Ulga badawczo-rozwojowa.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

• nieprawidłowe – w części dotyczącej uznania za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynagrodzenia za czas choroby, urlopu i składek na Fundusz Pracy i Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych oraz  składek na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej ze środków pracownika,
• prawidłowe – w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 września 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 17 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 października 2023 r. (data wpływu 17 października 2023 r.).

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

P. O. (…) (dalej także jako: „Wnioskodawca", „Przedsiębiorca") jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Jest Pan podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą zaklasyfikowaną według następujących pozycji Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD):

28.29.Z Produkcja pozostałych maszyn ogólnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowana;

74.10.Z Działalność w zakresie specjalistycznego projektowania;

47.19.Z Pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach;

46.61.Z Sprzedaż hurtowa maszyn i urządzeń rolniczych oraz dodatkowego wyposażenia;

43.21.Z Wykonywanie instalacji elektrycznych;

33.20.Z Instalowanie maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia;

33.12.Z Naprawa i konserwacja maszyn;

33.11.Z Naprawa i konserwacja metalowych wyrobów gotowych;

31.09.2 Produkcja pozostałych mebli;

31.01.Z Produkcja mebli biurowych i sklepowych;

30.99.Z Produkcja pozostałego sprzętu transportowego, gdzie indziej niesklasyfikowana;

29.32.Z Produkcja pozostałych części i akcesoriów do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli;

28.99.Z Produkcja pozostałych maszyn specjalnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowana;

28.93.Z Produkcja maszyn stosowanych w przetwórstwie żywności, tytoniu i produkcji napojów;

28.30.Z Produkcja maszyn dla rolnictwa i leśnictwa;

28.25.Z Produkcja przemysłowych urządzeń chłodniczych i wentylacyjnych;

28.24.Z Produkcja narzędzi ręcznych mechanicznych;

28.22.Z Produkcja urządzeń dźwigowych i chwytaków;

28.21.Z Produkcja pieców, palenisk i palników piecowych;

28.15.Z Produkcja łożysk, kół zębatych, przekładni zębatych i elementów napędowych;

28.12.Z Produkcja sprzętu i wyposażenia do napędu hydraulicznego i pneumatycznego;

25.99.Z Produkcja pozostałych gotowych wyrobów metalowych, gdzie indziej niesklasyfikowana;

25.71.Z Produkcja wyrobów nożowniczych i sztućców;

25.62.Z Obróbka mechaniczna elementów metalowych;

25.61.Z Obróbka metali i nakładanie powłok na metale;

25.50.Z Kucie, prasowanie, wytłaczanie i walcowanie metali; metalurgia proszków;

25.29.Z Produkcja pozostałych zbiorników, cystern i pojemników metalowych;

25.21.Z Produkcja grzejników i kotłów centralnego ogrzewania;

25.12.Z Produkcja metalowych elementów stolarki budowlanej;

25.11.Z Produkcja konstrukcji metalowych i ich części;

24.42.B Produkcja wyrobów z aluminium i stopów aluminium.

Prowadzona przez Pana działalność opiera się na projektowaniu i produkcji innowacyjnych urządzeń.

Innowacyjność procesu produkcji stanowiącej główny przedmiot Pana działalności związana jest z realizacją poszczególnych projektów polegających na diagnozowaniu uwarunkowań rynkowych oraz opracowywanie na tej podstawie przez Pana założeń projektowych nowych produktów przeznaczonych do wprowadzenia do obrotu.

Informacje dot. realizowanych przez Pana projektów

Czynności w ramach realizowanych przez Pana projektów koncentrują się, w porządku następczym, na zweryfikowaniu potrzeb odbiorców, pracach projektowych oraz procesie wdrożenia założeń projektowych (produkcji). Efektem końcowym jest produkt gotowy do sprzedaży. W ramach realizowanych przez Pana projektów możliwe jest wyodrębnienie ich następujących etapów:

a) Etap wstępny - obejmuje proces pozyskiwania informacji dotyczących preferencji potencjalnych odbiorców Pana produktów oraz oszacowanie kosztów i czasu realizacji projektu. Na podstawie uzyskanych informacji tworzone jest ogólne założenie w postaci wstępnego obrazu projektu urządzenia, określane są jego zastosowania i forma.

b) Etap projektowy - obejmuje proces szczegółowych prac nad projektem, dążący do spełnienia założeń wynikających z realizacji etapu wstępnego. Etap rozpoczyna się m.in. od ustalenia zasad działania urządzenia, określenia jego specyfikacji, materiałów, z jakich zostanie wykonane oraz elementów wyróżniających je spośród dostępnych na rynku produktów konkurencyjnych oraz pozostałych z dostępnej gamy Przedsiębiorstwa. Szczegółowy zakres czynności obejmuje w kolejności:

• stworzenie planów technicznych oraz wizualizacji technicznej urządzenia;
• pozyskanie i zakup komponentów niezbędnych do stworzenia produktu;
• przygotowanie prototypu (wycięcie elementów laserowo, spawanie, montaż);
• testowanie prototypu w warunkach polowych, wprowadzenie ewentualnych poprawek;
• zatwierdzenie projektu urządzenia przez Pana, przygotowanie rysunków technicznych.

c) Etap wdrożenia - polega na sprawdzeniu przygotowanego prototypu i wykonaniu odpowiednich rysunków technicznych oraz przygotowaniu stanowisk produkcyjnych.

d) Etap produkcji - obejmuje zabezpieczenie łańcucha dostaw części i podzespołów i wdrożenie produkcji wieloegzemplarzowej opracowanej maszyny.

Każdy z projektów realizowanych przez Pana posiada cechę innowacyjności i jest wynikiem wiedzy projektantów zdobytej w trakcie tworzenia poprzednich rozwiązań i konsultacji - rozwój poprzez naukę. W trakcie opracowywania poszczególnych etapów produkcji projektanci na bieżąco rozwiązują problemy, spotykają się z trudnościami i problemami technicznymi, co wymaga twórczego i kreatywnego myślenia. Istotne są umiejętności badawcze i kreatywność Pana pracowników. Realizacja każdego projektu musi być ukierunkowana na osiągnięcie jak najlepszego kompromisu w zakresie konstruowania urządzenia o zadowalającej potencjalnego odbiorcę specyfikacji, możliwości zastosowania jak najbardziej ergonomicznej i wygodnej dla przyszłych użytkowników obudowy oraz wykorzystania w procesie produkcji możliwie najbardziej optymalnej wersji materiałowej, aby produkt był pod względem ekonomicznym dostępny dla jak najszerszej rzeszy odbiorców. Podczas realizacji projektów były i są wykorzystywane różnorodne urządzenia i sprzęt, m. in tokarki, laser do cięcia blach, spawarki, giętarki, prasa do zakuwania węży hydraulicznych. Z punktu widzenia rynkowego rezultat projektu stanowi innowację produktową na rynku w skali krajowej.

Główna działalność projektowa i produkcyjna koncentruje się w obszarze projektowania maszyn (…) oraz innych maszyn wykorzystywanych w przemyśle (…), w tym (…). Opracował Pan m.in. nowe innowacyjne urządzenia w postaci kombajnu (…) oraz (…), które znacznie ułatwiają proces produkcji rolnej, spełniając oczekiwania odbiorców, do których należą konsumenci przedsiębiorcy. Dla przykładu, kombajn (…) znacząco przyspiesza proces zbioru (…), stosując innowacyjną technologię ruchomych taśm i oszczędza czas oraz nakład pracy fizycznej pracowników, automatycznie odseparowując (…). Kluczową zasadą tworzonych projektów jest podnoszenie wydajności urządzenia przy jednoczesnym nieingerowaniu w środowisko naturalne. W projekcie (…) Pana pracownicy stworzyli (…) skutecznie zwalczający (…), który nie tylko nie narusza całościowość gruntu, lecz także wspomaga naturalną strukturę gleby i produkcję składników odżywczych.

Na etapie projektowania poszczególnych urządzeń zwraca Pan szczególną uwagę, aby pod względem specyfikacji „wyprzedzały” one produkty już dostępne na rynku i wychodziły naprzeciw oczekiwaniom odbiorców. Osiągnięte tą drogą korzystne i nowatorskie cechy produktów wpływają na poszerzanie ich gamy zastosowań, co przekłada się na wyniki sprzedażowe Przedsiębiorcy, jak i rozwój całego rynku urządzeń.

Koszty ponoszone przez Pana

W związku z realizacją wyżej opisanych projektów ponosi Pan koszty, które obejmują:

1) koszty wynagrodzeń pracowników (w tym tokarza, spawacza, ślusarza oraz osób zajmujących się przygotowywaniem założeń projektu, kontrolą, testami i montażem urządzeń) zatrudnionych na podstawie umowy o pracę i umów cywilnoprawnych, realizujących innowacyjne projekty;

2) składki z tytułu należności wskazanych powyżej, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez Pana jako płatnika składek;

3) koszty zakupu materiałów i surowców, tj. komponentów, wyposażenia, podzespołów i części i narzędzi niezbędnych do produkcji urządzeń jak np. komputery, oprogramowanie, śrubokręty, mierniki elektroniczne, śruby, podzespoły elektroniczne, przewody elektryczne, wyświetlacze, przełączniki, inne surowce w celu opracowania i wykonania prototypu oraz w celu wyboru odpowiednich surowców do optymalizacji późniejszej produkcji seryjnej urządzeń;

4) koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w tym oprogramowania, wykorzystywanych w toku realizacji projektów np. komputerów i licencji oprogramowania, wózków widłowych, innych maszyn wykorzystywanych w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Wyżej wymienione wydatki stanowią dla Pana koszty podatkowe w rozumieniu przepisów ustawy o PIT.

Ponadto wskazuje Pan, że:

• prowadzi ewidencję kosztów w wyżej opisanych projektach;
• prowadzona jest ewidencja zaangażowania pracowników pozwalająca na określenie liczby godzin danego pracownika (projektanta, specjalisty do spraw automatyki oraz koordynatora projektów) przeznaczonych na pracę nad konkretnym projektem. W związku z powyższym, jest Pan w stanie określić proporcję czasu pracy konkretnego pracownika, która pozwoli na wyodrębnienie z wynagrodzenia części odpowiadającej wykonywaniu ww. prac i zakwalifikowanie jej do kosztów kwalifikowanych;
• opisane we wniosku środki trwałe i wartości niematerialne i prawne są wykorzystywane wyłącznie w projektach o charakterze badawczo-rozwojowym.

Dostosowanie organizacyjno-prawne i rachunkowe

1.Dziennik prac B+R

W związku z realizowanymi projektami, prowadzi Pan dziennik prac B+R, zawierający opis projektu, daty rozpoczęcia i zakończenia, harmonogram prac wraz z imiennym przyporządkowaniem konkretnych osób do poszczególnych zadań. Dokument ten prowadzony jest w podziale na poszczególne miesiące wraz z imiennym przyporządkowaniem konkretnych osób do wyznaczonych zadań.

W ramach dziennika prac B+R prowadzona jest również ewidencja czasu pracy pracowników, umożliwiająca ustalenie dokładnego czasu pracy poszczególnych pracowników poświęconego na prace badawczo-rozwojowe oraz na ewentualne inne zadania.

2.Ewidencjonowanie kosztów B+R - dokumenty księgowe

Dokumentuje Pan fakt ponoszenia kosztów kwalifikowanych odpowiednimi dokumentami księgowymi, które są również podstawą do zapisów księgowych. Dokumenty księgowe są dodatkowo opisywane, a opis dowodów księgowych jest zgodny z zakresem informacji przyjętym w Dzienniku prac B+R (identyfikacja procesu, rodzaj kosztu, klasyfikacja podatkowa, charakter prac, czas realizacji, źródło finansowania i sposób realizacji).

Koszty kwalifikowane ewidencjonowane są przez Pana w wydzielonej ewidencji kosztów B+R oraz w odpowiednich pozycjach KPiR.

Podkreśla Pan, że:

• nie prowadzi i nie prowadził działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej lub Polskiej Strefy Inwestycji na podstawie zezwolenia lub decyzji o wsparciu,
• podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o PIT,
• zamierza odliczyć w ramach ulgi koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 26e ust. 2 i ust. 3 ustawy o PIT,
• zamierza dokonać odliczenia z tytułu ulgi B+R, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 26e ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT,
• wymienione w tym wniosku składniki wynagrodzenia pracowników biorących udział w projektach będących przedmiotem tego wniosku każdorazowo stanowiły i będą stanowić w przyszłości należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• koszty te nie zostały zwrócone i nie będą zwrócone w jakiejkolwiek formie ani odliczone od podstawy opodatkowania,
• zamierza odliczać w ramach ulgi koszty kwalifikowane poniesione w ramach projektów już zrealizowanych w Przedsiębiorstwie oraz koszty kwalifikowane, które Przedsiębiorstwo poniesie w przyszłości w ramach realizowanych projektów badawczo-rozwojowych.

Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Działalność prowadzona przez Pana ma charakter twórczy o indywidualnym charakterze, tj. jest wyrazem własnej twórczości intelektualnej, posiada charakter kreatywny, nowatorski, oryginalny w pomyśle, jest nastawiona na tworzenie nowych oryginalnych rozwiązań, o charakterze unikatowym.

Główna Pana działalność projektowa i produkcyjna koncentruje się w obszarze projektowania maszyn wykorzystywanych w przemyśle (…), w tym (…) i (…). Twórczość o indywidualnym charakterze procesu polega na tym, że tworzone przez Pana maszyny stanowią nowe rozwiązania na rynku, które znacznie ułatwiają procesy rolne, wychodząc naprzeciwko zapotrzebowaniu Klientów.

Pana działalność jest nastawiona na tworzenie nowych, oryginalnych rozwiązań.

Tworzone przez Pana produkty spełniają specyficzne oczekiwania Klientów m.in. w zakresie zwiększenia wydajności oraz minimalizacji kosztów działalności maszyn. W efekcie, z rynkowego punktu widzenia, rezultat projektu za każdym razem stanowi innowację produktową – tworzone maszyny są nowością na rynku i obejmują nowe i znacząco ulepszone rozwiązania, a w szczególności stanowią innowację w skali Pana przedsiębiorstwa.

Dla Pana realizacja projektów wymaga indywidualnego i nowatorskiego podejścia, tak aby powstała wartość dodana nierealizowana we wcześniejszych projektach, choć wykorzystująca wiedzę i doświadczenie Pana pracowników.

Należy wskazać, że każdy z projektów jest wyrazem własnej twórczości intelektualnej Pana pracowników. Unikatowość produktów polega na kreowaniu maszyn za każdym razem różniących się od wcześniej opracowanych w przedsiębiorstwie i jest wynikiem wiedzy pracowników zdobytej w trakcie tworzenia poprzednich rozwiązań (rozwój poprzez naukę). W trakcie opracowywania poszczególnych projektów Pana pracownicy na bieżąco rozwiązują problemy, spotykają się z trudnościami i problemami technicznymi, co wymaga twórczego i kreatywnego myślenia. Tym samym rozwija Pan specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które są następnie wykorzystywane przy realizacji kolejnych projektów.

Podsumowując, Pana działalność polega na tworzeniu nowych oryginalnych rozwiązań o charakterze unikatowym. Biorąc pod uwagę innowacyjność opracowywanych rozwiązań, należy wskazać, że Pana działalność ma charakter twórczy o indywidualnym charakterze.

Charakter ten polega na stworzeniu unikatowego rozwiązania, które dotychczas nie było opracowane. Stworzenie każdej maszyny wymaga opracowania projektu oraz planu technicznego, co oznacza, że ich powstanie poprzedza proces twórczości intelektualnej. Twórczość intelektualna polega na tym, iż od podstaw opracowuje Pan każdy nowy projekt.

Zarówno opracowanie planu działania, jak i poszczególne etapy wdrażania danych procesów, wymagają i wymagać będą kreatywnego, nowatorskiego, oryginalnego w pomyśle działania w postaci planowania oraz projektowania. W konsekwencji, potwierdza to, że sam proces rozwojowy nie jest w żadnym stopniu mechaniczny czy zrutynizowany, ale wymaga określonej działalności twórczej.

Nie posiada Pan statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2022 r. poz. 2474 z późn. zm.).

Na dzień udzielenia niniejszej odpowiedzi ma Pan status mikroprzedsiębiorcy.

Prowadzi Pan działalność, która nosi znamiona działalności badawczo-rozwojowej i uzyskuje z tego tytułu dochody od momentu dokonania wpisu w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG), tj. od 10 października 2017 r.

Złożony przez Pana wniosek obejmuje lata podatkowe 2017 – 2023 oraz przyszłe okresy rozliczeniowe.

W ramach opisanych prac badawczo-rozwojowych realizuje i będzie Pan realizował produkty w postaci maszyn (…) oraz innych maszyn wykorzystywanych w przemyśle (…), w tym (…).

W ramach prac badawczo-rozwojowych w latach 2022 - 2023 stworzył Pan następujące nowe produkty:

(...)

W trakcie prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej zrealizował Pan ponad 10 nowatorskich projektów i znajduje się w ciągłym poszukiwaniu nowych rozwiązań. Produkty powstające w rezultacie prac badawczo-rozwojowych są zupełnie nowym rozwiązaniem w przedsiębiorstwie, cechują się unikatowością oraz innowacyjnością, a stworzenie produktów posiadających powyższe cechy jest procesem złożonym i długotrwałym.

Aktualnie jest Pan na etapie tworzenia koncepcji oraz planów technicznych przyszłych maszyn, w związku z tym obecnie niemożliwe jest podanie konkretnych nazw przyszłych produktów. Niemniej każdy Pana produkt ma związek z branżą (…).

W świetle opisanego we wniosku stanu faktycznego oraz odpowiedzi udzielonych na pytania poprzednie należy podkreślić, że w stosunku do każdego projektu już stworzonego lub stworzonego w przyszłości wykorzystuje Pan obecnie istniejącą wiedzę aktualną, co pozwala na stworzenie produktów w postaci maszyn, które zawierają nowe rozwiązania na rynku, dopasowane do potrzeb Klientów.

Jest to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych produktów.

Prace badawczo-rozwojowe prowadzone przez Pana w zakresie tworzenia unikatowych produktów w postaci maszyn (…) oraz innych maszyn wykorzystywanych w przemyśle (…), w tym (…), doprowadzają i będą doprowadzać do powstania nowej wiedzy w dziedzinie produkcji maszyn (…) i szeroko pojętego (…).

Stale poszukuje Pan nowych rozwiązań, które następnie skutecznie wdraża podczas produkcji maszyn. Prowadzenie podobnej działalności byłoby niemożliwe bez ciągłego kumulowania i nabywania wiedzy, która później jest wykorzystywania w następnych projektach. Każdy opracowany projekt stanowi innowację w skali przedsiębiorstwa. Powstanie innowacji zawsze wiąże się z powstaniem nowej wiedzy, szczególnie w zakresie wprowadzonych rozwiązań.

W zakresie prac badawczo-rozwojowych połączył Pan aktualną ogólnodostępną wiedzę w zakresie produkcji maszyn (…) ze zdobytą wiedzą praktyczną, która jest skutkiem wieloletniego doświadczenia w branży produkcji maszyn (...). Efektem połączenia i kształtowania powyższego zakresu wiedzy jest powstanie innowacji, tj. opracowanie nowej technologii. Powstanie nowych technologii, w związku z połączeniem i kształtowaniem wiedzy, jest skutkiem realizacji każdego projektu B+R prowadzonego przez Pana w postaci nowego produktu, stanowiącego innowację na skalę przedsiębiorstwa.

Przy czym, zaznaczyć należy, że w każdym projekcie badawczo-rozwojowym realizowanym przez Pana wykorzystywana jest wiedza i doświadczenie. Nie jest jednak możliwe wskazanie co będzie efektem tego połączenia i kształtowania w przyszłości ze względu na nieprzewidywalność prac badawczo-rozwojowych.

W odniesieniu do każdego produktu zrealizowanego lub realizowanego w przyszłości  korzysta Pan z już nabytej wiedzy i umiejętności, które powstały podczas tworzenia poprzednich rozwiązań. Najważniejszą częścią wykorzystania wiedzy i umiejętności w kontekście nowych maszyn jest doświadczenie testowe produktów poprzednich oraz opinie klientów. Przesłanki te mają duży wpływ na realizację nowych produktów, gdyż są wykorzystywane przy każdym etapie produkcji, m. in. przy opracowaniu założeń projektowych, planów technicznych, modeli, prototypów. W związku z tym, poprzednio nabyta wiedza oraz umiejętności mają duże przyłożenie w praktyce Przedsiębiorstwa i są podstawą tworzenia nowych produktów w ramach prac B+R.

W zakresie projektów prowadzonych przez Pana w latach 2017-2023 oraz tych, które będą prowadzone w przyszłości wskazać należy, że prowadzą one do powstania produktów innowacyjnych w skali przedsiębiorstwa – tj. do powstania nowych produktów własnej produkcji, które nie występowały wcześniej w Pana ofercie.

Każdy Pana projekt badawczo-rozwojowy, ma na celu opracowanie maszyn, których funkcjonalności odróżniają się od innych maszyn dostępnych na rynku i będących w Pana ofercie.

Prace prowadzone w Przedsiębiorstwie w związku z działalnością badawczo-rozwojową nie mają i nie będą miały charakteru rutynowych i okresowych zmian w produktach, nawet jeżeli będą miały charakter ulepszeń. Każdy nowy projekt opracowany w Przedsiębiorstwie stanowi nowe rozwiązanie na rynku w postaci innowacyjnego produktu. Opracowuje Pan produkt od początku do końca we własnym zakresie, m. in. opracowuje projekt, plan techniczny. Nie wprowadza Pan okresowych zmian do już istniejących produktów, tylko wskutek prac badawczo-rozwojowych tworzy nowe rozwiązania, niewystępujące w Przedsiębiorstwie lub na rynku.

Celem każdego z opracowanych przez Pana projektów jest podnoszenie wydajności opracowywanych produktów przy jednoczesnym nieingerowaniu w środowisko naturalne oraz zwiększeniu konkurencyjności maszyn produkowanych w ramach przedsiębiorstwa. Przykładowo, w przypadku projektu (…) zwrócił Pan szczególną uwagę na opracowanie maszyny, która w skuteczny sposób pozbawi (…) jednocześnie nie naruszając całościowości gruntu.

W zakresie projektu (…) miał Pan zamiar stworzenia maszyny, która w najszybszy sposób zbierze (…), w związku z tym, została opracowana technologia automatycznego podnoszenia (…). Każdy projekt realizuje inne cele i założenia.

W trakcie opracowania nowych produktów w latach 2017 - 2023 skutecznie osiągnął Pan postawione cele, zawarte w dziennikach pracy tj.: stworzenie koncepcji urządzenia, stworzenie projektu urządzenia, stworzenie prototypu, testowanie prototypu, zmiany prototypu, przygotowanie do produkcji. W procesie wytworzenia produktów, w zależności od etapu produkcji, uczestniczyło do 8 wykwalifikowanych fachowców (w tym Pan), wśród których znajdowali się monterzy, tokarz, projektant, ślusarz, spawacz. Samodzielnie finansował Pan cały proces wytwórczy, w tym zakup niezbędnych zasobów rzeczowych, wynagrodzenia pracowników, sprzęt komputerowy, maszyny, licencje.

W trakcie prowadzonych prac B+R prowadził i będzie prowadzić Pan dzienniki prac B+R, które zawierają i będą zawierać szczególną chronologię projektowania i produkcji maszyn.

Prowadzona w Przedsiębiorstwie działalność badawczo-rozwojowa nie ma i nie będzie miała charakteru rutynowych i okresowych zmian w produktach, gdyż każdy nowy projekt stanowi nowe rozwiązanie na rynku w postaci innowacyjnego produktu.

Każde rozwiązane stworzone w rezultacie prac badawczo-rozwojowych w Przedsiębiorstwie nie stanowi i nie będzie stanowić czynności wdrożeniowych w zakresie opracowywanych już produktów.

W zakresie swojej bieżącej działalności gospodarczej produkuje Pan maszyny zarówno na zamówienie, jak i seryjnie.

Istotne jest, że działalność badawczo-rozwojowa stanowi odrębny etap prac nad produktem w przedsiębiorstwie. Celem tych prac jest opracowanie nowych produktów, które za każdym razem będą innowacją w skali przedsiębiorstwa.

Po stworzeniu i przetestowaniu maszyny w dziale B+R, wprowadza Pan innowacyjny produkt na rynek. Wprowadzenie na rynek może mieć charakter produkcji seryjnej, ale ten etap wdrożeniowy jest poza zakresem działalności badawczo-rozwojowej.

Działalność badawczo-rozwojowa prowadzona w Przedsiębiorstwie nie stanowi i nie będzie stanowić działalności wspomagającej i pomocniczej, wykraczającej poza zakres prac B+R.

Jednym z etapów prac B+R są testy produktów – na etapie ich opracowywania. Testy prowadzone są w ramach przedsiębiorstwa i pozwalają na zweryfikowanie przydatności i funkcjonalności opracowywanych maszyn. Jednocześnie zaznaczyć należy, że Pana działalność badawczo-rozwojowa nie obejmuje testowania maszyn na zlecenie innych podmiotów.

Jednym z etapów prac B+R są badania produktów – na etapie ich opracowywania. Badania prowadzone są w ramach przedsiębiorstwa i pozwalają na zweryfikowanie przydatności i funkcjonalności opracowywanych maszyn. Jednocześnie zaznaczyć należy, że Pana działalność badawczo-rozwojowa nie obejmuje badania maszyn na zlecenie innych podmiotów.

Jednym z etapów prac B+R są oceny produktów – na etapie ich opracowywania. Oceny prowadzone są w ramach przedsiębiorstwa i pozwalają na zweryfikowanie przydatności i funkcjonalności opracowywanych maszyn. Jednocześnie zaznaczyć należy, że Pana działalność badawczo-rozwojowa nie obejmuje badania maszyn na zlecenie innych podmiotów.

Działalność wykonywana w Przedsiębiorstwie w ramach prac badawczo-rozwojowych obejmuje całe spektrum działań niezbędnych do opracowania produktu od samych podstaw.

Wszystkie inne czynności, które mogą być dokonywane po zakończeniu prac nie stanowią i nie będą stanowić działalności badawczo-rozwojowej.

Działalność wykonywana w Przedsiębiorstwie w ramach prac badawczo-rozwojowych nie stanowi i nie będzie stanowiła czynności serwisowych, promowania ulepszeń i automatyzacji. Zgodnie z informacją przedstawioną we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz w niniejszym piśmie, w trakcie prac badawczo-rozwojowych opracowuje Pan urządzenia samodzielnie od podstaw. Czynności serwisowe, promowanie ulepszeń i automatyzacja nie były i nie będą przedmiotem prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Działalność badawczo-rozwojowa prowadzona w Przedsiębiorstwie nie obejmuje czynności mających wyłącznie charakter pośredniej działalności wspomagającej/pomocniczej, wykraczające poza zakres prac B+R.

Działalność badawczo-rozwojowa prowadzona w Przedsiębiorstwie nie obejmuje innych prac spoza prac B+R. Przedmiotem niniejszego wniosku jest bowiem działalność badawczo-rozwojowa (działalność B+R).

W celu skorzystania z odliczenia B+R wyodrębniał, wyodrębnia i będzie wyodrębniać Pan koszty działalności badawczo-rozwojowej, które zamierza odliczać w ramach ulgi B+R, w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pytania

1. Czy podejmowana przez Pana działalność w zakresie kreowania, projektowania i produkcji maszyn (…) oraz innych maszyn wykorzystywanych w przemyśle (…) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 5a pkt 38-40 tej ustawy w zw. z art. 4. ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.?

2. Czy finansowane przez Pana wynagrodzenia zatrudnionych pracowników, którzy wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, obejmujące również wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu, za godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy, oraz wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, które Pan będzie zobowiązany dokonywać, a także składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w części, w jakiej są one finansowane przez Pana jako płatnika stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu?

3. Czy opisane w stanie faktycznym finansowane przez Pana wydatki na zakupione materiały, sprzęt, narzędzia i podzespoły niezbędne do uruchomienia produkcji urządzeń, w odpowiedniej proporcji według zaangażowania ich do prac badawczo rozwojowych, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT?

4. Czy opisane w stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 3 ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

Pana zdaniem, podejmowana działalność w zakresie kreowania, projektowania i produkcji maszyn (...) oraz innych maszyn wykorzystywanych w przemyśle (…) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 5a pkt 38-40 tej ustawy w zw. z art. 4. ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.

Ad. 2

Finansowane przez Pana wynagrodzenia zatrudnionych pracowników, którzy wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, obejmujące również wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu, za godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy oraz wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, które Pan będzie zobowiązany dokonywać, a także składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w części, w jakiej są one finansowane przez Pana jako płatnika stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Ad. 3

Opisane w stanie faktycznym finansowane przez Pana wydatki na zakupione produkty, sprzęt, narzędzia i podzespoły niezbędne do uruchomienia produkcji urządzeń, w odpowiedniej proporcji według zaangażowania ich do prac badawczo-rozwojowych, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT.

Ad. 4

Opisane w stanie faktycznym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 3 ustawy o PIT.

Uzasadnienie

Ad. 1

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

• badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
• badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl natomiast art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. 2022. poz. 574 tj. z dnia 3 marca 2022 r.) (dalej jako ustawa Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce), badania naukowe są działalnością obejmującą:

• badania podstawowe, rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
• badania aplikacyjne, rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywana nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie natomiast do treści art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Ponadto, w myśl art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywane dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc się do utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych, działalność badawczo- rozwojowa powinna: obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, mieć twórczy charakter, być podejmowana w sposób systematyczny oraz być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W zidentyfikowaniu działalności B+R pomocne jest odniesienie się do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS, Warsaw, https://doi.org/10.1787/9788388718977-pl). Według niego, działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna oraz możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny, jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, zdaniem Pana przedsiębiorstwo te kryteria spełnia:

A. nowatorskość i twórczość: charakter działalności prowadzonej przez Przedsiębiorcę wskazuje na jej twórczość - zarówno pod kątem przebiegu procesu wykonywania prac, jak i ich efektów. Tworzone przez Pana produkty spełniają specyficzne indywidualne oczekiwania klientów m.in. w zakresie maksymalizacji wydajności oraz minimalizacji kosztów związanych z ich użytkowaniem. W procesie projektowania urządzeń przez Pana znaczenie ma także aspekt ochrony środowiska naturalnego. Każdorazowo zadaniem Pana pracowników jest opracowanie zamysłu i projektu produktu, który będzie ściśle dopasowany do procesów i warunków technologicznych ukształtowanych przez potrzeby konkretnego rynku właściwego. Realizacja projektów wymaga od Pana podejścia indywidualnego, nowatorskiego i innowacyjnego, tak aby powstała wartość dodana w stosunku do dostępnych na rynku produktów konkurencyjnych.

W tym miejscu, w oparciu o objaśnienia podatkowe Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, podkreślić należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem, twórczość w działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań u podatnika już funkcjonujących.

B. nieprzewidywalność: z punktu widzenia rynkowego, rezultat projektu stanowi innowację produktową - tworzone urządzenia są za każdym razem nowością na rynku, obejmują nowe i ulepszone rozwiązania. Rozwija Pan specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które są następnie wykorzystywane przy realizacji kolejnych projektów. Sam proces realizacji danych projektów, pomimo korzystania z istniejących metod, nierzadko powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację koncepcji już istniejących. Wobec tego w procesie kreowania i projektowania produktów nie ma przewidywalności, bowiem wytwarzanie czegoś wcześniej niewystępującego w danym środowisku wiąże się z niepewnością efektu końcowego oraz ryzykiem wystąpienia nieprzewidzianych okoliczności, mających wpływ na proces wytwórczy, które Przedsiębiorca musi przezwyciężać.

C. metodyczność: w ramach realizacji projektu opracowanie całej koncepcji i projektu technicznego, zastosowanie specyficznych i innowacyjnych rozwiązań leży po stronie Pana pracowników. Pracownicy są odpowiedzialni za przygotowanie założeń projektu, kontrolę, testy, montaż prototypu oraz docelowych urządzeń. Planowane przez pracowników rozwiązania są wdrażane w sposób metodyczny, przy wykorzystaniu odpowiedniej dokumentacji. Dodatkowo, każdy z pracowników zobowiązany jest do wykonywania prac zgodnie z harmonogramem wynikającym z dziennika B+R. Każdy projekt ma harmonogram prac projektowych, a pracownicy mają określone zadania do wykonania. Zatem, co do zasady, Pana projekty są zaplanowane zarówno od strony organizacji pracy jak i od strony czasu i kosztów jej realizacji. Wobec powyższego można stwierdzić, że prace projektowe były, są i będą prowadzone w sposób metodyczny, zaplanowany, zorganizowany i ciągły, uporządkowany według ustalonych procedur.

D. możliwość przeniesienia lub odtworzenia: dokumentacja prowadzonych prac umożliwia późniejsze odtworzenie i zwielokrotnienie nowych bądź ulepszonych rozwiązań. Jest to dla Pana istotne nie tylko ze względu na chęć skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, ale również z powodu planowania dalszych inwestycji. Odpowiednia dokumentacja ułatwi prace organizacyjne przy podejmowaniu kolejnych prac, mających na celu rozwinięcie procesu produkcyjnego oraz oferty przedsiębiorstwa. Dąży Pan do tego, aby wytworzone rozwiązania mogły być przez niego odtwarzane i wykorzystywane również w późniejszym czasie. Jest to skutek nieustannej potrzeby udoskonalania rozwiązań stosowanych w przedsiębiorstwie, wynikającej z uwarunkowania rynku oraz konieczności pozostawania konkurencyjnym.

Biorąc powyższe pod uwagę, Pana zdaniem podejmowana działalność w zakresie kreowania, projektowania i produkcji maszyn (…) oraz innych maszyn wykorzystywanych w przemyśle (…) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 5a pkt 38-40 tej ustawy w zw. z art. 4 ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.

Ad. 2

Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, obejmują „wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych".

Wskazać należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT.

Natomiast użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT zwrot „w szczególności" oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Wymienione w stanie faktycznym świadczenia stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Ponadto, z tytułu powyższych należności ponosi Pan ciężar składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych w części finansowanej przez Pana jako płatnika.

W związku z powyższym, koszty uzyskania przychodu w postaci wynagrodzenia zatrudnionych pracowników, którzy wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, obejmujące również wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu, za godziny nadliczbowe, nagrody, dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracownika, jak i pracodawcy oraz wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, które będzie Pan  zobowiązany dokonywać, a także składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w części, w jakiej są one finansowane przez Wnioskodawcę jako płatnika, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT w tej części, w jakiej czas przeznaczony przez poszczególnych pracowników na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy danego pracownika w danym miesiącu.

Koszty kwalifikowane w zakresie kosztów pracowniczych wyodrębnia Pan na podstawie zaangażowania pracowników w pracach B+R w ramach dziennika prac B+R. W efekcie jest Pan w stanie ustalić część, w jakiej czas przeznaczony na realizację projektów B+R, będących przedmiotem niniejszej interpretacji, pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, co z kolei pozwala określić, jaka część wynagrodzenia pracowników stanowi poniesione przez Pana koszty kwalifikowane.

Koszty wszystkich pracowników wymienionych w stanie faktycznym, którzy są angażowani do prac projektowych, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT. Każdorazowo ich wiedza i doświadczenie przyczyniają się do powstania nowej maszyny. Ponadto, wykonywane przez wszystkich wymienionych w opisie stanu faktycznego pracowników czynności, każdorazowo przyczyniają się do wyeliminowania niepewności technicznej w zakresie funkcjonowania nowych maszyn.

Zaprezentowane przez Pana stanowisko zostało potwierdzone m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 23 kwietnia 2021 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.594.2020.4.IM), w której organ nie kwestionował możliwości rozliczenia w ramach kosztów kwalifikowanych kosztów wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową oraz należnych w tym zakresie składek na ubezpieczenie społeczne.

W szczególności Organ uznał za koszty kwalifikowane koszty wynagrodzeń obejmujące:

• wynagrodzenie zasadnicze,
• wynagrodzenie za godziny nadliczbowe,
• premie, np. uznaniowe uzależnione od wyników danego pracownika,
• bonusy i nagrody,
• świadczenia „okołopłacowe", np. pakiety medyczne, ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony i karty podarunkowe,
• koszty szkoleń i innych świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez Wnioskodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 Ustawy o PIT,
• ekwiwalenty za niewykorzystany urlop,
• koszty składek z tytułu powyższych należności, w części finansowanej przez Przedsiębiorcę jako płatnika składek.

Ad. 3

W związku z prowadzeniem badań oraz prac opisanych w stanie faktycznym, ponosi i będzie Pan ponosić koszty związane z koniecznością zakupu różnych sprzętów lub materiałów czy wyposażenia. Pana zdaniem, ma Pan prawo zaliczyć te wydatki do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT.

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców za koszty kwalifikowane jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W przepisach ustaw podatkowych nie znajdziemy definicji użytych w ww. przepisie wyrażeń „materiały" i „surowce”. Odnośnie zaś do pojęcia „materiałów” należy, Pana zdaniem, oprzeć się na definicji zamieszczonej w ustawie z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości (t.j. Dz.U. 2023 poz. 120). W myśl art. 3 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy, materiały to „składniki majątku zużywane na własne potrzeby”.

W piśmiennictwie wskazuje się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej".

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 stycznia 2023 r. (0115- KDIT3.4011.775.20222.PS):

„Konstrukcja art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z poczynionymi powyżej uwagami pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów i surowców, których definicje słownikowe przytoczono powyżej, stanowiących koszty uzyskania przychodów, niezbędnych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli bez takich elementów niemożliwe będzie jej prowadzenie. Innymi słowy kosztami kwalifikowanymi będą wydatki na surowce i materiały, bez których niemożliwe byłoby nie tylko wytworzenie jakichś prototypów, prowadzenie samych badań, wdrażania różnych procesów w ramach prac badawczo- rozwojowych, ale również bez których niemożliwym byłoby wprowadzenie i wykorzystanie odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania dla prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej".

Tym samym, skoro bez tych materiałów i surowców niemożliwe byłoby zrealizowanie projektu (z uwagi na brak odpowiednich narzędzi, oprzyrządowania potrzebnego do tworzenia projektów urządzeń a także surowców i części, przy użyciu których tworzy Pan prototyp i projektuje docelowe urządzenie), to należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek tych materiałów i surowców z działalnością badawczo-rozwojową.

W konsekwencji, w Pana ocenie, opisane w stanie faktycznym finansowane przez Pana wydatki na materiały i surowce, stanowią koszty kwalifikowane o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT.

Ad. 4

Zgodnie z art. 26e ust. 3 ustawy o PIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 22 ust. 8 Ustawy o PIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisem art. 22a-22o, z uwzględnieniem art 23.

Zgodnie z art. 22f ust. 3 ustawy o PIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10.000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 26e ustawy o PIT.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 26e ust. 3 ustawy o PIT w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

W celu realizacji prac badawczo-rozwojowych korzysta Pan z licencji na specjalistyczne programy komputerowe oraz ze sprzętu komputerowego, który wykorzystywany jest wyłącznie w Pana działalności badawczo-rozwojowej.

Art. 26e ust. 3 ustawy o PIT wprost wskazuje, że za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. W Pana ocenie nie powinno zatem budzić wątpliwości, że odpisy amortyzacyjne od wskazanych składników majątkowych) stanowią (i będą stanowić w przyszłości) koszty kwalifikowane.

Dlatego też, w Pana ocenie odpisy amortyzacyjne od opisanych w stanie faktycznym wartości niematerialnych i prawnych oraz środków trwałych stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 3 ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

• nieprawidłowe – w części dotyczącej uznania za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynagrodzenia za czas choroby, urlopu i składek na Fundusz Pracy i Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych oraz  składek na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej ze środków pracownika,
• prawidłowe – w pozostałej części.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródła przychodów

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Definicja działalności badawczo-rozwojowej

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ww. ustawy, zgodnie z którą:

Stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w stanie prawnym obowiązującym do 30 września 2018 r.:

W myśl art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w stanie prawnym obowiązującym do 30 września 2018 r.:

Ustawa z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r. poz. 1669) znowelizowała definicję badań naukowych oraz prac rozwojowych zawartą w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tą ustawą – nowelizacja tych pojęć weszła w życie 1 października 2018 r.

I tak, stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r.:

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w stanie prawnym obowiązującym od 1 października 2018 r.:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.):

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą, która nosi znamiona działalności badawczo-rozwojowej od 10 października 2017 r. i uzyskuje z tego tytułu dochody.

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena, czy prowadzone przez Pana prace w zakresie kreowania, projektowania i produkcji maszyn (…) (…), (…) stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac.

Kryteria działalności badawczo-rozwojowej

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Prowadzona przez Pana działalność opiera się na projektowaniu i produkcji innowacyjnych urządzeń. Innowacyjność procesu produkcji stanowiącej główny przedmiot Pana działalności związana jest z realizacją poszczególnych projektów polegających na diagnozowaniu uwarunkowań rynkowych oraz opracowywanie na tej podstawie przez Pana założeń projektowych nowych produktów przeznaczonych do wprowadzenia do obrotu.

Każdy z projektów realizowanych przez Pana posiada cechę innowacyjności i jest wynikiem wiedzy projektantów zdobytej w trakcie tworzenia poprzednich rozwiązań i konsultacji - rozwój poprzez naukę. W trakcie opracowywania poszczególnych etapów produkcji projektanci na bieżąco rozwiązują problemy, spotykają się z trudnościami i problemami technicznymi, co wymaga twórczego i kreatywnego myślenia. Istotne są umiejętności badawcze i kreatywność Pana pracowników. Realizacja każdego projektu musi być ukierunkowana na osiągnięcie jak najlepszego kompromisu w zakresie konstruowania urządzenia o zadowalającej potencjalnego odbiorcę specyfikacji, możliwości zastosowania jak najbardziej ergonomicznej i wygodnej dla przyszłych użytkowników obudowy oraz wykorzystania w procesie produkcji możliwie najbardziej optymalnej wersji materiałowej, aby produkt był pod względem ekonomicznym dostępny dla jak najszerszej rzeszy odbiorców.

Działalność prowadzona przez Pana ma charakter twórczy o indywidualnym charakterze, tj. jest wyrazem własnej twórczości intelektualnej, posiada charakter kreatywny, nowatorski, oryginalny w pomyśle, jest nastawiona na tworzenie nowych oryginalnych rozwiązań, o charakterze unikatowym.

Główna Pana działalność projektowa i produkcyjna koncentruje się w obszarze projektowania maszyn wykorzystywanych w przemyśle (...), w tym (...). Twórczość o indywidualnym charakterze procesu polega na tym, że tworzone przez Pana maszyny stanowią nowe rozwiązania na rynku, które znacznie ułatwiają procesy rolne, wychodząc naprzeciwko zapotrzebowaniu Klientów.

Pana działalność jest nastawiona na tworzenie nowych, oryginalnych rozwiązań.

Tworzone przez Pana produkty spełniają specyficzne oczekiwania Klientów m.in. w zakresie zwiększenia wydajności oraz minimalizacji kosztów działalności maszyn. W efekcie, z rynkowego punktu widzenia, rezultat projektu za każdym razem stanowi innowację produktową – tworzone maszyny są nowością na rynku i obejmują nowe i znacząco ulepszone rozwiązania, a w szczególności stanowią innowację w skali Pana przedsiębiorstwa.

Dla Pana realizacja projektów wymaga indywidualnego i nowatorskiego podejścia, tak aby powstała wartość dodana nierealizowana we wcześniejszych projektach, choć wykorzystująca wiedzę i doświadczenie Pana pracowników.

Należy wskazać, że każdy z projektów jest wyrazem własnej twórczości intelektualnej Pana pracowników. Unikatowość produktów polega na kreowaniu maszyn za każdym razem różniących się od wcześniej opracowanych w przedsiębiorstwie i jest wynikiem wiedzy pracowników zdobytej w trakcie tworzenia poprzednich rozwiązań (rozwój poprzez naukę). W trakcie opracowywania poszczególnych projektów Pana pracownicy na bieżąco rozwiązują problemy, spotykają się z trudnościami i problemami technicznymi, co wymaga twórczego i kreatywnego myślenia. Tym samym rozwija Pan specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które są następnie wykorzystywane przy realizacji kolejnych projektów.

Podsumowując, Pana działalność polega na tworzeniu nowych oryginalnych rozwiązań o  charakterze unikatowym. Biorąc pod uwagę innowacyjność opracowywanych rozwiązań, należy wskazać, że Pana działalność ma charakter twórczy o indywidualnym charakterze.

Charakter ten polega na stworzeniu unikatowego rozwiązania, które dotychczas nie było opracowane. Stworzenie każdej maszyny wymaga opracowania projektu oraz planu technicznego, co oznacza, że ich powstanie poprzedza proces twórczości intelektualnej. Twórczość intelektualna polega na tym, iż od podstaw opracowuje Pan każdy nowy projekt.

Zarówno opracowanie planu działania, jak i poszczególne etapy wdrażania danych procesów, wymagają i wymagać będą kreatywnego, nowatorskiego, oryginalnego w pomyśle działania w postaci planowania oraz projektowania. W konsekwencji, potwierdza to, że sam proces rozwojowy nie jest w żadnym stopniu mechaniczny czy zrutynizowany, ale wymaga określonej działalności twórczej.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wyjaśnił Pan, że Pana działalność jest w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu. Systematyczność Pana działania przejawia się w tym, że w związku z realizowanymi projektami, prowadzi Pan dziennik prac B+R, zawierający opis projektu, daty rozpoczęcia i zakończenia, harmonogram prac wraz z imiennym przyporządkowaniem konkretnych osób do poszczególnych zadań. Dokument ten prowadzony jest w podziale na poszczególne miesiące wraz z imiennym przyporządkowaniem konkretnych osób do wyznaczonych zadań.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

(i)badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

(ii)prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Zwracam też uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podmiotu, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z Podręcznika Frascati wynika, że:

Pojęcia prac rozwojowych nie należy mylić z pojęciem „rozwoju produktu” (product development) oznaczającego cały proces – od formułowania pomysłów i koncepcji aż do komercjalizacji, którego celem jest wprowadzenie nowego produktu (wyrobu lub usługi) na rynek. Prace rozwojowe są tylko jednym z możliwych etapów procesu rozwoju produktu – etapem, na którym wiedzę ogólną testuje się pod kątem konkretnych zastosowań niezbędnych do pomyślnego zakończenia tego procesu.

W fazie prac rozwojowych powstaje nowa wiedza i etap ten kończy się, gdy przestają mieć zastosowanie kryteria działalności B+R (nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna oraz możliwa do przeniesienia/odtworzenia).

Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 26e ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 26e ust. 3 ww. ustawy:

Aby stwierdzić, czy przysługuje Panu prawo do skorzystania z odliczenia w ramach tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezbędna jest ocena, czy spełnione są pozostałe warunki niezbędne do skorzystania z tego zwolnienia, w tym czy koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 26e ust. 5 ww. ustawy:

Z kolei stosownie do art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. do 31 grudnia 2018 r.:

Natomiast zgodnie z art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.

Natomiast w myśl art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 30 kwietnia 2018 r., który został zmieniony na podstawie art. 27 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo przedsiębiorców oraz inne ustawy dotyczące działalności gospodarczej (Dz. U. 2018 r. poz. 650):

Jednocześnie na podstawie art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Zgodnie natomiast z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Natomiast zgodnie z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Stosownie natomiast do ust. 9 ww. artykułu:

Należy mieć na uwadze brzmienie przepisu art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Ulga B+R polega na możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej kwoty kosztów podatkowych poniesionych przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, czyli tzw. „kosztów kwalifikowanych”. Oznacza to, że koszty związane z działalnością badawczo- rozwojową dwukrotnie wpływają na wysokość podstawy obliczenia podatku dochodowego u przedsiębiorcy inwestującego w taką działalność (raz jako koszty uzyskania przychodu, a drugi raz jako koszty kwalifikowane) i w efekcie znacznie pomniejszają wysokość opłacanego podatku dochodowego.

W oparciu o wskazane wyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2.koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o PIT,

3.koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 - 3 ustawy o PIT,

4.ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o PIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5.jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6.w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o PIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7.podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8.kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o PIT,

9.koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Z wniosku wynika, że jest Pan polskim rezydentem podatkowym i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Działalność prowadzona przez Pana ma charakter twórczy o indywidualnym charakterze, tj. jest wyrazem własnej twórczości intelektualnej, posiada charakter kreatywny, nowatorski, oryginalny w pomyśle, jest nastawiona na tworzenie nowych oryginalnych rozwiązań, o charakterze unikatowym.

Główna Pana działalność projektowa i produkcyjna koncentruje się w obszarze projektowania maszyn wykorzystywanych w przemyśle (…). Twórczość o indywidualnym charakterze procesu polega na tym, że tworzone przez Pana maszyny stanowią nowe rozwiązania na rynku, które znacznie ułatwiają procesy rolne, wychodząc naprzeciwko zapotrzebowaniu Klientów.

Pana działalność jest nastawiona na tworzenie nowych, oryginalnych rozwiązań.

Nie posiada Pan statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2022 r. poz. 2474 z późn. zm.). Nie korzysta Pan ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o PIT.

Prowadzi Pan podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W ramach opisanych prac badawczo-rozwojowych realizuje i będzie Pan realizował produkty w postaci maszyn (…) oraz innych maszyn wykorzystywanych w przemyśle (…).

W ramach prac badawczo-rozwojowych w latach 2022 - 2023 stworzył Pan następujące nowe produkty:

(…).

W trakcie prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej zrealizował Pan ponad 10 nowatorskich projektów i znajduje się w ciągłym poszukiwaniu nowych rozwiązań. Produkty powstające w rezultacie prac badawczo-rozwojowych są zupełnie nowym rozwiązaniem w przedsiębiorstwie, cechują się unikatowością oraz innowacyjnością, a stworzenie produktów posiadających powyższe cechy jest procesem złożonym i długotrwałym.

Aktualnie jest Pan na etapie tworzenia koncepcji oraz planów technicznych przyszłych maszyn, w związku z tym obecnie niemożliwe jest podanie konkretnych nazw przyszłych produktów. Niemniej każdy Pana produkt ma związek z branżą (…).

Należy podkreślić, że w stosunku do każdego projektu już stworzonego lub stworzonego w przyszłości wykorzystuje Pan obecnie istniejącą wiedzę aktualną, co pozwala na stworzenie produktów w postaci maszyn, które zawierają nowe rozwiązania na rynku, dopasowane do potrzeb Klientów.

Jest to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych produktów.

Prace badawczo-rozwojowe prowadzone przez Przedsiębiorcę w zakresie tworzenia unikatowych produktów w postaci maszyn (…) oraz innych maszyn wykorzystywanych w przemyśle (…), doprowadzają i będą doprowadzać do powstania nowej wiedzy w dziedzinie produkcji maszyn (…) i szeroko pojętego (…).

Stale poszukuje Pan nowych rozwiązań, które następnie skutecznie wdraża podczas produkcji maszyn. Prowadzenie podobnej działalności byłoby niemożliwe bez ciągłego kumulowania i nabywania wiedzy, która później jest wykorzystywania w następnych projektach. Każdy opracowany projekt stanowi innowację w skali przedsiębiorstwa. Powstanie innowacji zawsze wiąże się z powstaniem nowej wiedzy, szczególnie w zakresie wprowadzonych rozwiązań.

W zakresie prac badawczo-rozwojowych połączył Pan aktualną ogólnodostępną wiedzę w zakresie produkcji maszyn (…) ze zdobytą wiedzą praktyczną, która jest skutkiem wieloletniego doświadczenia w branży produkcji maszyn (...). Efektem połączenia i kształtowania powyższego zakresu wiedzy jest powstanie innowacji, tj. opracowanie nowej technologii. Powstanie nowych technologii, w związku z połączeniem i kształtowaniem wiedzy, jest skutkiem realizacji każdego projektu B+R prowadzonego przez Pana w postaci nowego produktu, stanowiącego innowację na skalę przedsiębiorstwa.

Przy czym, zaznaczyć należy, że w każdym projekcie badawczo-rozwojowym realizowanym przez Pana wykorzystywana jest wiedza i doświadczenie. Nie jest jednak możliwe wskazanie co będzie efektem tego połączenia i kształtowania w przyszłości ze względu na nieprzewidywalność prac badawczo-rozwojowych.

W odniesieniu do każdego produktu zrealizowanego lub realizowanego w przyszłości korzysta Pan  z już nabytej wiedzy i umiejętności, które powstały podczas tworzenia poprzednich rozwiązań. Najważniejszą częścią wykorzystania wiedzy i umiejętności w kontekście nowych maszyn jest doświadczenie testowe produktów poprzednich oraz opinie klientów. Przesłanki te mają duży wpływ na realizację nowych produktów, gdyż są wykorzystywane przy każdym etapie produkcji, m. in. przy opracowaniu założeń projektowych, planów technicznych, modeli, prototypów. W związku z tym, poprzednio nabyta wiedza oraz umiejętności mają duże przyłożenie w praktyce Przedsiębiorstwa i są podstawą tworzenia nowych produktów w ramach prac B+R.

W zakresie projektów prowadzonych przez Pana w latach 2017-2023 oraz tych, które będą prowadzone w przyszłości wskazać należy, że prowadzą one do powstania produktów innowacyjnych w skali przedsiębiorstwa – tj. do powstania nowych produktów własnej produkcji, które nie występowały wcześniej w Pana ofercie.

Każdy Pana projekt badawczo-rozwojowy, ma na celu opracowanie maszyn, których funkcjonalności odróżniają się od innych maszyn dostępnych na rynku i będących w Pana ofercie.

Prace prowadzone w Przedsiębiorstwie w związku z działalnością badawczo-rozwojową nie mają i nie będą miały charakteru rutynowych i okresowych zmian w produktach, nawet jeżeli będą miały charakter ulepszeń. Każdy nowy projekt opracowany w Przedsiębiorstwie stanowi nowe rozwiązanie na rynku w postaci innowacyjnego produktu. Opracowuje Pan produkt od początku do końca we własnym zakresie, m. in. opracowuje projekt, plan techniczny. Nie wprowadza Pan okresowych zmian do już istniejących produktów, tylko wskutek prac badawczo-rozwojowych tworzy nowe rozwiązania, niewystępujące w Przedsiębiorstwie lub na rynku.

Celem każdego z opracowanych przez Pana projektów jest podnoszenie wydajności opracowywanych produktów przy jednoczesnym nieingerowaniu w środowisko naturalne

Reasumując, prowadzone przez Pana prace opisane w stanie faktycznym stanową działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która uprawnia do zastosowania tzw. ulgi badawczo-rozwojowej uregulowanej w art. 26e ustawy.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Do rozpatrzenia pozostaje kwestia uznania ponoszonych przez Pana w związku z działalnością badawczo-rozwojową opisanych we wniosku wydatków za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu – każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika podlega indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Z wniosku wynika, że w związku z działalnością badawczo-rozwojową ponosi Pan koszty wynagrodzeń pracowników oraz składki na ubezpieczenia społeczne od wynagrodzeń w części finansowanej przez Pana jako płatnika.

Pana wątpliwości dotyczą możliwości uznania za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową następujących wydatków:

1.Wydatki Pracownicze/Składki

• wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu,
• wynagrodzenie za godziny nadliczbowe,
• nagrody i dodatki,
• ekwiwalenty za niewykorzystany urlop,
• wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe,
• składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

W odniesieniu do możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, wynagrodzeń pracowników zatrudnionych w oparciu o umowy o pracę stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe.

W przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Ustawodawca w treści art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Wynagrodzenia zasadnicze, premie, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, dodatki zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ww. ustawy jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ww. ustawy.

Wynagrodzenia zasadnicze pracowników realizujących prace badawczo-rozwojowe zatrudnionych w oparciu o umowy o pracę, obejmujące również, premie, dodatki, mogą stanowić dla Pana koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu według ustalonej proporcji  i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe.

Użyty w art. 12 ust. 1 ww. ustawy, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. W przypadku, gdy pracownik nie wykonuje czynności w ramach prac B+R, będąc na zwolnieniu lekarskim, czy na urlopie, a w ramach należności ze stosunku pracy otrzymywał m.in.: wynagrodzenie za czas urlopu oraz inne usprawiedliwione nieobecności, itp. - zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności B+R. Odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy.

Takie rozumienie przepisu prowadzi do sytuacji, w której każdy składnik wynagrodzenia pracownika, uzyskującego należności z tego tytułu, musi być przeanalizowany pod kątem tego, czy może być uznany za koszt kwalifikowany.

Zwracam też uwagę, że istotne jest, aby pracownicy (tj. osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę) faktycznie wykonywali zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument potwierdza, że w zakresie kompetencji pracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, pracownik ten musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas ich wynagrodzenia obejmujące ww. koszty pracownicze będą mogły stanowić dla Państwa koszt kwalifikowany w całości.

W sytuacji jednak, gdy pracownicy wykonują obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzeń wypłaconych pracownikom, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Podkreślam, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Można zatem przyjąć, że podatnik korzystający z ulgi – dla celów dowodowych – winien prowadzić ewidencję czasu pracy poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową.

Cytowane powyżej przepisy art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazują, na możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych należności w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej (wynagrodzenia za czas choroby oraz urlopu), wówczas ww. wynagrodzenie, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ww. ustawy.

Choć ww. wynagrodzenia stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to jeśli będą obejmowały okres, w którym pracownicy nie wykonywali faktycznie czynności związanych z realizacją działalności badawczo-rozwojowej, będąc np.: na urlopie, zwolnieniu lekarskim, itp. nie mogą podlegać odliczeniu, jako koszt kwalifikowany w ramach ulgi. Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem wynagrodzenie za czas choroby oraz urlopu nie stanowi/nie będzie stanowić kosztu kwalifikowanego, o którym mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1.

Natomiast koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na podstawie  umowy o pracę, (wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, nagrody, premie, dodatki, wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, nagrody i dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe), w części finansowanej przez pracodawcę, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu według ustalonej proporcji, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszty składek na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez pracownika nie stanowią kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy.

Również składki na ubezpieczenia społeczne obliczone od wynagrodzenia za czas choroby i urlopu nie stanowią kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ww. ustawy.

Odnosząc się natomiast do możliwości odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych należy zauważyć, że obowiązek i zasady odprowadzania składek na Fundusz Pracy nakłada na pracodawców ustawa z 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, natomiast składki na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych uregulowane są w ustawie z 13 lipca 2006 r. o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy. Zatem, składki te nie zostały uregulowane w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, a tylko takie mogą stanowić koszty kwalifikowane. W ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych w niektórych artykułach są tylko wskazane sytuacje, w których do składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych stosuje się tą ustawę, ale składki te nie są określone tą ustawą.

Analizując powyższe, z art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że odliczenie w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową nie obejmuje składek na Fundusz Pracy oraz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

W odniesieniu do kwestii kosztów wynagrodzeń Pracowników dotyczących Pracowniczych Planów Kapitałowych wskazuję, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 46):

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 18 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 21 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 33 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

Stosownie do art. 26 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

Natomiast w myśl art. 27 ust. 1 o pracowniczych planach kapitałowych:

Zgodnie z art. 27 ust. 9 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

Po uwzględnieniu tego stwierdzam, że wpłata na PPK w części finansowanej przez pracodawcę, jako dodatkowy element wynagrodzenia Pracownika, wypełnia przesłankę do jej kwalifikacji do kosztów kwalifikowanych działalności badawczo-rozwojowej, jako należność z tytułu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 1 tej ustawy.

Reasumując – wydatki poniesione na wynagrodzenia osób zatrudnionych na podstawie umów o pracę wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, nagrody, premie, dodatki, wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, nagrody i dodatki, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe, w części finansowanej przez pracodawcę, oraz sfinansowane przez Pana składki z tego tytułu w części, finansowanej przez pracodawcę, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu według ustalonej proporcji, może Pan uznać za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26 ust. 1 w zw. z art. 26e ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w celu skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e tej ustawy.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe w zakresie wynagrodzenia zatrudnionych pracowników, którzy wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, nagród, dodatków, ekwiwalentów za niewykorzystany urlop, wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, w części finansowanej ze środków płatnika oraz wpłat na Pracownicze Plany Kapitałowe i nieprawidłowe w zakresie wynagrodzeń za czas urlopu, choroby, składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych oraz składek w części finansowanej ze środków pracownika.

W odniesieniu do kosztów materiałów i surowców zużytych podczas prac badawczo-rozwojowych należy zwrócić uwagę, że w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji niniejszego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy: materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej.

Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania, itp.

Innymi słowy, kosztami kwalifikowanymi będą wydatki na surowce i materiały, bez których niemożliwe byłoby nie tylko wytworzenie jakichś prototypów, prowadzenie samych badań, wdrażania różnych procesów w ramach prac badawczo-rozwojowych, ale również bez których niemożliwym byłoby wprowadzenie i wykorzystanie odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania dla prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że ponoszone były koszty materiałów i surowców w postaci:

• komponentów;
• wyposażenia;
• podzespołów i części;
• narzędzi niezbędnych do produkcji urządzeń jak np. komputery, oprogramowanie, śrubokręty, mierniki elektroniczne, śruby, podzespoły elektroniczne, przewody elektryczne, wyświetlacze, przełączniki;
• innych surowców w celu opracowania i wykonania prototypu oraz w celu wyboru odpowiednich surowców do optymalizacji późniejszej produkcji seryjnej.

Wskazał Pan we wniosku, że bez ww. materiałów i surowców niemożliwe byłoby zrealizowanie projektu (stworzenie prototypu i projekt docelowego urządzenia).

Reasumując, wydatki opisane we wniosku wpisują się – co do zasady – w definicję materiałów i surowców, w oparciu o wskazany przez Państwa art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy, i mogą – co do zasady – stanowić koszty kwalifikowane.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Kolejną kwestią Pana wątpliwości jest możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 22f ust. 3 tej ustawy:

W przypadku odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej przez Pana działalności wskazuję na ww. przepis art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Choć ustawodawca nie użył w tym przepisie sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

To sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w całości stanowią koszt kwalifikowany, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast w sytuacji, gdy takie składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, działalności podstawowej niezwiązanej z działalnością badawczo-rozwojową, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że na potrzeby podejmowanej działalności badawczo-rozwojowej wykorzystuje Pan m.in. następujące środki trwałe i wartości niematerialne i prawne:

• komputer
• licencje oprogramowania,
• wózki widłowe.

Wskazał Pan, że opisane we wniosku środki trwałe i wartości niematerialne i prawne są wykorzystywane wyłącznie w projektach o charakterze badawczo-rozwojowym.

Reasumując – odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wydatki na zakup wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych wyłącznie do prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej mogą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 1 w zw. z ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w celu skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e tej ustawy.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
• zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2023 r. poz. 2383).