Temat interpretacji

Czy przychód po stronie osób uprawnionych (uczestników Programu), z tytułu nabycia i realizacji Instrumentu Finansowego (Jednostek Programu), powstanie dopiero w momencie wypłaty świadczeń z tytułu Instrumentu Finansowego i czy stanowić on będzie przychód z kapitałów pieniężnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 updof podlegający opodatkowaniu według stawki 19% na podstawie art. 30b ust. 1 updof oraz czy w konsekwencji na Spółce będą ciążyły obowiązki płatnika oraz obowiązki informacyjne (wystawienie informacji PIT-8C) w rozumieniu przepisów updof?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23.09.2013 r. (data wpływu 27.09.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Spółce obowiązkach płatnika w związku z wprowadzeniem programu motywacyjnego przeznaczonego dla osób zajmujących stanowiska kierownicze w Spółce jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27.09.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Spółce obowiązkach płatnika w związku z wprowadzeniem programu motywacyjnego przeznaczonego dla osób zajmujących stanowiska kierownicze w Spółce.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W związku z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2011 r. (Dz.U. z 2011 r. Nr 263, poz. 1569) w sprawie zasad ustalania przez dom maklerski polityki zmiennych składników wynagrodzeń osób zajmujących stanowiska kierownicze, Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2011 r. (Dz.U. z 2011, Nr 263, poz. 1570) zmieniającym rozporządzenie w sprawie upowszechniania informacji związanych za dekwatnością kapitałową oraz Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 18 listopada 2009 r. (Dz.U. z 2009 r., Nr 204, poz. 1571 z późn. zm) w sprawie zakresu i szczegółowych zasad wyznaczania całkowitego wymogu kapitałowego, w tym wymogów kapitałowych dla domów maklerskich oraz określenia maksymalnej wysokości kredytów, pożyczek i wyemitowanych dłużnych papierów wartościowych w stosunku do kapitałów (Rozporządzenia MF), Spółka (Wnioskodawca) zdecydowała o wprowadzeniu programu motywacyjnego dla osób fizycznych zajmujących w Spółce stanowiska kierownicze, które kształtują i mają istotny wpływ na profil ryzyka Spółki (Program). Osoby biorące udział w Programie (Osoby Uprawnione) są zatrudnione przez Spółkę na podstawie umowy o pracę i mają miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. W celu wdrożenia Programu Spółka opracowała Politykę zmiennych składników wynagrodzeń osób zajmujących stanowiska kierownicze w Spółce (Polityka), która określa cele, zakres przedmiotowy i podmiotowy oraz ogólne zasady przyznawania i wypłat wynagrodzenia zmiennego. Polityka nie stanowi zasad wynagradzania, regulaminu wynagradzania, regulaminu premiowania ani innego źródła prawa pracy w rozumieniu Kodeksu Pracy.

Zgodnie z Polityką, podstawą do określenia łącznej wysokości wynagrodzenia zmiennego jest ocena efektów pracy danej osoby objętej Polityką, w tym podległej jednostki organizacyjnej z uwzględnieniem 3-letniego horyzontu oraz wyników Spółki. Przy ocenie indywidualnych efektów pracy bierze się pod uwagę kryteria finansowe i niefinansowe (tj. wyniki Spółki uwzględniające koszt ryzyka, kapitału i ryzyka płynności w perspektywie długoterminowej).

Wynagrodzenie zmienne za dany okres roczny (zwany dalej rokiem Y) przypisywane jest dla danej osoby objętej Programem do końca lutego następnego roku (Y+1) jako kwota w złotych polskich za dany rok w zależności od realizacji celów na dany rok. Przypisane za dany rok (Y) wynagrodzenie zmienne wypłacane jest zgodnie z następującymi zasadami:

• maksimum 30% wynagrodzenia zmiennego przypisanego za dany rok (Y) płatne jest w formie gotówkowej w roku kolejnym (Y+1);
• maksimum 30% wynagrodzenia zmiennego przypisanego za Y płatne jest w formie instrumentów finansowych (dalej: Jednostki Programu, Instrumenty Finansowe) w roku kolejnym (Y+1);
• realizacja minimum 20% wynagrodzenia zmiennego przypisanego za Y rozłożona jest w równych ratach płatnych z dołu w formie gotówkowej na co najmniej kolejne trzy lata, tj. Y+2, Y+3, Y+4 (Gotówka Odroczona);
• realizacja minimum 20% wynagrodzenia zmiennego przypisanego za Y rozłożona jest w równych ratach płatnych z dołu w formie instrumentów finansowych na co najmniej kolejne trzy lata, tj. Y+2, Y+3, Y+4.

Możliwość realizacji Gotówki Odroczonej w danym roku jest uzależniona od spełnienia łącznie następujących kryteriów:

• osiągnięcia przez Spółkę zysku w trakcie zatwierdzania za poprzedni rok,
• pozytywnej oceny efektów pracy danej Osoby zajmującej stanowisko kierownicze uwzględniająca 3-letni horyzont, zgodnie z Polityką,
• pozostania pracownikiem lub zleceniobiorcą Spółki w Momencie realizacji Gotówki Odroczonej,
• dodatkowe kryteria oceny wyników i zachowań są ustalane co roku przez Radę Nadzorczą z uwzględnieniem rekomendacji Grupy .

Instrumentem bazowym dla Jednostek Programu jest wartość akcji Spółki. Jednostki Programu są przypisane za rok Y i są kreowane do końca lutego roku Y+1. Liczba wykreowanych Jednostek Programu w roku Y+1 dla każdego pracownika objętego Programem wynika z podzielenia kwoty równej minimum 50% zmiennych składników wynagrodzeń (ZSW) za rok Y przypisanych temu pracownikowi przez wartość Jednostki Programu w roku Y+1. Liczbę Jednostek Programu dla każdej osoby objętej programem zaokrągla się w górę.

L_i (Y+1) = (50%*ZSW_i (Y))/(C(Y+1))

Gdzie:

Li (Y+1) - liczba Jednostek Programu wykreowanych dla pracownika i w roku Y+1

ZSWi (Y) - Zmienne składniki wynagrodzeń przypisane pracownikowi i za rok Y

C(Y+1) - cena Jednostki Programu w roku Y+1

Realizacja części Puli Jednostek Programu zdefiniowanych przez Grupę D w ramach zasad określających wynagrodzenie odroczone jako Equity Upfront Award jest traktowana jako przysługująca na Dzień Przypisania i zostanie przekazana po sześciomiesięcznym okresie odroczenia. Maksymalnie 30% ZSW będzie traktowane jako Equity Upfront Award za dany rok. Pozostała cześć Puli Jednostek (minimum 20% ZSW, dalej: Jednostki Odroczone) jest odroczona w minimum trzech równych transzach, przy czym:

• pierwsza transza może zostać zrealizowana nie wcześniej niż w okresie rozpoczynającym się 12 miesięcy po Dniu Przypisania, a kończącym do ostatniego dnia roku, w którym realizacja tej transzy stała się możliwa;
• druga transza może zostać zrealizowana nie wcześniej niż w okresie rozpoczynającym się 24 miesiące po Dniu Przypisania, a kończącym do ostatniego dnia roku, w którym realizacja tej transzy stała się możliwa;
• trzecia transza może zostać zrealizowana nie wcześniej niż w okresie rozpoczynającym się 36 miesięcy po Dniu Przypisania, a kończącym do ostatniego dnia roku, w którym realizacja tej transzy stała się możliwa.

W przypadku braku wcześniejszej realizacji transz w powyższych terminach następuje automatyczna realizacja w ostatnim dniu danego okresu.

Możliwość realizacji Puli Jednostek Odroczonych w danym roku jest uzależniona od spełnienia następujących kryteriów:

• osiągnięcia przez Spółkę zysku w trakcie zatwierdzania za poprzedni rok,
• pozytywnej oceny efektów pracy danej Osoby zajmującej stanowisko kierownicze uwzględniająca 3-letni horyzont, zgodnie z Polityką,
• pozostania pracownikiem lub zleceniobiorcą Spółki w Momencie realizacji Gotówki Odroczonej,
• dodatkowe kryteria oceny wyników i zachowań są ustalane co roku przez Radę Nadzorczą z uwzględnieniem rekomendacji Grupy D.

Wyliczona ilość Jednostek Programu jest następnie dzielona na poszczególne transze. Jeśli liczba Jednostek obliczona na podstawie powyższych zasad nie jest liczbą całkowitą, stosuje się zaokrąglenie w górę. Wyliczenie liczby Jednostek Programu w Dniu Przypisania nie oznacza przyznania prawa do czerpania jakichkolwiek korzyści z przyznanych Jednostek. Przydzielone Jednostki Programu są niezbywalne oraz podlegają dziedziczeniu. Wartość Jednostki Programu w roku Y+1 , wylicza się na 31 grudnia poprzedniego roku zgodnie z poniższym wzorem:

C(Y+1) = Q*KW/S

Gdzie:

C(Y+1) - wartość jednostki w roku Y+1

Q - współczynnik korygujący

KW - kapitał początkowy + zapasowy na dzień 31 grudnia roku Y łącznie z zyskiem w trakcie zatwierdzania za rok Y

S - liczba akcji spółki

Wartość Jednostki C(Y+i) w latach następnych (tj. w latach od Y+2 do Y+4) wylicza się zgodnie z poniższymi wzorami:

W przypadku poniesienia straty przez Spółkę:

C(Y+i) = 0

W przypadku, gdy wskaźnik ROE Spółki znajduje się w przedziale:

O≤ROE≤RFR

przy czym RFR jest Stopą Wolną od Ryzyka i odnosi się do 52-tygodniowych bonów skarbowych w Polsce:

C(Y+i)=O,8*C(Y+1)

W przypadku, gdy wskaźnik ROE Banku znajduje się w przedziale:

RFR

C(Y+i)=C(Y+1)

W przypadku gdy ROE Banku jest większe bądź równe RFR+3%:

C(Y+i)=Q* (_(Y+i-1 )+D_(Y+1, Y+i -1))/S

przy czym C(Y+i) ≤ 1,2 x C(Y+l)

Gdzie:

C(Y+i) - wartość Jednostki w roku Y+i

i = {2; 4}

Q - współczynnik korygujący

KWY+i-1 - kapitał własny na dzień 31 grudnia roku Y+i-1 łącznie z zyskiem w trakcie zatwierdzania za rok Y+i-1

DY+1,Y+i-1 - suma dywidend wypłaconych w latach Y+1 do roku Y+i-1

S - liczba akcji Spółki

Z powyższego wynika, że ocena efektów pracy Osoby Uprawnionej (celów indywidualnych) wpływa jedynie na wysokość wyjściowego wynagrodzenia zmiennego danej osoby na dany rok (rok Y), która jest następnie przeliczana na liczbę przyznanych Jednostek Programu (tzw. akcji fantomowych Spółki w rozumieniu ww. Rozporządzeń MF). Przyznane Osobom Uprawnionym akcje fantomowe (Jednostki Programu) stanowią Instrument Finansowy, którego wartość (a co za tym idzie wysokość późniejszej wypłaty z tytułu realizacji Instrumentu) zależy od wartości akcji Spółki w ustalonym okresie (a nie od realizacji celów indywidualnych) liczonej poprzez odniesienie do wartości kapitału początkowego (zakładowego), zapasowego oraz wyników (zysk/strata finansowa) i wskaźników rentowności i stopy wolnej od ryzyka (ROE, RFR).

Realizacja celów indywidualnych jest jedynie warunkiem otrzymania określonej liczby akcji fantomowych, ale nie ma wpływu na wartość Instrumentu Finansowego (Jednostek Programu) i wysokość ostatecznej wypłaty dla Osoby Uprawnionej.

Przyznane instrumenty finansowe w postaci Jednostek Programu (akcji fantomowych) są niezbywalne i nie są notowane na jakiejkolwiek giełdzie. Jednostki Programu nie uprawniają do faktycznego udziału w kapitale Spółki, z tego tytułu nie przysługują tej osobie prawa korporacyjne i majątkowe w szczególności prawa głosu czy dywidendy. Jak zostało wspomniane wyżej są one również niezbywalne i podlegają dziedziczeniu.

Instrumenty finansowe w postaci Jednostek Programu dające uprawnienie do wypłaty świadczenia pieniężnego stanowią w ocenie Wnioskodawcy pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (updof) w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tj. Dz.U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384) odnoszący się do instrumentu bazowego jakim jest wartość akcji wyliczana wg opisanych wyżej zasad i wskaźników rentowności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przychód po stronie osób uprawnionych (uczestników Programu), z tytułu nabycia i realizacji Instrumentu Finansowego (Jednostek Programu), powstanie dopiero w momencie wypłaty świadczeń z tytułu Instrumentu Finansowego i czy stanowić on będzie przychód z kapitałów pieniężnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 updof podlegający opodatkowaniu według stawki 19% na podstawie art. 30b ust. 1 updof oraz czy w konsekwencji na Spółce będą ciążyły obowiązki płatnika oraz obowiązki informacyjne (wystawienie informacji PIT-8C) w rozumieniu przepisów updof...

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód po stronie Osób Uprawnionych z tytułu nabycia i realizacji Instrumentu Finansowego (Jednostek Programu), powstanie dopiero w momencie wypłaty świadczeń z tego tytułu Instrumentu Finansowego i będzie on stanowić przychód z kapitałów pieniężnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 updof podlegający opodatkowaniu według stawki 19% na podstawie art. 30b ust. 1 updof. W konsekwencji, na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika, a jedynie obowiązki informacyjne, tj. zobowiązana ona będzie do sporządzenia i przesłania do urzędów skarbowych i Osób Uprawnionych imiennych informacji o wysokości osiągniętego dochodu z kapitałów pieniężnych (PIT-8C).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 updof przychodami z zastrzeżeniem art. 14 - 16 oraz art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego przepisu przychód po stronie Osób Uprawnionych nie powstanie w momencie samego przyznania im (nabycia przez nich) Instrumentu Finansowego, gdyż na tym etapie nie otrzymują oni jeszcze środków pieniężnych. Przyznanie Instrumentu Finansowego w postaci Jednostek Programu stanowi jedynie możliwość otrzymania wypłaty świadczeń z tytułu jego realizacji w przyszłości. Przysporzenie, które otrzymuje Osoba Uprawniona w chwili przyznania jej Instrumentu Finansowego jest więc jedynie potencjalne (Jednostki Programu są niezbywalne zatem nie można uznać, aby samo ich przypisanie stanowiło otrzymanie jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego). Ponadto, w momencie przyznania Instrumentu Finansowego nie można stwierdzić, czy jego realizacja w ogóle przyniesie Osobie Uprawnionej wymierne korzyści ekonomiczne, a tym bardziej oszacować wartości tej korzyści.

Dodatkowo, należy podkreślić, iż prawo Osoby Uprawnionej do dysponowania Instrumentem Finansowym jest ograniczone. Osoba Uprawniona nie jest bowiem uprawniona bez zgody Spółki, do zbycia Instrumentu lub przysługujących w jego ramach świadczeń. Dodatkowo, Instrument Finansowy nie uprawnia Osoby Uprawnionej do faktycznego udziału w kapitale Spółki. Osobie posiadającej Instrument Finansowy nie przysługują prawa korporacyjne i majątkowe, w szczególności prawa głosu czy dywidendy.

Powyższe stanowisko znajduje jednocześnie potwierdzenie w interpretacjach Ministra Finansów w podobnych stanach faktycznych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 18 stycznia 2013 r. (sygn. IBPBII/2/415-1413/12/MM) wskazał, iż samo przyznanie pracownikom akcji fantomowych nie rodzi skutku w postaci powstania przychodu. Inną interpretacją jest interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 lipca 2013 r. (sygn. IPPB2/415-367/13-4/MK).

Konsekwentnie, skoro po stronie Osoby Uprawnionej nie powstanie przychód w chwili przyznania jej Instrumentu Finansowego, to Spółka nie będzie miała w tym momencie obowiązków płatnika ani obowiązków informacyjnych, o których mowa w przepisach updof.

Dopiero w momencie wypłaty Osobie Uprawnionej świadczeń z tytułu realizacji instrumentu Finansowego, możliwe będzie określenie konkretnej wielkości przysporzenia. Jednocześnie, przychód uzyskany z tytułu wypłaty świadczeń z realizacji Instrumentu Finansowego (tj. wypłaty gotówki) powinien zostać zaliczony do kategorii kapitałów pieniężnych. Takie wnioski wynikają z analizy poniższych przepisów updof.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 updof, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż: nieruchomości lub ich części oraz udział w nieruchomości, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, a także prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Według art. 17 ust. 1 pkt 10 updof będącego przepisem szczególnym w odniesieniu do powołanego art. 10 niniejszej ustawy, przychodami z kapitałów pieniężnych są m.in. przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających. Pochodne instrumenty finansowe zostały zdefiniowane w art. 5a pkt 13 updof. Zgodnie z jego treścią pochodnymi instrumentami finansowymi są instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2010 r. Nr 211 poz. 1384 z późn. zm.), dalej jako Ustawy o OIF.

Na gruncie tego przepisu, instrumentami finansowymi są m.in. niebędące papierami wartościowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne.

Dodatkowo, zgodnie z art. 3 pkt 28a Ustawy o OIF przez instrumenty pochodne należy rozumieć opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego. Zatem Instrumenty Finansowe przyznane Osobom Uprawnionym na podstawie Programu kwalifikują się zarówno jako instrumenty pochodne w rozumieniu art. 3 pkt 28a Ustawy o OIF, ze względu na to, że są prawami majątkowymi, których wartość zależy bezpośrednio od cen akcji Spółki, jak również jako instrumenty finansowe w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy o OIF, gdyż oparte są na instrumencie bazowym w postaci wartości akcji Spółki ustalanej zgodnie z opisanym stanem faktycznym.

Co więcej posiadacz pochodnego instrumentu finansowego jest uprawniony do uzyskania świadczenia zaś jego wystawca jest zobowiązany do realizacji zobowiązania, w określonym terminie i na określonych warunkach, wyznaczanych w odniesieniu do wartości akcji na których oparty został pochodny instrument finansowy. Jedną z form realizacji pochodnego instrumentu finansowego jest zapłata odpowiedniej kwoty rozliczenia.

W konsekwencji prawo do żądania przez Osobę Uprawnioną wypłaty w gotówce w ramach Programu należy uznać za pochodny instrument finansowy odnoszący się do wartości akcji.

Mając powyższe na uwadze wypłaty świadczeń z tytułu realizacji Instrumentów Finansowych, o których mowa w Programie dokonywane na rzecz Osób Uprawnionych stanowią realizację instrumentów finansowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 updof. Jednocześnie zgodnie z treścią art. 30b ust 1 od dochodów uzyskanych m.in. z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. w treści interpretacji wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 23 września 2010 r. (sygn. IPPB2/415-633/10-2/MK) oraz w dniu 26 marca 2012 r. (sygn. IPPB2/415-168/12-3/MG).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

1. obliczenie,
2. pobranie,
3. wpłacenie

- podatku, zaliczki lub raty.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w myśl przepisów art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ww. ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o dochodach sporządzone według ustalonego wzoru.

W myśl art. 41 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1 (art. 41 ust. 1a ww. ustawy).

Na podstawie art. 42 ust. 1 powoływanej ustawy, płatnik ma (w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym zaliczkę pobrano) obowiązek przekazania pobranej zaliczki na rachunek urzędu skarbowego właściwego według siedziby płatnika. W terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, płatnik ma obowiązek przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, właściwemu ze względu na miejsce zamieszkania podatnika, imienne informacje o wysokości dochodu na formularzu PIT-11 (art. 42 ust. 2 pkt 1 powołanej ustawy). Jednocześnie podatnik osiągający przedmiotowe dochody obowiązany jest wykazać je w zeznaniu rocznym, wraz z innymi dochodami uzyskanymi w roku podatkowym.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, iż warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu.

Na podstawie art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 ustawy, sporządzone według ustalonego wzoru (informacje PIT-8C).

W myśl art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Z treści powyższych przepisów wynika, iż warunkiem istnienia obowiązków informacyjnych dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz tych osób.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że przychodem podatkowym będzie również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W tym kontekście rozważenia wymagają skutki przyznania pracownikom instrumentu finansowego w postaci Jednostek Programu (akcji fantomowych) inkorporujących prawo do otrzymania w przyszłości środków pieniężnych, którego wartość uzależniona jest od wartości akcji Spółki w ustalonym okresie, co przekłada się na wysokość ostatecznej wypłaty dla osoby uprawnionej.

Jak wskazano we wniosku, przyznane instrumenty finansowe w postaci Jednostek Programu (akcji fantomowych) stanowią pochodny instrument finansowy, są niezbywalne i nie są notowane na giełdzie, ponadto z tytułu ich posiadania pracownik nie ma w tym czasie prawa ich zbycia, ani żadnych praw korporacyjnych z nich wynikających (nie przysługują tej osobie prawa korporacyjne i majątkowe w szczególności prawa głosu czy dywidendy).

Tym samym stwierdzić należy, że samo przyznanie pracownikom Jednostek Programu (akcji fantomowych) nie rodzi skutku w postaci powstania przychodu. Przyznanie Jednostek Programu (akcji fantomowych) w ramach programu motywacyjnego nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest bowiem związane z jakimkolwiek przysporzeniem w majątku osoby nabywającej Jednostek Programu (akcji fantomowych).

W konsekwencji w momencie nabycia przez uczestników niezbywalnego prawa w postaci Jednostek Programu (akcji fantomowych) stanowiącego pochodny instrument finansowy uprawniającego do otrzymania w przyszłości wypłaty pieniężnej (uzależnionej od wartości akcji) nie będzie ciążyć na Spółce obowiązek płatnika, czy też obowiązek informacyjny.

Osobnego rozważenia wymaga natomiast rozstrzygnięcie kwestii ciążących na Spółce obowiązków płatnika w chwili realizacji praw wynikających z instrumentu Finansowego w postaci Jednostek Programu (akcji fantomowych) stanowiących pochodny instrument finansowy uprawniający do otrzymania w przyszłości wypłaty pieniężnej (uzależnionej od wartości akcji Spółki) przez osoby biorące udział w programie, tj. pracowników zajmujących stanowiska kierownicze w Spółce.

Z wniosku wynika, że pracownikom Spółki zatrudnionym na warunkach umowy o pracę, którzy uczestniczą w programie motywacyjnym przyznawana jest określona liczba Jednostek Programu (akcji fantomowych), uzależniona od wysokości wynagrodzenia zmiennego danej osoby na dany rok podatkowy. Przyznane Osobom Uprawnionym Jednostek Programu (akcje fantomowe) stanowią pochodny instrument finansowy, którego wartość uzależniona jest wyłącznie od kursu akcji Spółki.

Części Puli Jednostek Programu zdefiniowanych przez Grupę D w ramach zasad określających wynagrodzenie odroczone jako Equity Upfront Award jest traktowana jako przysługująca na Dzień Przypisania i zostanie przekazana po sześciomiesiecznym okresie odroczenia. Maksymalnie 30% ZSW będzie traktowane jako Equity Upfront Award za dany rok. Pozostała cześć Puli Jednostek (minimum 20% ZSW, dalej: Jednostki Odroczone) jest odroczona w minimum trzech równych transzach, przy czym:

• pierwsza transza może zostać zrealizowana nie wcześniej niż w okresie rozpoczynającym się 12 miesięcy po Dniu Przypisania, a kończącym do ostatniego dnia roku, w którym realizacja tej transzy stała się możliwa;
• druga transza może zostać zrealizowana nie wcześniej niż w okresie rozpoczynającym się 24 miesiące po Dniu Przypisania, a kończącym do ostatniego dnia roku, w którym realizacja tej transzy stała się możliwa;
• trzecia transza może zostać zrealizowana nie wcześniej niż w okresie rozpoczynającym się 36 miesięcy po Dniu Przypisania, a kończącym do ostatniego dnia roku, w którym realizacja tej transzy stała się możliwa.

W przypadku braku wcześniejszej realizacji transz w powyższych terminach następuje automatyczna realizacja w ostatnim dniu danego okresu.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w przypadku zrealizowania przez Uprawnionych pracowników Spółki praw wynikających z Jednostek Programu (akcji fantomowych), stanowiących pochodne instrumenty finansowe w drodze rozliczenia pieniężnego, Uprawnieni pracownicy osiągną przychód, który należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym przychód ten nie będzie stanowił dla Uprawnionych przychodu ze stosunku pracy, a na Wnioskodawcy (Spółce) nie będą ciążyły żadne obowiązki płatnika.

Stosownie do art. 30b ust. 6 tej ustawy rozliczenie ww. dochodów następuje na zasadzie samoopodatkowania, tj. po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 (PIT-38) wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, i dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy.

Powyższe oznacza, że do rozliczenia przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych w postaci Jednostek Programu (akcji fantomowych), uprawniających do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego, w tym złożenia zeznania i zapłaty podatku zobowiązani będą wyłącznie Uprawnieni, których prawa zostaną zrealizowane. W tym zakresie na Spółce nie będą ciążyć obowiązki płatnika.

Zgodnie jednak z treścią ww. wymienionego art. 39 ust. 3 ww. ustawy, obowiązek sporządzenia imiennych informacji o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 spoczywa na podmiotach, które dokonują wypłaty świadczeń stanowiących dla podatnika dochody kapitałowe lub podmiotów za pośrednictwem, których podatnik uzyskuje dochody.

W konsekwencji na Spółce, jako podmiocie dokonującym przedmiotowych wypłat na rzecz uprawnionych pracowników, będzie spoczywał obowiązek sporządzenia imiennych informacji PIT-8C zgodnie z dyspozycją ww. art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, w momencie nabycia przez uczestników niezbywalnego warunkowego prawa w postaci Jednostek Programu (akcji fantomowych), stanowiącego pochodny instrument finansowy uprawniającego do otrzymania w przyszłości wypłaty pieniężnej (uzależnionej od wartości akcji Spółki) nie będzie ciążyć na Spółce obowiązek płatnika, czy też obowiązek informacyjny. Natomiast na Spółce, jako podmiocie dokonującym wypłat związanych z realizacją praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych w postaci Jednostek Programu (akcji fantomowych), uprawniających do otrzymania rozliczenia pieniężnego na rzecz uprawnionych pracowników będzie spoczywał obowiązek sporządzenia imiennych informacji PIT-8C zgodnie z dyspozycją art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych organów podatkowych - wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. z 2012 poz. 270 ze zm). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 767 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie