Interpretacja indywidualna z dnia 13.11.2007, sygn. ITPB1/415-139/07/IB, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy

Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni, przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2007 r. (data wpływu 27 sierpnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodów otrzymanych przez członków Spółdzielni w związku ze zwrotem ich udziałów i wkładów - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodów otrzymanych przez członków Spółdzielni w związku ze zwrotem ich udziałów i wkładów.

Wezwaniem z dnia 4 października 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zwrócił się do Spółdzielni o uzupełnienie wniosku w zakresie wyczerpującego przedstawienia zdarzenia przyszłego, którego dotyczy wniosek, poprzez określenie czy zwrot wkładów i udziałów, który w przedmiotowej sprawie mają otrzymać członkowie Spółdzielni będzie wyższy od wartości wniesionych przez nich wkładów i udziałów.

Pismem z dnia 8 października 2007 r. uzupełniono wniosek w ww. zakresie.

W przedmiotowym wniosku oraz uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółdzielnia z dniem 1 stycznia 2005 r. została postawiona w stan likwidacji. Walne zgromadzenie Spółdzielni w likwidacji w dniu 30 czerwca 2007 r. postanowiło rozliczyć się z byłymi członkami poprzez zwrot udziałów i wkładów w gotówce. Udziały osób fizycznych (rolników) zostały wniesione do Spółdzielni w 1974 r. i 1975 r. przez K., które utworzyły Spółdzielnię. Spółdzielnia prowadzi imienną ewidencję udziałowców. Ponadto udziały w latach 90tych wniosły osoby fizyczne (członkowie Spółdzielni). Spółdzielnia z wniesionych udziałów i wkładów w całym okresie działalności korzystała nieodpłatnie. Ponadto w latach 80-tych część kwot udziałów i wkładów wniesionych przez K. ze względu na zagrożenie rozwiązaniem Spółdzielni została przeznaczona na pokrycie strat bilansowych. Ponadto we wspomnianym okresie nastąpiła deprecjacja wartości wniesionych udziałów i wkładów. Pomimo zastosowania waloryzacji w latach 90-tych obecna wartość udziałów daleka była od ekwiwalentności. Spółdzielnia jest zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym. Statut pozwala na dokonanie wypłat pieniężnych, tj. dokonania zwrotu udziałów byłym członkom Spółdzielni (osobom fizycznym) do kwoty nie przekraczającej pięciokrotnej wartości udziałów wynikających z ewidencji na dzień otwarcia likwidacji. W związku z koniecznością dokonania całkowitej likwidacji Spółdzielni do końca bieżącego roku zachodzi potrzeba dokonania zwrotu udziałów i wkładów. Zwrot udziałów członkowskich dla członków Spółdzielni będzie wyższy od wartości wniesionych przez nich udziałów członkowskich, lecz nie przekroczy pięciokrotnej ich wartości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, rozdział 3, art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych umożliwia Spółdzielni dokonanie zwrotu udziałów i wkładów bez naliczania podatku dochodowego, ponieważ wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w Spółdzielni.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:

1. dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2. oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3. podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
4. wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej.

Uwzględniając zatem dyspozycję wyżej cytowanego przepisu, w sytuacji przedstawionej we wniosku przychody otrzymane przez członków Spółdzielni w związku ze zwrotem ich udziałów i wkładów będą wolne od podatku dochodowego tylko do wysokości wniesionych przez nich udziałów i wkładów do Spółdzielni. Natomiast nadwyżka pomiędzy uzyskanym przychodem a wartością wniesionych udziałów i wkładów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 78 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (t.j. Dz. U. z 2003 Nr 188, poz. 1848 ze zm.) fundusz udziałowy spółdzielni powstaje z następujących źródeł:

1. wpłat udziałów członkowskich,
2. odpisów na udziały członkowskie z podziału nadwyżki bilansowej (z podziału dochodu ogólnego w rolniczych spółdzielniach produkcyjnych i innych spółdzielniach produkcji rolnej)
3. z innych źródeł, określonych w odrębnych przepisach. Takim źródłem finansowania był fundusz zasobowy spółdzielni w granicach ściśle określonych przepisami ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o waloryzacji udziałów członkowskich w spółdzielniach i zmianie niektórych ustaw (Dz. U. z 1991 r. Nr 83, poz. 373 ze zm.).

Wartość udziału lub wkładu członka spółdzielni może więc ulec zwiększeniu w toku członkostwa w spółdzielni. W rezultacie, zwrotowi może podlegać kwota wyższa (tak jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie) niż kwota wpłacona przez członka spółdzielni za udziały czy tytułem wkładów. Zwolnienie od opodatkowania, o którym mowa powyżej, obejmuje jednakże wyłącznie tę część wypłaconej za udziały (wkłady) kwoty, która odpowiada kwocie uiszczonej przy ich nabyciu.

Stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej.

Zgodnie zaś z art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy od uzyskanych przychodów z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a. Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania (ust. 6 ww. artykułu). Przychodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 (ust. 7 ww. artykułu).

Na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4, 4a, 5 i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5. W myśl art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Art. 42 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio. W konsekwencji, w razie zaprzestania przez płatnika prowadzenia działalności przed końcem stycznia roku następującego po roku podatkowym deklarację, o której mowa w ust. 1a, płatnik przekazuje w terminie do dnia zaprzestania tej działalności.

Wzór deklaracji rocznej o zryczałtowanym podatku dochodowym (PIT-8AR) został natomiast określony w załączniku nr 8 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie określenia niektórych wzorów oświadczeń, deklaracji i informacji podatkowych obowiązujących w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. z 2006 r. Nr 243, poz. 1760 ze zm.).

Przy tym należy również zwrócić uwagę na szczególne unormowania dotyczące opodatkowania w sytuacji, kiedy fundusz udziałowy Spółdzielni tworzą również kwoty przekazane w latach 1995-1997 z dochodu uzyskanego przez Spółdzielnię, a przeznaczone na powiększenie udziałów. Należy zaznaczyć bowiem, że w tym zakresie, do dnia 31 grudnia 2003 r. obowiązywał art. 41 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na mocy którego odroczono obowiązek pobierania przez spółdzielnie zryczałtowanego podatku dochodowego od kwot nadwyżki bilansowej przeznaczonej na powiększenie udziałów członkowskich w latach 1995-1997 do momentu wypłaty tych udziałów.

Z dniem 1 stycznia 2004 r. na mocy art. 1 pkt 34 lit. e) ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956 ze zm.) art. 41 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został uchylony. Jednocześnie w powyższym zakresie wprowadzono regulację wynikającą z art. 18 w/w ustawy nowelizującej z dnia 12 listopada 2003 r. Powyższy przepis stanowi, że w razie zwrotu kwot przekazanych w latach 1995-1997 z dochodu uzyskanego przez spółdzielnie, a przeznaczonego na powiększenie udziałów, spółdzielnie pobierają zryczałtowany podatek dochodowy, jeżeli w latach tych nie pobierały zryczałtowanego podatku. Podatek wynosi 20% wypłaty i jest pobierany w dniu jej dokonania. Rolnicze spółdzielnie produkcyjne i inne spółdzielnie zajmujące się produkcją rolną ustalają kwotę wypłat podlegającą opodatkowaniu w takim stosunku, w jakim w roku poprzedzającym te wypłaty przychody z działalności innej niż wymieniona w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy wymienionej w art. 1 pozostają w ogólnej kwocie przychodów. Ponadto w myśl art. 18 ww. ustawy zmieniającej z dnia 12 listopada 2003 r., przepis art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się odpowiednio.

W związku z powyższym, spółdzielnia dokonując aktualnie zwrotu kwot udziałów członkowskich powstałych z dochodów spółdzielni, które przekazano w latach 1995-1997 na powiększenie jej funduszu udziałowego, jako płatnik, jest obowiązana do potrącenia zryczałtowanego podatku dochodowego. Podatek ten wynosi 20% kwoty wypłaty i powinien być pobierany w dniu jej dokonania.

Powyższa regulacja jest przepisem szczególnym w stosunku do stawki podatku określonej w art. 30a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, w sytuacji przedstawionej we wniosku Spółdzielnia powinna obliczyć, pobrać i odprowadzić zryczałtowany podatek dochodowy na rachunek właściwego urzędu skarbowego od przychodów, podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, uzyskanych przez członków Spółdzielni z tytułu wypłaconych im kwot udziałów i wkładów. W terminie do końca stycznia następującego po roku podatkowym, a w razie zaprzestania prowadzenia działalności przed tym terminem do dnia zaprzestania tej działalności, Spółdzielnia powinna przesłać również do tego urzędu skarbowego deklarację roczną według ustalonego wzoru (PIT-8AR).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń