Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie Nr 1 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. Odpowiedź na pytanie Nr 2 w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych i na pytanie Nr 3 w przedmiocie podatku od towarów i usług zostanie wydana w odrębnych interpretacjach.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we. wniosku w takim przypadku na Spółce będą ciążyć obowiązki płatnika w podatku PIT, jedynie wówczas, gdy wartość rynkowa Nieruchomości z dnia jej przeniesienia na Udziałowców w związku z obniżeniem kapitału zakładowego Spółki będzie wyższa od kwoty obniżenia kapitału zakładowego Spółki.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o PIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób równych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także () dochód z umorzenia udziałów (akcji) Art. 24 ust. 5d ustawy o PIT stanowi, iż dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38.

Art. 199 § 1 KSH stanowi, iż umorzenie udziałów spółki, należących do wspólnika spółki, może nastąpić za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Zgodnie z art. 199 § 2 KSH umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział (...) Art. 199 § 4 KSH stanowi, iż umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym. Zgodnie z art. 199 § 5 KSH w przypadku ziszczenia się określonego w umowie spółki zdarzenia, o którym mowa w § 4, zarząd powinien powziąć niezwłocznie uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego, chyba że umorzenie udziału następuje z czystego zysku. Art. 199 § 6 KSH stanowi, iż umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga obniżenia kapitału zakładowego.

Umorzenie udziałów spółki z o.o. wiąże się z unicestwieniem praw i obowiązków majątkowych, a także korporacyjnych przysługujących udziałowcowi spółki z o.o. z tytułu uczestnictwa w tej spółce. Umorzenie udziału jest więc sposobem zakończenia bytu prawnego udziału i przeważnie wiąże się z uzyskaniem wynagrodzenia (swoistego odszkodowania z tytułu umorzenia udziałów).

Zdaniem Spółki, w razie umorzenia udziałów Spółki należących do Udziałowców, w związku z obniżeniem kapitału zakładowego Spółki, koszty uzyskania przychodu - dla celów ustalenia dochodu z tytułu umorzenia udziału spółki z o.o. - ustala się w wysokości kwoty obniżenia kapitału zakładowego - przypadającej na rzecz Udziałowców, zaś przychód w wysokości wartości udziału w Nieruchomości przypadającej na Udziałowców.

Oznacza to w konsekwencji, że dochód z tytułu umorzenia udziału Spółki w przypadku przekazania Udziałowcom Nieruchomości o wartości rynkowej 1.500.000 zł stanowić będzie różnica pomiędzy (i) wartością rynkową Nieruchomości - 1 500.000 zł, a (ii) kwotą o jaką obniżony został kapitał zakładowy Spółki - tj. 1.121.500 zł. Oznacza to w konsekwencji. że po stronie Udziałowców wystąpi łączny dochód w kwocie 378.500 zł. Podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT w wysokości 19 %, do którego obliczenia, pobrania i wpłacenia będzie zobowiązana Spółka jako płatnik stosownie do postanowień art. 30a ust. 1pkt 4 oraz art. 41 ust. 4 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 przedmiotowej ustawy źródłem przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 wyżej powołanej ustawy, w myśl którego, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. Na mocy art. 30a ust. 2 ww. ustawy, przepis art. 30a ust. 1-5 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

W świetle art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a i 5d.

Zastrzeżenie zawarte w tym przepisie oznacza, że w określonych sytuacjach opodatkowaniu podlega dochód ustalony dokładnie według zasad przewidzianych w art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a i 5d ww. ustawy.

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji). Istotne jest, że regulacją tego przepisu objęte jest wyłącznie umorzenie przymusowe, w tym jego podtyp czyli umorzenie automatyczne.

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z umorzenia udziałów został uregulowany w art. 24 ust. 5d ww. ustawy, zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

W świetle powyższych unormowań prawnych, opodatkowaniu podlega różnica pomiędzy przychodem uzyskanym za udziały przeznaczone do umorzenia, a kosztem ich wcześniejszego objęcia czy nabycia przez udziałowca.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5oraz 10.

Na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Umorzenie może być przeprowadzone:

• za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę tzw. umorzenie dobrowolne;

• bez zgody wspólnika tzw. umorzenie przymusowe;

• w razie ziszczenia się określonego zdarzenia tzw. umorzenie warunkowe (automatyczne).

Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. W myśl art. 199 § 2 umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.

Z kolei odnośnie umorzenia automatycznego zauważyć należy, że umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym (art. 199 § 4).

Zgodnie z art. 199 § 5 KSH w przypadku ziszczenia się określonego w umowie spółki zdarzenia, bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników, zarząd powinien powziąć niezwłocznie uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego, chyba że umorzenie udziału następuje z czystego zysku.

Umorzenie za wynagrodzeniem oznacza, że wspólnik otrzyma wynagrodzenie za umorzony udział, którego wysokość jest gwarantowana przez ustawodawcę jedynie w przypadku umorzenia przymusowego.

Cenę sprzedaży można natomiast wyrazić nie tylko w pieniądzu, lecz również poprzez inne określenie jej wartości, w tym m.in. poprzez przeniesienie na udziałowca prawa własności nieruchomości.

Wobec powyższego, źródłem powstania przychodu (dochodu) podatkowego w tym przypadku jest otrzymane wynagrodzenie.

Regułę określania wartości pieniężnej otrzymanych przez podatnika świadczeń w naturze, tworzących po jego stronie przychód ustanawia przepis art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, wartość tę określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Jak wynika z treści wniosku, Spółka rozważa podjęcie przez walne zgromadzenie wspólników Spółki uchwały o umorzeniu części udziałów Spółki w ten sposób, iż kapitał zakładowy Spółki ulegnie obniżeniu z kwot 1.141.500 zł. do kwoty 20.000 zł.

Wypłata kwot należnych Udziałowcom wynikająca z tytułu zwrotu kwot w zamian za umorzone udziały (w wyniku obniżenia kapitału zakładowego Spółki), nastąpi w postaci przeniesienia własności Nieruchomości (tj. rozliczenie po między Spółką a Udziałowcami Spółki nastąpi przez przeniesienie własności majątku rzeczowego (Nieruchomości) Spółki o wartości rynkowej odpowiadającej kwocie należnej każdemu z Udziałowców z tytułu obniżenia kapitału zakładowego Spółki.

Po przeniesieniu własności Nieruchomości na rzecz Udziałowców, staną się oni współwłaścicielami Nieruchomości w częściach ułamkowych. W takiej sytuacji przychodem dla wspólników spółki będzie wartość rynkowa nieruchomości otrzymanej w zamian za umorzone udziały w związku z obniżeniem kapitału zakładowego spółki.

W celu natomiast obliczenia wysokości zobowiązania podatkowego związanego z umorzeniem udziałów otrzymany przychód należy pomniejszyć o koszt nabycia umarzanych udziałów, obliczony na zasadach wskazanych w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli udziały, które mają być umorzone zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny koszty uzyskania przychodu ustala się na podstawie art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast jeżeli udziały w spółce przejmowanej zostały objęte za wkład pieniężny, koszt uzyskania przychodu ustala się w wysokości wydatków na objęcie lub nabycie tych udziałów zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy.

Mając na uwadze powyższe kosztem uzyskania przychodu w niniejszej sprawie będą faktycznie poniesione przez udziałowców Spółki wydatki na nabycie (objęcie) udziałów w spółce z o.o., natomiast dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym nie powstanie, jeżeli udziałowiec Spółki w wyniku umorzenia udziałów uzyska przychód w kwocie odpowiadającej poniesionym przez Niego wydatkom na nabycie tych udziałów.

Opodatkowaniu będzie podlegała różnica pomiędzy przychodem uzyskanym w związku z umorzeniem udziałów, a wydatkami poniesionymi na ich objęcie/nabycie.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym przychodem będzie wartość rynkowa nieruchomości w części przypadającej na danego udziałowca pomniejszona o koszty poniesione przez udziałowca na nabycie/objęcie umarzanych udziałów.

Ustawodawca regulując bowiem zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów w związku z umorzeniem udziałów, uzależnił je od sposobu nabycia (objęcia) zbywanych udziałów.

Zatem na Spółce będą ciążyć obowiązki płatnika, wówczas, gdy wystąpi nadwyżka przychodu z tytułu obniżenia kapitału zakładowego spółki w związku z umorzeniem części udziałów nad kosztami związanymi z nabyciem (objęciem) umarzanych udziałów.

Wobec tego w niniejszej sprawie nie sposób zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż koszty uzyskania przychodu - dla celów ustalenia dochodu z tytułu umorzenia udziału spółki z o.o. - ustala się w wysokości kwoty obniżenia kapitału zakładowego - przypadającej na rzecz udziałowców.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Referencje

IPPB3/423-65/12-2/DP, interpretacja indywidualna
IPPP3/443-145/12-2/LK, interpretacja indywidualna

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 670 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie