–   Reasumując, wyodrębnił Pan z całej działki o powierzchni 0,3692 ha działkę nr 5 o powierzchni 0,1800 ha i sprzedał 4 marca 2022 r.

–   Sprzedaż działki nie nastąpiła w wyniku działalności gospodarczej. Nie prowadzi Pan działalności gospodarczej.

-   Decyzja z (...) 2012 r. stwierdziła nieważność decyzji Naczelnika Miasta i Gminy w X z (...) 1978 r., która orzekała przejęcie na rzecz państwa nieruchomości -części nieruchomości rolnej położonej we wsi Wysoka oznaczonej nr 1 i 2 o powierzchni 0,3693 ha stanowiących własność D i A.

Ponieważ Naczelnik Miasta i Gminy w X w sposób rażący naruszył prawo przejęcia nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego na własność Państwa - gdyż w rozpatrywanej sprawie nie została spełniona przesłanka art 53 ustawy o zaopatrzeniu emerytalnym oraz innych świadczeniach dla rolników i ich rodzin, stanowiących podstawę prawną przejęcia - decyzja została wydana bez wniosku strony. Zgodnie z wyjaśnieniem z 11 października 2007 r. Pan i Pana A oświadczyliście, że nie składaliście wniosku o wykupienie przez Państwo Pana i brata działek. W związku z powyższym decyzją z (...) 2012 r. stwierdzono nieważność decyzji Naczelnika Miasta i Gminy z (...) 1978 r - zatem nieruchomość nie została przejęta na rzecz Państwa w 1978 r. - była własnością Pana i brata. W decyzji Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z (...) 2012 r. nie ma zapisu wprost o zwrocie działek.

–   Decyzją Starosty Y z (...) 2020 r. na podstawie art. 2 ust 3a i 4, art. 3 ust. 1, art. 17 ust 3, art 23 i art 27 ust. 1, 3, 4 oraz art. 29 ustawy o scaleniu i wymianie gruntów oraz art. 104 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego zatwierdzono projekt scalenia gruntów części obrębu ewidencyjnego Z o łącznej powierzchni ewidencyjnej 727,8322 ha na wniosek właścicieli gospodarstw rolnych. W projekcie scalenia gruntów zgodnie z przepisami art. 8 ustawy o scaleniu i wymianie gruntów uczestnikom scalenia wyznaczono zatem grunty o równej wartości szacunkowej w zamian za dotychczas posiadane. Nastąpiła zmiana nr działek z 1 i 2 na 3 i 4. Dzień 31 marca 2020 r. wyznaczono jako datę objęcia w posiadanie gruntów poscaleniowych.

–Data zniesienia współwłasności działek z Pana bratem A nastąpiła na mocy decyzji nr (...) z (...) 2020 r. W jednym akcie prawnym dokonano scalenia i zniesienia współwłasności działek. Podstawą prawną zniesienia współwłasności stanowił art. 2 ust. 4 ustawy o scaleniu i wymianie gruntów. Zniesienie współwłasności nastąpiło odpłatnie na rzecz brata w kwocie 9 230 zł, z inicjatywy obopólnej Pana i Pana brata.

–   Ponieważ w umowie przedwstępnej przy sprzedaży działki zobowiązał się Pan przeprowadzić geodezyjny podział nieruchomości wskazanej w § 1 pkt 1 działek o nr 3 i 4 o powierzchni 0,3692 ha w ten sposób, że zostaną wyodrębnione 2 działki, przy czym jedna z wyodrębnionych działek będzie działką o powierzchni 0,1800 ha w kształcie zbliżonym do prostokąta, a szerokość jej granicy z drogą publiczną będzie wynosić 36 m. Po podziale decyzją z 7 lutego 2022 r. wydaną przez Burmistrza X działka o powierzchni 0,3692 ha została podzielona na działkę nr 5 i 6.

Pytanie

W uzupełnieniu wniosku z 27 czerwca 2023 r. sformułował Pan następujące pytanie.

Czy w związku ze sprzedażą działki pozostaje po Pana stronie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

W sformułowanym w uzupełnieniach wniosku własnym stanowisku podaje Pan, że w Pana ocenie sprzedaż działki 5 o powierzchni 0,1800 nie podlega opodatkowaniu gdyż stanowi Pana część nieruchomości, którą otrzymał z A (całość 0,3692 ha), a która stała się ponownie Pana i brata własnością od 2012 r., a tak naprawdę była nią od (...) 1976 r. zgodnie z aktem własności, ponieważ stwierdzono nieważność decyzji Naczelnika Miasta i Gminy w X z (...) 1978 r. Sprzedaż nastąpiła ponad 5 lat od daty zwrotu nieruchomości.

Zwraca się Pan z prośbą o ponowne rozpatrzenie Pana wniosku i wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od sprzedaży nieruchomości osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy :

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Tym samym, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)˗c) cytowanej ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób nabycia tej nieruchomości.

Jak Pan podał opisane we wniosku działki nr 1, 2 nabył Pan wraz z bratem na podstawie Aktu Własności Ziemi nr (...). z (...) 1976 r. każdy po ½ całości. Działki zostały przejęte przez Gminę na podstawie decyzji z (...) 1978 r. wydanej przez Naczelnika Miasta i Gminy X m.in. na podstawie art. 53 ustawy z 27 października 1977 r. o zaopatrzeniu emerytalnym oraz innych świadczeniach dla rolników i ich rodzin (Dz.U. Nr 32 poz. 140), który stanowi, że:

Jeżeli właściciel gospodarstwa rolnego nie spełnia warunków do uzyskania emerytury lub renty inwalidzkiej na podstawie ustawy, nieruchomości wchodzące w skład gospodarstwa rolnego mogą być na jego wniosek w całości lub w części przejęte odpłatnie przez Państwo.

Mając powyższe na uwadze – wbrew Pana twierdzeniom - w sytuacji przedstawionej we wniosku nie mamy do czynienia z wywłaszczeniem opisanych we wniosku działek.

Przejęcie przez Gminę opisanych we wniosku nieruchomości miało miejsce w 1978 r. na podstawie art. 53 ustawy o zaopatrzeniu emerytalnym oraz innych świadczeniach dla rolników i ich rodzin.

O wywłaszczeniu mówimy zaś w przypadku gdy nieruchomości zostały przejęte na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego na podstawie decyzji o wywłaszczeniu oraz zdarzeń prawnych regulowanych ww. okresie przez przepisy ustawy z 12 marca 1958 r. o zasadach i trybie wywłaszczania nieruchomości (Dz. U. z 1974 r. Nr 10, poz. 64, ze zm.).

Natomiast kwestie zwrotu nieruchomości w okresie kiedy miało miejsce unieważnienie decyzji i ponowne objęcie gruntów poscaleniowych regulowały przepisy ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz.U. z 2010 r. Nr 102 poz. 651 ze zm., t. j. Dz. U z 2020 poz. 64 ze zm.).

Zakres ustawy o gospodarce nieruchomościami w kwestii zwrotu nieruchomości obejmuje tylko nieruchomości przejęte na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego na podstawie decyzji o wywłaszczeniu oraz zdarzeń prawnych wymienionych w art. 216 ustawy. Określa on przypadki, w których nastąpiło przejęcie bądź nabycie nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa, nie w drodze decyzji o wywłaszczeniu wydanej na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami, a co do których pomimo tego mają zastosowanie przepisy dotyczące zwrotu wywłaszczonych nieruchomości.

 Art. 216 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi normę o charakterze szczególnym (lex specialis) i nie podlega interpretacji rozszerzającej. Wyliczenie w nim ustaw i przepisów poszczególnych ustaw ma charakter wyczerpujący. Jednakże nie wymienia on ustawy o zaopatrzeniu emerytalnym oraz innych świadczeniach dla rolników i ich rodzin.

W dalszej kolejności podaje Pan, że ponieważ Naczelnik Miasta i Gminy w X w sposób rażący naruszył prawo przejęcia nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego na własność Państwa, gdyż w rozpatrywanej sprawie nie została spełniona przesłanka art. 53 ustawy o zaopatrzeniu emerytalnym oraz innych świadczeniach dla rolników i ich rodzin, stanowiących podstawę prawną przejęcia (decyzja została wydana bez wniosku strony) - 20 stycznia 2012 r. Minister Rolnictwa i Rozwoju Wsi na podstawie art. 156 § 1 pkt 2 w zw. z art. 158 § 1 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego wydał decyzję o stwierdzeniu jej nieważności.

Jak stanowi art. 156 § 1 pkt 2 ww. ustawy:

Z kolei w myśl art. 158 § 1 tej ustawy:

Rozstrzygnięcie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji następuje w drodze decyzji. Przepisów o milczącym załatwieniu sprawy nie stosuje się.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że w tej szczególnej sytuacji dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych należy przyjąć jako datę nabycia przez Pana otrzymanych w wyniku scalenia działek nr 3 i 4 – datę nabycia działek, których dotyczy nieważna decyzja, tj. 1976 r.

W niniejszej sprawie, w kontekście treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, istotna jest również ocena skutków prawnych zniesienia współwłasności.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Stosownie do art. 211 i art. 212 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U z 2022 r. poz. 1360):

Zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat. Natomiast, jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego.

Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, która przekracza udział jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Podobne wnioski wynikają z ukształtowanej już linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którą, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

– podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty,

lub

– wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie we współwłasności.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa, które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności – w przypadku ich sprzedaży – należy przyjąć więc datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością.

Natomiast, jeżeli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, przedmiotem którego były nieruchomości, udział w nich zwiększa się, tj. przekracza wartość udziału dotychczas posiadanego, to data zniesienia współwłasności będzie również datą nabycia tego udziału w nieruchomościach, o który zwiększył się udział w nich po dokonaniu tej czynności. Nabycie w wyniku zniesienia współwłasności części majątku, który należał do innych współwłaścicieli, należy więc traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie wskazał Pan, że zniesienie współwłasności działek z Pana bratem A nastąpiło na mocy decyzji nr (...) z (...) 2020 r., gdzie w jednym akcie prawnym dokonano scalenia i zniesienia współwłasności działek. Zniesienie współwłasności nastąpiło odpłatnie na rzecz brata w kwocie 9 230 zł, z inicjatywy obopólnej Pana i Pana brata.

Zatem w wyniku zniesienia współwłasności wartość udziału Pana w nieruchomości, po zniesieniu współwłasności przekroczyła wartość udziału, jaki przysługiwał Panu przed dokonanym zniesieniem współwłasności.

Wobec powyższego, dla celów podatku dochodowego, bieg terminu pięcioletniego dla udziału w nieruchomości, nabytego w wyniku zniesienia współwłasności należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie w drodze podziału majątku wspólnego. W Pana przypadku będzie to 2020 r.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonanie podziału nieruchomości przez Pana nie ma wpływu na moment nabycia. Samo bowiem wydzielenie działek (podział) nieruchomości gruntowej nie powoduje zmiany ich właściciela. Na skutek dokonania tej czynności nie następuje przeniesienie prawa własności działek, a więc nie dochodzi do ich nabycia.

Podsumowując, mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy należy uznać, że odpłatne zbycie nieruchomości opisanej we wniosku w części nabytej przez Pana w 1976 r., nie będzie stanowić źródła przychodu, ponieważ, zbycie nastąpiło po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Natomiast odpłatne zbycie nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi, który nabył Pan w wyniku zniesienia współwłasności, stanowić będzie źródło przychodu, w rozumieniu powołanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji zajęte przez Pana stanowisko w zaprezentowanym stanie faktycznym w zakresie skutków podatkowych sprzedaży opisanej we wniosku nieruchomości uznać należy za nieprawidłowe. Nie uwzględnił Pan bowiem faktu, że w sytuacji opisanej we wniosku miało miejsce również zniesienie współwłasności, w wyniku której wartość udziału Pana w nieruchomości, po zniesieniu współwłasności przekroczyła wartość udziału, jaki przysługiwał Panu przed dokonanym zniesieniem współwłasności.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Końcowo wskazuję, że w opisie sprawy jako przedmiot sprzedaży podaje Pan zamiennie raz działkę 5 o powierzchni 0,1800 ha drugi raz „działkę nr 4 o powierzchni 0,1800 ha”. Natomiast stanowisko Pana odnosi się do sprzedaży jednej działki nr 4. Niniejsze uznajemy za oczywistą pomyłkę pisarską, która - z uwagi na treść przepisów, których wykładni Pan oczekuje – pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

– w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

– w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).