Temat interpretacji

możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów dla nauczycieli akademickich

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2019 r. (data wpływu 10 października 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów dla nauczycieli akademickich jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów dla nauczycieli akademickich.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest uczelnią publiczną w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm., dalej: PSWN).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 PSWN, do podstawowych ustawowych zadań Uczelni należy m.in.: prowadzenie kształcenia na studiach, prowadzenie kształcenia na studiach podyplomowych lub innych form kształcenia, prowadzenie działalności naukowej, świadczenie usług badawczych oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki, prowadzenie kształcenia doktorantów, kształcenie i promowanie kadr uczelni, wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, tradycję narodową, umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka, stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów. Zgodnie z art. 4 ust. 1 PSWN, działalność naukowa obejmuje: badania naukowe, prace rozwojowe oraz twórczość artystyczną. Kształcenie studentów odbywa się na studiach wyższych studiach stacjonarnych, niestacjonarnych, podyplomowych, doktoranckich i innych formach kształcenia.

W celu realizacji ww. zadań Uczelnia zatrudnia posiadających odpowiednie kwalifikacje nauczycieli akademickich, a główną formą ich zatrudnienia jest umowa o pracę oraz akt mianowania. Uczelnia obecnie zatrudnia nauczycieli akademickich w grupach pracowników dydaktycznych, badawczych, badawczo-dydaktycznych. Nauczyciele akademiccy mają powierzone ustawowo zadania określone w art. 115 PSWN, zgodnie z którym do podstawowych obowiązków nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem:

1. dydaktycznym należy kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów;
2. badawczym należy prowadzenie działalności naukowej lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów;
3. badawczo-dydaktycznym należy prowadzenie działalności naukowej, kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów.

Ponadto zgodnie z ww. przepisem, nauczyciel akademicki jest obowiązany do uczestniczenia w pracach organizacyjnych na rzecz uczelni oraz stałego podnoszenia kompetencji zawodowych. Z kolei zgodnie z art. 116 ust. 7 PSWN, wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191 i 1293; dalej: ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Zatem, w ramach pracy świadczonej na rzecz Uczelni nauczyciele akademiccy wykonują utwory, w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W szczególności będą prace naukowe niezbędne do przeprowadzenia procesu dydaktycznego oraz naukowo-badawczego utrwalone na odpowiednim nośniku, w tym różne opracowania na potrzeby prowadzonych zajęć dydaktycznych, konspekty zajęć dydaktycznych, referaty, artykuły, recenzje, podręczniki, skrypty, seminaria i konsultacje.

Z tytułu wykonywania obowiązków pracowniczych zatrudnieni w ramach stosunku pracy nauczyciele akademiccy otrzymują wynagrodzenie określone w art. 136 PSWN, na które składają się:

1. wynagrodzenie zasadnicze,
2. dodatek za staż pracy,
3. dodatek funkcyjny,
4. dodatek zadaniowy,
5. wynagrodzenie za pracę w godzinach ponadwymiarowych,
6. dodatek za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych,
7. inne dodatki, jeżeli zostaną określone w regulaminie wynagradzania.

Ponadto nauczyciele akademiccy mogą otrzymywać jeszcze inne świadczenia pieniężne, a w szczególności:

1. na podstawie art. 130 PSWN, nauczyciel akademicki może otrzymać płatny urlop naukowy, płatny urlop w celu odbycia za granicą kształcenia, stażu naukowego albo dydaktycznego, uczestnictwa w konferencji albo uczestnictwa we wspólnych badaniach naukowych, przeprowadzonych z podmiotem zagranicznym na podstawie umowy o współpracy naukowej;
2. na podstawie art. 131 PSWN, nauczyciel może otrzymać płatny urlop dla poratowania zdrowia;
3. na podstawie art. 135 PSWN, nauczycielowi przysługuje w okresie urlopu wypoczynkowego wynagrodzenie za czas urlopu, a także przysługuje mu za okres niewykorzystanego urlopu ekwiwalent pieniężny;
4. na podstawie art. 141 PSWN, nauczycielowi przysługuje prawo do nagrody jubileuszowej;
5. na podstawie art. 143 PSWN, nauczycielowi akademickiemu przysługuje prawo do dodatkowego wynagrodzenia rocznego;
6. na podstawie art. 145 PSWN, nauczyciele akademiccy mogą za osiągnięcia w pracy zawodowej otrzymywać nagrody rektora;
7. na podstawie art. 146 PSWN, nauczyciele akademiccy przechodzący na emeryturę lub rentę z tytułu niezdolności do pracy maja prawo do jednorazowej odprawy;
8. na podstawie art. 92 Kodeksu Pracy wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy,
9. wypłacane przez Uczelnię jako zakład pracy zasiłki z ubezpieczenia społecznego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym Uczelnia, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wynagrodzenia wypłacanego nauczycielom akademickim zatrudnionym w ramach stosunku pracy, na które mogą składać:

1. wynagrodzenie zasadnicze,
2. dodatek za staż pracy,
3. dodatek funkcyjny,
4. dodatek zadaniowy,
5. wynagrodzenie za pracę w godzinach ponadwymiarowych,
6. dodatek za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych,
7. inne dodatki, jeżeli zostaną określone w regulaminie wynagradzania,
8. świadczenie pieniężne z tytułu udzielenia płatnego urlopu naukowego, płatnego urlopu w celu odbycia za granicą kształcenia, stażu naukowego albo dydaktycznego, uczestnictwa w konferencji albo uczestnictwa we wspólnych badaniach naukowych, przeprowadzonych z podmiotem zagranicznym na podstawie umowy o współpracy naukowej;
9. świadczenie pieniężne z tytułu udzielenia płatnego urlopu dla poratowania zdrowia;
10. wynagrodzenie za czas urlopu wypoczynkowego, a także ekwiwalent pieniężny za okres niewykorzystanego urlopu;
11. nagroda jubileuszowa;
12. dodatkowe wynagrodzenie roczne;
13. nagroda rektora;
14. jednorazowa odprawa z tytułu przejścia na emeryturę lub rentę z tytułu niezdolności do pracy,
15. wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy,
16. wypłacane przez Uczelnię jako zakład pracy zasiłki z ubezpieczenia społecznego

-jest uprawniona do stosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wszystkich składników wynagrodzenia wskazanych powyżej?

Zdaniem Wnioskodawcy, wywiązując się z obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w przedstawionym stanie faktycznym, jest On uprawniony do naliczania nauczycielom akademickim zatrudnionym w ramach stosunku pracy, kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) z tytułu korzystania z praw autorskich, od całości ich wynagrodzenia, które jest wynagrodzeniem za pracę o charakterze twórczym, w tym od składników wynagrodzenia wskazanych w pytaniu w pkt 1-16.

W świetle art. 31 Ustawy o PIT, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej zakładami pracy, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do art. 22 ust. 9 pkt 3 Ustawy o PIT, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Zgodnie z art. 22 ust 9a Ustawy o PIT, w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie natomiast do treści art. 22 ust. 9b Ustawy o PIT, przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1. działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2. działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
3. produkcji audialnej i audiowizualnej;
4. działalności publicystycznej;
5. działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
6. działalności konserwatorskiej;
7. prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
8. działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Zgodnie z art. 115 ust. 1 PSWN, do podstawowych obowiązków nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem:

1. dydaktycznym należy kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów;
2. badawczym należy prowadzenie działalności naukowej lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów;
3. badawczo-dydaktycznym należy prowadzenie działalności naukowej, kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów.

Ponadto, nauczyciel akademicki jest obowiązany do uczestniczenia w pracach organizacyjnych na rzecz uczelni oraz stałego podnoszenia kompetencji zawodowych (art. 115 ust. 2 PSWN).

W myśl art. 116 ust. 7 PSWN, wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ponadto zgodnie z art. 128 ust. 1 PSWN, nauczyciel akademicki (z wyjątkiem rektora) podlega ocenie okresowej, w szczególności w zakresie wykonywania obowiązków, o których mowa w art. 115 tej ustawy, oraz przestrzegania przepisów o prawie autorskim, a także o własności przemysłowej.

Mając na uwadze przywołane wyżej regulacje, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że całość obowiązków wykonywanych przez nauczyciela akademickiego w ramach stosunku pracy będzie stanowić pracę o charakterze twórczym, a z uwagi na ten charakter całość jego wynagrodzenia (tj. wszystkie jego składniki) uzyskiwanego z tytułu realizacji ww. obowiązków będzie wynagrodzeniem za pracę o charakterze twórczym, bez konieczności dokumentowania faktu powstania utworów realizowanych w ramach stosunku pracy.

Zaprezentowane powyżej stanowisko jest konsekwentnie prezentowane w przez Ministerstwo Finansów, czego przykładem może być pismo Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów z dnia 15 lutego 2019 r., nr DD3.8223.31.2019 skierowane do Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego Jarosława Gowina, gdzie zostało podniesione, że cyt.: Mając zatem na względzie wyżej wymienione zasady przygotowania interpretacji, przepisy ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, w szczególności art. 115 (obowiązki nauczyciela akademickiego), art. 116 ust. 7 (twórczy, indywidualny charakter całości pracy nauczyciela akademickiego) oraz art. 128 ust. 1 (ocena pracy nauczyciela akademickiego w obszarze prawa autorskiego) są wystarczające do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z treścią art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT, do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego..

Ponadto, powyższe stanowisko jednolicie prezentuje również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w swoich interpretacjach indywidualnych wydanych dla publicznych szkół wyższych, działających na podstawie PSWN, czego przykładem są interpretacje indywidualne o następujących numerach: 0114-KDIP3-3.4011.599.2018.1.JK2 z dnia 27 marca 2019 r., 0113-KDIPT3.4011.31.2019.3.JR z dnia 16 kwietnia 2019 r., 0113-KDIPT3.4011.224.2019.1.JR z dnia 7 czerwca 2019 r., 0113-KDIPT3.4011.269.2019.2.MG z dnia 30 lipca 2019 r., 0112-KDIL3-3.4011.260.2019.2.DS z dnia 16 września 2019 r., 0113-KDIPT3.4011.355.2019.2.MH z dnia 18 września 2019 r., 0115-KDIT2-1.4011.276.2019.2.DW z dnia 19 września 2019 r.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Uczelnia obliczając i odprowadzając podatek dochodowy od osób fizycznych może więc zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT (z zastrzeżeniem art. 22 ust. 9a), do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego, w tym również do składników wynagrodzenia takich jak wynagrodzenie zasadnicze; dodatek za staż pracy; dodatek funkcyjny; dodatek zadaniowy, wynagrodzenie za pracę w godzinach ponadwymiarowych, dodatek za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych; inne dodatki, jeżeli zostaną określone w regulaminie wynagradzania; świadczenie pieniężne z tytułu udzielenia płatnego urlopu naukowego, płatnego urlopu w celu odbycia za granicą kształcenia, stażu naukowego albo dydaktycznego, uczestnictwa w konferencji albo uczestnictwa we wspólnych badaniach naukowych, przeprowadzonych z podmiotem zagranicznym na podstawie umowy o współpracy naukowej; świadczenie pieniężne z tytułu udzielenia płatnego urlopu dla poratowania zdrowia; wynagrodzenie za czas urlopu wypoczynkowego, a także ekwiwalent pieniężny za okres niewykorzystanego urlopu; nagroda jubileuszowa; dodatkowe wynagrodzenie roczne; nagroda rektora; jednorazowa odprawa z tytułu przejścia na emeryturę lub rentę z tytułu niezdolności do pracy wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy; wypłacane przez Uczelnię jako zakład pracy zasiłki z ubezpieczenia społecznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów dla nauczycieli akademickich jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi w pkt 1 wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu powołanej ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej zakładami pracy, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Przechodząc do kwestii kosztów uzyskania przychodów, to są one uregulowane w przepisach rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Osobom posiadającym status pracownika, uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy przysługuje co do zasady zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

W takim przypadku koszty uzyskania przychodu ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1. działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2. działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
3. produkcji audialnej i audiowizualnej;
4. działalności publicystycznej;
5. działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
6. działalności konserwatorskiej;
7. prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, 1293, 1669, 2445 i 2339), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
8. działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Powyższa regulacja tworzy zamknięty katalog działalności twórczych, do których można stosować 50% koszty uzyskania przychodów.

W świetle art. 22 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 22 ust. 10a ww. ustawy, przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a.

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych decyduje zatem fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za korzystanie z praw autorskich i pokrewnych (lub rozporządzania tymi prawami) do utworu będącego przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3, takich jak np. twórca, korzystanie przez twórców z praw autorskich lub pojęć z nimi związanych, jak np. utwór, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ww. ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W świetle art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2. plastyczne;
3. fotograficzne;
4. lutnicze;
5. wzornictwa przemysłowego;
6. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7. muzyczne i słowno-muzyczne;
8. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9. audiowizualne (w tym filmowe).

Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia, nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne (art. 1 ust. 21 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3 i ust. 4 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej.

Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 tej ustawy wynika, że domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Ponadto w rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej licencją, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Zatem, aby możliwe było zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia związanego z rozporządzeniem prawami autorskimi, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

• praca wykonywana przez pracownika jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

• pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,

• przychody muszą być uzyskiwane z tych rodzajów działalności, o których mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym prowadzonej działalności badawczej, badawczo-dydaktycznej, a także prowadzonej na uczelni działalności dydaktycznej.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest uczelnią publiczną w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: PSWN). Do podstawowych ustawowych zadań Uczelni należy m.in. prowadzenie kształcenia na studiach, prowadzenie kształcenia na studiach podyplomowych lub innych form kształcenia, prowadzenie działalności naukowej, świadczenie usług badawczych oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki, prowadzenie kształcenia doktorantów, kształcenie i promowanie kadr uczelni, wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, tradycję narodową, umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka, stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów. Działalność naukowa obejmuje: badania naukowe, prace rozwojowe oraz twórczość artystyczną. Kształcenie studentów odbywa się na studiach wyższych studiach stacjonarnych, niestacjonarnych, podyplomowych, doktoranckich i innych formach kształcenia. W celu realizacji ww. zadań Uczelnia zatrudnia posiadających odpowiednie kwalifikacje nauczycieli akademickich, a główną formą ich zatrudnienia jest umowa o pracę oraz akt mianowania. Uczelnia obecnie zatrudnia nauczycieli akademickich w grupach pracowników dydaktycznych, badawczych, badawczo-dydaktycznych. Nauczyciele akademiccy mają powierzone ustawowo zadania określone w art. 115 PSWN, zgodnie z którym do podstawowych obowiązków nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem: dydaktycznym należy kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów, badawczym należy prowadzenie działalności naukowej lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów, badawczo-dydaktycznym należy prowadzenie działalności naukowej, kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów. Ponadto nauczyciel akademicki jest obowiązany do uczestniczenia w pracach organizacyjnych na rzecz uczelni oraz stałego podnoszenia kompetencji zawodowych. Wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W ramach pracy świadczonej na rzecz Uczelni nauczyciele akademiccy wykonują utwory, w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W szczególności będą prace naukowe niezbędne do przeprowadzenia procesu dydaktycznego oraz naukowo-badawczego utrwalone na odpowiednim nośniku, w tym różne opracowania na potrzeby prowadzonych zajęć dydaktycznych, konspekty zajęć dydaktycznych, referaty, artykuły, recenzje, podręczniki, skrypty, seminaria i konsultacje. Z tytułu wykonywania obowiązków pracowniczych zatrudnieni w ramach stosunku pracy nauczyciele akademiccy otrzymują wynagrodzenie określone w art. 136 PSWN, na które składają się wynagrodzenie zasadnicze, dodatek za staż pracy, dodatek funkcyjny, dodatek zadaniowy, wynagrodzenie za pracę w godzinach ponadwymiarowych, dodatek za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych, inne dodatki, jeżeli zostaną określone w regulaminie wynagradzania. Ponadto nauczyciele akademiccy mogą otrzymywać jeszcze inne świadczenia pieniężne.

Zgodnie z art. 116 ust. 7 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.), wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 i 1293).

Z postanowień ww. regulacji wynika, że wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Powyższy przepis literalnie wskazuje, że praca nauczyciela akademickiego ma twórczy, indywidualny charakter, a ustawowy zakres obowiązków nauczycieli akademickich wymaga podejmowania we wszystkich obszarach aktywności zawodowej (całość wykonywanych obowiązków nauczyciela akademickiego) działalności twórczej (utwór) w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zakresem podmiotowym powyższej regulacji objęto wszystkich nauczycieli akademickich, niezależnie od podstawy prawnej zatrudnienia oraz rodzaju uczelni.

Zgodnie natomiast z art. 115 ust. 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: do podstawowych obowiązków nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem:

1. dydaktycznym należy kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów;
2. badawczym należy prowadzenie działalności naukowej lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów;
3. badawczo-dydaktycznym należy prowadzenie działalności naukowej, kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów.

W myśl art. 128 ust. 1 ww. ustawy, nauczyciel akademicki, z wyjątkiem rektora, podlega ocenie okresowej, w szczególności w zakresie wykonywania obowiązków, o których mowa w art. 115, oraz przestrzegania przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a także o własności przemysłowej. Ocena okresowa może być pozytywna albo negatywna.

Z kolei zgodnie z art. 136 ust. 1 omawianej ustawy do składników wynagrodzenia nauczyciela akademickiego należy zaliczyć wynagrodzenie zasadnicze i dodatek za staż pracy, które stanowią stałe składniki wynagrodzenia. Ponadto stosownie do art. 136 ust. 2 powołanej ustawy nauczyciel akademicki może otrzymywać zmienne składniki wynagrodzenia w postaci:

• dodatku funkcyjnego,

• dodatku zadaniowego,

• wynagrodzenia za godziny ponadwymiarowe albo godziny nadliczbowe,

• dodatku za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych,

• innych dodatków, jeżeli zostały określone w zakładowym układzie zbiorowym pracy albo regulaminie wynagradzania.

W myśl art. 138 § 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, dodatek za staż pracy przysługuje w wysokości 1% wynagrodzenia zasadniczego za każdy rok zatrudnienia. Dodatek jest wypłacany w okresach miesięcznych, poczynając od czwartego roku zatrudnienia, z tym że wysokość tego dodatku nie może przekroczyć 20% wynagrodzenia zasadniczego.

Dodatek funkcyjny przysługuje z tytułu kierowania zespołem, w skład którego wchodzi nie mniej niż 5 osób, w tym osoba kierująca. Wysokość dodatku funkcyjnego nie może przekroczyć 67% wynagrodzenia profesora i jest uzależniona od liczby członków zespołu oraz stopnia złożoności zadań (art. 138 § 2 tej ustawy).

Natomiast w myśl art. 138 § 3 ww. ustawy, dodatek zadaniowy może być przyznany z tytułu czasowego zwiększenia obowiązków służbowych lub czasowego powierzenia dodatkowych zadań albo ze względu na charakter pracy lub warunki jej wykonywania. Wysokość dodatku zadaniowego nie może przekroczyć 80% sumy wynagrodzenia zasadniczego i dodatku funkcyjnego pracownika.

Z kolei art. 138 § 4 ww. ustawy stanowi, że dodatek funkcyjny i dodatek zadaniowy przysługuje w czasie usprawiedliwionej nieobecności w pracy, nie dłużej jednak niż przez okres 3 miesięcy.

Jak wynika z art. 141 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, nauczycielom akademickim przysługuje również prawo do nagród jubileuszowych, a na podstawie art. 143 tej ustawy także dodatkowe wynagrodzenie roczne.

Na podstawie art. 146 ust. 1 ww. ustawy, nauczycielowi akademickiemu przechodzącemu na emeryturę albo rentę z tytułu niezdolności do pracy przysługuje prawo do jednorazowej odprawy w uczelni stanowiącej jego podstawowe miejsce pracy, w wysokości 300% wynagrodzenia zasadniczego otrzymanego za ostatni pełny miesiąc zatrudnienia.

W myśl art. 362 ww. ustawy, za znaczące osiągnięcia w zakresie działalności naukowej, dydaktycznej, wdrożeniowej lub organizacyjnej albo za całokształt dorobku minister może przyznać nagrodę. Do przyznawania nagród nie stosuje się przepisów Kpa.

Powyższe przepisy wraz z regulacjami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dają Wnioskodawcy możliwość zastosowania do całości wynagrodzenia 50% kosztów uzyskania przychodów.

Ponadto należy wskazać, że ustawodawca zobowiązał płatnika do poboru zaliczek w prawidłowej wysokości, tj. od dochodu ustalonego zgodnie z regułami określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc z uwzględnieniem kosztów w takiej wysokości, w jakiej ustawodawca w danych okolicznościach przewidział. Tym samym, jeśli zgodnie z uregulowaniami wskazanej ustawy pracownikowi mogą być uwzględnione 50% koszty uzyskania przychodu, to płatnik winien takie koszty zastosować.

Reasumując Uczelnia, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniona do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez pracownika Uczelni będącego nauczycielem akademickim do wszystkich wymienionych we wniosku składników wynagrodzenia, z zastrzeżeniem limitu wynikającego z art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy również podkreślić, że przedmiotu niniejszej interpretacji nie stanowi ocena w kwestii uznania efektów pracy za utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w świetle której: ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej