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie m. in. skutków podatkowych otrzymania bonusu równowartości kosztów studiów (czesnego i książek) oraz jednorazowej uznaniowej nagrody za pracę. Uzupełnił go Pan – na wezwania organu – pismami z 24 lutego 2025 r. (wpływ) oraz 12 kwietnia 2025 r. (wpływ). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pan zatrudniony na podstawie umowy o pracę w wymiarze pełnego etatu w międzynarodowej korporacji na czas nieokreślony od stycznia 2018 r. W roku 2020 podjął Pan studia na kierunku psychologia, które pomogły Panu awansować i zmienić stanowisko w firmie.

Na moment rozpoczęcia studiów firma nie oferowała dofinansowania, ani zwrotu kosztów studiów. W trakcie Pana studiów, Pana dotychczasowa firma została wykupiona przez inną firmę i zmieniły się benefity dla pracowników. Nowy właściciel przewidywał bonus równowartości kosztów studiów wyższych powiązanych z pracą.

Po zakończeniu studiów w 2024 r. zgodnie z wewnętrznymi procesami aplikował Pan o ten bonus w wysokości kosztów nauki (czesnego i książek). Taki zwrot Pan otrzymał, jednak nie ma Pan podpisanej w związku z tym żadnej umowy z pracodawcą. Zwrot odbył się na podstawie oferowanego przez pracodawcę i spisanego w wewnętrznym systemie dokumentu. Jednak kwota bonusu odpowiadająca poniesionym przez Pana kosztom była kwotą brutto. Otrzymany przelew został mocno obniżony przez pomniejszenie o podatek dochodowy i składki do ZUS, tak jak zwykła pensja.

Jest Pan też zapisany do PPK. Ze zwrotu wspomnianego wyżej potrącona została składka pracownika na PPK, ale nie została dodana część składki PPK opłacana przez pracodawcę.

W grudniu roku 2023 otrzymał Pan jednorazową uznaniową nagrodę za pracę. Od niej również zostały potrącone wszystkie składki na ZUS i odliczenie na podatek dochodowy, a także kwota ta pomniejszona została o składkę na PPK pracownika, ale nie została doliczona część składki PPK od pracodawcy.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

Studia na kierunku psychologia rozpoczął Pan 1 października 2020 r. Wspominane studia zakończył Pan 19 lipca 2024 r. w dniu obronienia dyplomu magistra. Przed rozpoczęciem studiów zatrudniony był Pan na stanowisku Inżynier ds. Testowania Oprogramowania.

Podjęcie studiów na kierunku psychologia nie wiązało się ściśle z pracą wykonywaną na stanowisku Inżyniera ds. Testowania Oprogramowania.

Podjęte przez Pana studia na kierunku psychologia pomogły Panu awansować na stanowisko „Scrum Master”. Pracę w tym charakterze zaczął Pan wykonywać wedle Pana najlepszej wiedzy i pamięci w listopadzie 2021 r. Początkowo były to obowiązki Scrum Mastera podczas gdy formalnie Pana umowa o pracę, ani stanowisko w firmie nie uległa zmianie, aż do 1 października 2022 r. Wtedy to zmianie uległa nazwa stanowiska w pracy (na Scrum Master), a także na Pana umowie o pracę.

Studia te nie były niezbędne do podwyższenia kwalifikacji zawodowych przydatnych do należytego wykonywania przez Pana obowiązków służbowych na stanowisku Inżynier ds. Testowania Oprogramowania natomiast bardzo podniosły Pana kwalifikacje zawodowe przydatne do należytego wykonywania przez Pana obowiązków służbowych na stanowisku Scrum Master. Trudno Panu odnieść się do określenia „niezbędności”. Nie każdy Scrum Master ma ukończone studia psychologiczne, ale wielu ma.

Zdobyta podczas studiów wiedza, jest bezpośrednio wykorzystywana przez Pana w pracy zawodowej i pomaga Panu wykonywać ją należycie. Trudno Panu określić jej niezbędność – są Scrum Masterzy bez studiów psychologicznych.

Podjęcie i ukończenie studiów na kierunku psychologii nie było formalnym warunkiem awansu ani zmiany stanowiska w firmie, tylko zwiększyło Pana szanse na awans, zwiększyło bardzo znacząco.

Studia magisterskie zakończyły się egzaminem – obroną pracy dyplomowej dnia 19 lipca 2024 r. Posiada Pan dyplom ukończenia studiów magisterskich z psychologii. Dyplom ukończenia studiów zawiera informację o dniu uzyskania tytułu zawodowego psychologa, jest to dzień obrony pracy magisterskiej.

Wniosek do pracodawcy o zwrot poniesionych kosztów z tytułu studiów, tj. czesnego i książek, złożył Pan w formie wniosku wstępnego i wniosku o zwrot kosztów. Dwa wnioski. Wniosek wstępny z opisem kierunku, trybu i kosztu studiów wedle Pana wiedzy i najlepszej pamięci złożył Pan ponad rok temu. W systemie nie ma Pan już dostępu do dokładnej daty złożenia tego wniosku, widnieje informacja „około roku temu”. Właściwy wniosek o zwrot kosztów został wysłany po obronie magisterskiej (w służbowym systemie widnieje tylko informacja „około 7 miesięcy temu”, pamięta Pan, że było to w połowie sierpnia 2024 r.)

Wypłata środków (zwrotu) za czesne i wartość książek nastąpiła dnia 10 października 2024 r.

Z oferowanego przez pracodawcę i spisanego w wewnętrznym systemie dokumentu, wynika, że pracodawca zwraca koszty studiów (czesnego i książek) do wysokości 48 000 brutto. Przydatność studiów dla podnoszenia kwalifikacji pracownika, a także potencjalnego zysku pracodawcy i fakt kwalifikowania się do zwrotu oceniane są każdorazowo indywidualnie po wstępnym wniosku wspomnianym wyżej. Pana wstępny wniosek został oceniony pozytywnie i zaakceptowany, podobnie jak wniosek o zwrot kosztów.

Z oferowanego przez pracodawcę i spisanego w wewnętrznym systemie dokumentu wynika, że bonus był zwrotem poniesionych kosztów podnoszenia kwalifikacji. Faktyczna kwota zwrotu wynika wprost z przesłanych pracodawcy faktur za czesne i książki, a zwrot nastąpił po obronieniu tytułu magistra.

Pana pracodawca posiada dokument, z którego wynika, że finansuje (albo zwraca) on równowartość kosztów studiów, szkoleń, studiów podyplomowych itp. podjętych w celu podnoszenia kwalifikacji zawodowych pracowników, tj. zdobywania lub uzupełniania przez nich wiedzy i umiejętności.

W 2021 r. firma została wykupiona przez inna dużą firmę. Nowy właściciel poinformował wszystkich pracowników o istniejącym u niego już wcześniej, a poprzez wykupienie firmy i u Pana, programie zwrotu kosztów nauki (czesnego i książek). Przejęcie trwało wiele miesięcy (obie firmy to duże międzynarodowe korporacje). Przejęcie zakończyło się w roku 2022. Krótko po ogłoszeniu przejęcia w 2021 r., a na pewno po zakończeniu przejęcia w 2022 r. już wiedział Pan, że pracodawca ma program zwrotu kosztów podnoszenia kwalifikacji oraz, że po wstępnym zakwalifikowaniu się (po wniosku nr 1) zostanie Panu zwrócony koszt czesnego i książek.

Pracodawca w jakikolwiek sposób nie uwarunkował zwrot kosztów studiów, np. koniecznością przepracowania przez Pana określonego czasu po jego otrzymaniu.

Wniosek wstępny do pracodawcy złożył Pan 30 października 2023 r. Wniosek wstępny został oceniony pozytywnie i zaakceptowany przez Pana pracodawcę 14 listopada 2023 r. Wniosek wstępny wysłał Pan korzystając z przeznaczonej do tego celu kategorii zgłoszenia, za pośrednictwem systemu obsługi zgłoszeń firmowych. System ten pozwala na składanie różnego rodzaju zgłoszeń i zapytań od pracownika do pracodawcy, w tym - zgłoszenie wniosku wstępnego omawianego w niniejszym wniosku. Wniosek wstępny zawierał informacje dotyczące kierunku studiów, a także krótkie biznesowe uzasadnienie korzyści dla rozwoju Pana kariery w firmie płynących z omawianych studiów, czyli de facto również korzyści dla pracodawcy. Pracodawca po zapoznaniu się ze wszystkimi tymi informacjami zaakceptował wniosek w tym samym systemie. Otrzymał Pan potwierdzającą odpowiedź mailową z informacją o pozytywnym rozpatrzeniu wniosku wstępnego 14 listopada 2023 r.

Pytania

1)Czy pracodawca od bonusu (wartość czesnego i książek) powinien odliczyć podatek dochodowy?

2)Czy pracodawca od uznaniowej nagrody z grudnia 2023 r. powinien odliczyć podatek dochodowy?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem – w zakresie pytania dotyczącego bonusu (wartości czesnego i książek) – nie podlega podatkowi dochodowemu.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są: wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

W Pana ocenie, mając na uwadze, że nie korzystał Pan ze zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz nie korzystał Pan z urlopu szkoleniowego - podatek dochodowy z tytułu zwrotu opłat za książki i zwrotu czesnego - nie powinien zostać pobrany przez pracodawcę.

Pana zdaniem – w zakresie pytania dotyczącego uznaniowej nagrody – nie podlega podatkowi dochodowemu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części nieprawidłowe oraz w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że:

Źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Ogólne pojęcie przychodu zostało wyjaśnione w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przychód jest określonym przyrostem majątkowym po stronie podatnika, realną korzyścią majątkową podatnika. Ustawodawca przyjął zasadę, że przychodami są:

1) pieniądze i wartości pieniężne, które:

•zostały otrzymane przez podatnika – czyli takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik rzeczywiście „dostał, odebrał, zainkasował, objął w posiadanie”;

•zostały postawione do dyspozycji podatnika – czyli takie przysporzenia, które zostały mu faktycznie udostępnione/przekazane do odbioru; takie pieniądze i środki pieniężne, które podatnik ma możliwość włączyć do swojego władztwa, a więc ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy i wartości pieniężnych i nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone pieniądze i wartości pieniężne do dyspozycji podatnika;

2) wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń – czyli takie przysporzenia majątkowe, które mają postać:

•świadczeń w naturze (otrzymane rzeczy lub prawa);

•nieodpłatnych świadczeń innych niż świadczenia w naturze (np. otrzymane usługi).

Stosownie do art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z kolei art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że:

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Należy zauważyć, że użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Co do zasady, wartość świadczeń otrzymanych przez pracownika na dokształcanie i podnoszenie kwalifikacji zawodowych, jak również wszelkie dodatki do wynagrodzeń czy nagrody wypłacane pracownikom, w tym także jednorazowe, uznaniowe nagrody za pracę, stanowią przychody zaliczane do źródła przychodu jakim jest stosunek pracy.

Przy czym na podmiocie dokonującym ww. świadczeń (pracodawcy) ciążą natomiast obowiązki płatnika, wynikające z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Z kolei z art. 38 ust. 1 cytowanej ustawy wynika, że:

Płatnicy, o których mowa w art. 32-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Natomiast w świetle art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

Z powyższego wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia, jest aby świadczenie to zostało przyznane pracownikowi, zgodnie z odrębnymi przepisami. Do odrębnych przepisów należy zaliczyć ustawę z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2025 r. poz. 277), która w art. 102 reguluje kwestie wymaganych kwalifikacji zawodowych, a w art. 103¹ - 103⁶ kwestie dotyczące podnoszenia kwalifikacji zawodowych pracowników.

Stosownie do art. 17 Kodeksu pracy:

Pracodawca jest obowiązany ułatwiać pracownikom podnoszenie kwalifikacji zawodowych.

Według art. 102 ww. Kodeksu:

Kwalifikacje zawodowe pracowników wymagane do wykonywania pracy określonego rodzaju lub na określonym stanowisku mogą być ustalane w przepisach prawa pracy przewidzianych w art. 77¹-77³, w zakresie nieuregulowanym w przepisach szczególnych.

Natomiast jak stanowi art. 103¹ § 1 Kodeksu pracy:

Przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą.

Na mocy art. 103¹ § 2 ww. ustawy:

Pracownikowi podnoszącemu kwalifikacje zawodowe przysługują:

1)urlop szkoleniowy;

2)zwolnienie z całości lub części dnia pracy, na czas niezbędny, by punktualnie przybyć na obowiązkowe zajęcia oraz na czas ich trwania.

Jak wynika z art. 103¹ § 3 ww. Kodeksu:

Za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy pracownik zachowuje prawo do wynagrodzenia.

Natomiast art. 103³ Kodeksu pracy stanowi:

Pracodawca może przyznać pracownikowi podnoszącemu kwalifikacje zawodowe dodatkowe świadczenia, w szczególności pokryć opłaty za kształcenie, przejazd, podręczniki i zakwaterowanie.

W myśl art. 103⁴ Kodeksu pracy:

§ 1. Pracodawca zawiera z pracownikiem podnoszącym kwalifikacje zawodowe umowę określającą wzajemne prawa i obowiązki stron. Umowę zawiera się na piśmie.

§ 2. Umowa, o której mowa w § 1, nie może zawierać postanowień mniej korzystnych dla pracownika niż przepisy niniejszego rozdziału.

§ 3. Nie ma obowiązku zawarcia umowy, o której mowa w § 1, jeżeli pracodawca nie zamierza zobowiązać pracownika do pozostawania w zatrudnieniu po ukończeniu podnoszenia kwalifikacji zawodowych.

Zgodnie z art. 103⁶ ww. Kodeksu:

Pracownikowi zdobywającemu lub uzupełniającemu wiedzę i umiejętności na zasadach innych, niż określone w art. 103¹-103⁵, mogą być przyznane:

1)zwolnienie z całości lub części dnia pracy bez zachowania prawa do wynagrodzenia,

2)urlop bezpłatny

–w wymiarze ustalonym w porozumieniu zawieranym między pracodawcą i pracownikiem.

Zatem podnoszenie kwalifikacji zawodowych w rozumieniu Kodeksu pracy oznacza zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą. Takie rozumienie podnoszenia kwalifikacji zawodowych współgra z innymi przepisami Kodeksu pracy, zgodnie z którymi kwalifikacje zawodowe pracowników wymagane do wykonywania pracy określonego rodzaju lub na określonym stanowisku są ustalane w przepisach wewnątrzzakładowych (np. w układzie zbiorowym pracy) lub w przepisach szczególnych. Przepisy te wskazują zatem, jakich kwalifikacji pracodawca może oczekiwać od pracowników przy wykonywaniu pracy określonego rodzaju lub na określonym stanowisku. Przepisy Kodeksu pracy dotyczą przede wszystkim podnoszenia kwalifikacji zawodowych w ramach pracy aktualnie wykonywanej przez pracownika, ale również będą mogły mieć zastosowanie w przypadku, gdy planowany jest awans pracownika lub też pracodawca zamierza zaproponować mu inne warunki pracy, np. pracę na innym stanowisku, ze względu na zmianę profilu działalności firmy.

Regulacje zawarte w art. 103¹-103⁶ Kodeksu pracy, różnicują przy tym zakres świadczeń przysługujących pracownikom w zależności od tego, czy pracownik:

–podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą, bądź

–zdobywa lub uzupełnia wiedzę i umiejętności z własnej inicjatywy.

Pracownikowi, który podnosi kwalifikacje zawodowe z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą, przysługuje urlop szkoleniowy i zwolnienie z całości lub z części dnia pracy, z zachowaniem prawa do wynagrodzenia, które nie korzysta ze zwolnienia. Ponadto pracodawca może mu przyznać dodatkowe świadczenia, w szczególności pokryć opłaty za kształcenie, przejazd, podręczniki, zakwaterowanie, które w takich okolicznościach korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto należy zaznaczyć, że pracodawca zawiera – na piśmie – z pracownikiem podnoszącym kwalifikacje zawodowe umowę określającą wzajemne prawa i obowiązki stron. Postanowienia umowy nie mogą być jednak mniej korzystne niż przepisy Kodeksu pracy. Pracodawca nie ma obowiązku zawarcia umowy, jeżeli nie zamierza zobowiązać pracownika do pozostawania w zatrudnieniu po ukończeniu podnoszenia kwalifikacji zawodowych.

Użyty w art. 103³ Kodeksu pracy zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione w nim rodzaje świadczeń stanowią katalog otwarty. Nie ma zatem przeszkód, aby do świadczeń, które pracodawca może przyznać pracownikowi podnoszącemu kwalifikacje zawodowe zaliczyć również inne, nie wymienione wprost w tym przepisie. Należy przy tym pamiętać, że za każdym razem przyznane pracownikowi świadczenia muszą pozostawać w związku z procesem podnoszenia kwalifikacji zawodowych.

Podkreślenia również wymaga, że przepisy Kodeksu pracy nie definiują określenia „za zgodą pracodawcy”. Zastosowanie mają tu zatem odpowiednie przepisy ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061), stosownie do art. 300 Kodeku pracy, zgodnie z którym:

W sprawach nieunormowanych przepisami prawa pracy do stosunku pracy stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy.

Zgodnie z art. 60 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny, w tym również przez ujawnienie tej woli w postaci elektronicznej (oświadczenie woli).

W sytuacji gdy pracodawca nie zawrze umowy szkoleniowej, o wyrażeniu lub niewyrażeniu zgody przez pracodawcę na podnoszenie przez pracownika kwalifikacji zawodowych decydować będzie ocena jego zachowania wobec pracownika. (szerzej w tej sprawie: art. 103¹ KP red. Muszalski/Walczak 2024, wyd. 14/Nałęcz w www. legalis).

W literaturze przedmiotu wskazuje się również, że komentowany przepis nie przewiduje formy dla inicjatywy lub zgody. Mając jednak na uwadze daleko idące konsekwencje dla pracodawcy, należy stwierdzić, że zgoda musi być jednoznaczna. Sama przychylność dla faktu, że pracownik podnosi kwalifikacje, nie może być uznana za zgodę. Co więcej, zgoda musi odnosić się do konkretnego procesu edukacji, a nie do ogólnych zamiarów pracownika. Zgoda oznacza konsekwencje, które w ogólnych zarysach muszą być pracodawcy znane. W literaturze można spotkać się z wypowiedziami, zgodnie z którymi milczenie pracodawcy może być w niektórych okolicznościach uznane za zgodę. Powyższy pogląd wydaje się jednak nietrafny. Z perspektywy prawoznawstwa zgoda jest aktem przyznającym pracownikowi świadczenia. Wyrażając zgodę na podnoszenie kwalifikacji organ zarządzający zakładem pracy w imieniu pracodawcy nakłada na pracodawcę, a najczęściej przedsiębiorcę, obowiązki finansowe.

Ocena skutków podatkowych Pana sytuacji

Z analizy przedstawionego przez Pana zdarzenia wynika w szczególności, że od stycznia 2018 r. jest Pan zatrudniony na pełen etat na umowę o pracę w międzynarodowej korporacji. W 2020 r. rozpoczął Pan studia na kierunku psychologia, które pomogły w awansie ze stanowiska Inżyniera ds. Testowania Oprogramowania na Scrum Mastera. Studia rozpoczął Pan 1 października 2020 r., a zakończył obroną pracy dyplomowej 19 lipca 2024 r. W 2021 r. firma została przejęta przez inną dużą firmę. Nowy właściciel poinformował wszystkich pracowników o istniejącym u niego już wcześniej, a poprzez wykupienie firmy i u Pana, programie zwrotu kosztów nauki (czesnego i książek). Przejęcie trwało wiele miesięcy (obie firmy to duże międzynarodowe korporacje). Przejęcie zakończyło się w roku 2022. Krótko po ogłoszeniu przejęcia w 2021 r., a na pewno po zakończeniu przejęcia w 2022 r. już wiedział Pan, że pracodawca ma program zwrotu kosztów podnoszenia kwalifikacji oraz, że po wstępnym zakwalifikowaniu się zostanie Panu zwrócony koszt czesnego i książek. Wniosek do pracodawcy o zwrot poniesionych kosztów z tytułu studiów, tj. czesnego i książek, złożył Pan w formie wniosku wstępnego i wniosku o zwrot kosztów. Wniosek wstępny do pracodawcy złożył Pan 30 października 2023 r. Wniosek wstępny został oceniony pozytywnie i zaakceptowany przez Pana pracodawcę 14 listopada 2023 r. Wniosek wstępny wysłał Pan korzystając z przeznaczonej do tego celu kategorii zgłoszenia, za pośrednictwem systemu obsługi zgłoszeń firmowych. System ten pozwala na składanie różnego rodzaju zgłoszeń i zapytań od pracownika do pracodawcy, w tym – zgłoszenie wniosku wstępnego omawianego w niniejszym wniosku. Wniosek wstępny zawierał informacje dotyczące kierunku studiów, a także krótkie biznesowe uzasadnienie korzyści dla rozwoju Pana kariery w firmie płynących z omawianych studiów, czyli de facto również korzyści dla pracodawcy. Pracodawca po zapoznaniu się ze wszystkimi tymi informacjami zaakceptował wniosek w tym samym systemie. Otrzymał Pan potwierdzającą odpowiedź mailową z informacją o pozytywnym rozpatrzeniu wniosku wstępnego 14 listopada 2023 r. Właściwy wniosek o zwrot kosztów został wysłany po obronie magisterskiej (w służbowym systemie widnieje tylko informacja „około 7 miesięcy temu”, pamięta Pan, że było to w połowie sierpnia 2024 r.) Wypłata środków (zwrotu) za czesne i wartość książek nastąpiła 10 października 2024 r. Nie ma Pan jednak podpisanej w związku z tym żadnej umowy z pracodawcą. Pracodawca nie uzależnił wypłaty zwrotu od obowiązku przepracowania określonego czasu po jego otrzymaniu. Ponadto, w grudniu roku 2023 otrzymał Pan jednorazową uznaniową nagrodę za pracę. Od niej również zostały potrącone wszystkie składki na ZUS i odliczenie na podatek dochodowy, a także kwota ta pomniejszona została o składkę na PPK pracownika, ale nie została doliczona część składki PPK od pracodawcy.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje prawne oraz przedstawiony opis zdarzenia stwierdzam, że otrzymane od pracodawcy świadczenie pieniężne w postaci bonusu, tj. równowartości czesnego i książek, stanowiącego zwrot poniesionych przez Pana kosztów podnoszenia kwalifikacji zawodowych, na które Pana pracodawca wyraził zgodę w trakcie trwania dokształcania, ale przed jego ukończeniem, stanowi dla Pana przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolniony jednakże z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy.

Tym samym Pana pracodawca nie miał obowiązku pobrania i odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy od otrzymanego bonusu, tj. równowartości czesnego i książek.

Wobec powyższego w tej części Pana stanowisko uznałem za prawidłowe.

Natomiast, skoro w grudniu 2023 r. otrzymał Pan jednorazową uznaniową nagrodę za pracę to w momencie jej wypłaty uzyskał Pan przychód ze stosunku pracy zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu tym podatkiem, bowiem wypłata tego świadczenia miała swe źródło w łączącym Pana z pracodawcą stosunku pracy.

Wykonując obowiązki płatnika – stosownie do art. 32 ust. 1 komentowanej ustawy – Pana pracodawca był zobowiązany do naliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłaconej Panu kwoty jednorazowej uznaniowej nagrody za pracę.

Zatem nie mogę zgodzić się z Pana stanowiskiem, że jednorazowa uznaniowa nagroda za pracę:

nie podlega podatkowi dochodowemu.

Tym samym w tej części Pana stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Przedmiotem interpretacji jest odpowiedź w zakresie pytań dotyczących opodatkowania uznaniowej nagrody za pracę oraz otrzymania bonusu równowartości kosztów studiów (czesnego i książek).

W pozostałym zakresie objętym wnioskiem wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie informuję, że jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia. Pan ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.