Decyzja w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 06.04.2006, sygn. PBB3-4117/3-0013/2006, Izba Skarbowa w Katowicach

Temat interpretacji

DECYZJA

Na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 26.01.2006 r. wniesionego przez Spółkę na postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej z dnia 13.01.2006 r. uznające za nieprawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 08.11.2005 r., uzupełnionym pismem z dnia 14.12.2005 r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie płatnika w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wypłaconej pracownikowi kwoty obejmującej zwrot opłat za kurs prawa jazdy - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach odmawia zmiany postanowienia organu pierwszej instancji.

UZASADNIENIE

Pismem z dnia 08.11.2005 r. Spółka zwróciła się do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej z wnioskiem o udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Powyższe pismo zostało uzupełnione pismem z dnia 14.12.2005 r.

Ze stanu faktycznego przedstawionego w ww. pismach wynika, iż:
- w związku z udziałem Spółki w targach sprzętu sportowego w Kolonii oraz Bukareszcie i koniecznością przewozu eksponatów (sprzętu produkowanego przez Spółkę) samochodem ciężarowym, dyrektor naczelny Spółki został skierowany na kurs prawa jazdy kategorii C + E,
- ww. dyrektor reprezentuje i obsługuje ekspozycję targową Spółki,
- uzyskane kwalifikacje dyrektor wykorzystał już w czasie organizowania targów w Bukareszcie,
- z § 3 umowy o pracę zawartą z dyrektorem naczelnym wynika, iż do jego zakresu czynności należy w szczególności zarządzanie przedsiębiorstwem, pełnienie obowiązków pracodawcy wobec pracowników Spółki oraz zapewnienie wykonania planów Spółki,
- z § 5 umowy o pracę wynika, iż dyrektor jest uprawniony do korzystania z samochodu służbowego zgodnie z jego przeznaczeniem i właściwościami,
- z art. 88 zakładowego układu zbiorowego wynika, iż pracodawca ma obowiązek organizowania szkoleń w zakresie m. in. uprawnień dotyczących obsługi maszyn, urządzeń, środków transportowych. Szkolenia te odbywają się w godzinach pracy i uczestnictwo w nich ma charakter obowiązkowy, wszystkie koszty związane z organizacją szkoleń w powyższym zakresie ponosi zakład pracy,
- koszt kursu jazdy dyrektora wynosił 1.700 zł i został mu w całości zwrócony.

Zdaniem wnioskodawcy kwota zwróconych dyrektorowi kosztów kursu prawa jazdy może korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ kurs prawa jazdy jest związany z zapewnieniem wykonania planów Spółki, obniżeniem kosztów a przepisy zakładowego układu zbiorowego pracy przewidują ponoszenie wszystkich kosztów związanych z organizacją szkoleń przez zakład pracy.

Postanowieniem z dnia 13.01.2006 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.Pismem z dnia 26.01.2006 r. wniesiono zażalenie na ww. postanowienie.

Rozpatrując zażalenie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdza, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (jedn. tekst Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm. - w brzmieniu obowiązującym w 2005 r.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3 i art. 28-30, art. 30a-30c oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów ze wszystkich źródeł przychodów (art. 9 ust. 1a tej ustaw).
Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas urlopu szkoleniowego oraz za czas zwolnień z części dnia pracy, przysługujących pracownikom podejmującym naukę w szkołach lub podnoszącym kwalifikacje zawodowe w formach pozaszkolnych.

Aktem normującym zasady podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego pracownika jest rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych (Dz. U. Nr 103, poz. 472 ze zm.). Przepisy rozporządzenia stosuje się do osób podnoszących kwalifikacje zawodowe i wykształcenie ogólne, zakładów pracy oraz organizatorów oświaty dorosłych prowadzących działalność w formach szkolnych i pozaszkolnych (§ 1 ust. 1 rozporządzenia).
W myśl § 2 ust. 1 rozporządzenia przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych rozumie się kształcenie w szkołach dla dorosłych i szkołach wyższych oraz kształcenie, dokształcanie, a także doskonalenie w formach pozaszkolnych.
§ 8 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia stanowi, iż podstawowymi formami kształcenia, dokształcania, a także doskonalenia w formach pozaszkolnych są:
1) studia podyplomowe,
2) kursy,
3) seminaria.
W miarę potrzeby mogą być również organizowane inne formy, np. staże zawodowe, staże specjalizacyjne, praktyki zawodowe, samokształcenie kierowane itp. (§ 8 ust. 2 tego rozporządzenia).

W treści art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa między innymi o podnoszeniu kwalifikacji zawodowych.

Według Słownika Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN SA (Warszawa 1997-2006):
- zawód jest to umiejętność wykonywania pracy w danej dziedzinie; fachowe, stałe wykonywanie jakiejś pracy w celach zarobkowych,
- kwalifikacja jest to przygotowanie potrzebne do wykonywania zawodu.

Aby więc mówić o podnoszeniu kwalifikacji zawodowych, kurs prawa jazdy musiałby być ściśle związany z zajęciem, które pracownik wykonuje w ramach swoich obowiązków pracowniczych. Obowiązki pracownicze natomiast mają odzwierciedlenie w zakresie obowiązków pracownika wynikających z zawartej umowy o pracę.
Zgodnie bowiem z art. 29 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (jedn. tekst Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.) umowa o pracę określa strony umowy, rodzaj umowy, datę jej zawarcia oraz warunki pracy i płacy, w szczególności m. in. rodzaj pracy.

W przedmiotowym przypadku na kurs prawa jazdy kategorii C+E został skierowany dyrektor naczelny Spółki, do zakresu obowiązków którego, zgodnie z zawartą umową o pracę (tj. z jej § 3), należy zarządzanie przedsiębiorstwem, pełnienie obowiązków pracodawcy wobec pracowników Spółki oraz zapewnienie wykonania planów Spółki. Nie jest natomiast wykonywanie obowiązków związanych z przewozem towarów, eksponatów. Należy zauważyć, iż dyrektor naczelny nie wykonuje zawodu kierowcy. Nie można zatem przyjąć, że poprzez zdobycie uprawnień do kierowania pojazdami kategorii C+E nastąpiło podwyższenie posiadanych kwalifikacji w zakresie zarządzania przedsiębiorstwem, pełnienia obowiązków pracodawcy wobec pracowników, zapewnienie wykonania planów Spółki.Wobec powyższego koszt kursu prawa jazdy dyrektora zwrócony przez Spółkę, nie jest wartością świadczenia, które jest zwolnione z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest natomiast dochodem pracownika (dyrektora naczelnego) ze stosunku pracy.

Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Cytowany powyżej art. 12 ust. 1 zawiera przykładowe wyliczenie świadczeń stanowiących przychody ze stosunku pracy co oznacza, iż nie należy traktować go jako wyczerpującego katalogu rodzajów świadczeń zaliczanych do przychodów z tych tytułów. Świadczą o tym zwroty użyte w tym przepisie przez ustawodawcę: "...a w szczególności..." oraz "...i wszelkie inne kwoty...". Dlatego, do przychodów określonych w tym przepisie należy zaliczyć również inne nie wymienione wprost w nim świadczenia, jeżeli uzyskiwane są przez pracownika w związku z wykonywaną przez niego pracą. Zatem właściwym jest stwierdzenie, że do przychodów ze stosunku pracy należy również zaliczyć należności otrzymane przez pracownika z tytułu zwrotu poniesionego przez niego kosztu kursu prawa jazdy kategorii C+E.

O tym czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy, stosunku służbowego, czy też innych w tym przepisie wymienionych, decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba nie związana (aktualnie i w przeszłości) z pracodawcą.

Gdyby dyrektor naczelny nie był związany stosunkiem pracy ze Spółką nie otrzymałby świadczenia w postaci zwrotu kosztów kursu prawa jazdy kategorii C+E. Brak jest zatem podstaw, aby uznać, że świadczenie to nie jest przychodem ze stosunku pracy, określonym w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Brak jest zatem przesłanek do dokonania zmiany postanowienia Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej z dnia 13.01.2006 r. Przesłanką taką nie może być również stwierdzenie zawarte przez wnoszącego zażalenie na ww. postanowienie, że "... przedmiotem oceny organu podatkowego winno stać się nie definiowanie pojęcia "zawodu", ale stwierdzenie, czy poniesienie kosztu kursu na prawo jazdy powstało w związku z działalnością przedsiębiorstwa oraz czy mogło mieć wpływ na rozwinięcie jej działalności, jej usprawnienie, obniżenie kosztów, etc. - a zatem na osiągany przychód. Pozytywna odpowiedź na tak postawione pytania winna skutkować uznaniem wydatku na kurs prawa jazdy kategorii E za zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych, albowiem skoro pracownik po ukończeniu kursu stał się bardziej mobilny, wszechstronny, a wskutek powyższego stało się możliwe obniżenie kosztów działalności przedsiębiorstwa, należy przyjąć, iż doszło do podniesienia kwalifikacji zawodowych pracownika".

Granice zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych w przedmiotowym przypadku określa art. 21 ust. 1 pkt 90 ww. ustawy i tylko przesłanki wymienione w tym przepisie mogą być brane pod uwagę przez organy podatkowe w przedmiotowej sprawie. Natomiast inne okoliczności podniesione w zażaleniu (np. obniżenie kosztów działalności przedsiębiorstwa) - nie mogą rzutować na interpretację tego przepisu.

Decyzja niniejsza, na mocy art. 143 Ordynacji podatkowej, została wydana z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,. Decyzja niniejsza jest ostateczna. Służy na nią skarga (w dwóch egzemplarzach) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2 za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (adres do korespondencji: Izba Skarbowa w Katowicach - Ośrodek Zamiejscowy ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała) w terminie 30 dni od dnia doręczenia decyzji.