Temat interpretacji
Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nisku działając na podstawie:
- art. 14a § 1, § 3 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.),
- art. 27 b ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2004 r.,
po rozpatrzeniu wniosku Mirosława S. z dnia 2.12.2005 r., uzupełnionego 28.12.2005 r., w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego dotyczącej możliwości odliczenia od podatku dochodowego od osób fizycznych zapłaconych składek na ubezpieczenie zdrowotne od przychodów osiągniętych w Niemczech, postanawia uznać stanowisko pana Mirosława S. za prawidłowe w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku.
Zgodnie z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.
W dniu 2.12.2005 r. wpłynął do Naczelnika tut. Urzędu wniosek pana Mirosława S. w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji o zakresie i sposobie stosowania prawa podatkowego, uzupełniony następnie w dniu 28.12.2005 r.
Po dokonaniu analizy złożonego wniosku ustalono, że w sprawie będącej jego przedmiotem spełnione są przesłanki, o których mowa w art. 14a par. 1 i par. 2 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa.
Pan Mirosław S. w 2004 r. uzyskał dochody z pracy najemnej zarówno w Polsce, jak i w Niemczech. Od dnia 1.06.2004 r. ww. podatnik w ramach istniejącego stosunku pracy został oddelegowany przez polskiego pracodawcę na okres 12 miesięcy do pracy w Niemczech. Ponadto pan Mirosław S. zawarł porozumienie z pracodawcą, na mocy którego ustalono, że przez cały okres zatrudnienia pracownika w Niemczech pracodawca co miesiąc będzie naliczał i odprowadzał do ZUS z własnych środków składki na ubezpieczenie zdrowotne pracownika, zaś pracownik zobowiązuje się zwracać pracodawcy odprowadzone przez niego składki. Podatnik pyta: czy wysokość opłacanych na mocy porozumienia z pracodawcą składek na ubezpieczenie zdrowotne od dochodu osiągniętego w Niemczech, można odliczyć od podatku dochodowego od osób fizycznych we wspólnym zeznaniu podatkowym z małżonką za rok 2004. Podatnik uważa, że ma prawo we wspólnym zeznaniu podatkowym małżonków pomniejszyć zobowiązanie podatkowe o zapłacone w ten sposób składki na ubezpieczenie zdrowotne.
Tutejszy organ podatkowy przed wydaniem niniejszej interpretacji dokonał szczegółowej analizy przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz dokonał oceny prawnej stanowiska podatnika wg stanu obowiązującego w 2004 r. i stwierdził jak niżej.
Możliwość odliczenia od podatku składek na ubezpieczenie zdrowotne reguluje art. 27b ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.). Zgodnie z regulacją przewidzianą w art. 27b ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym, w brzmieniu obowiązującym w 2004 r., podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w odrębnych przepisach:
a. opłaconej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23.01.2003 r. o powszechnym ubezpieczeniu w Narodowym Funduszu Zdrowia (Dz. U. Nr 45, poz. 391 ze zm.) do dnia 30.09.2004 r.,
b. opłaconej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika zgodnie z przepisami ustawy z dnia 27.08.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. Nr 210, poz. 2135) od dnia 1.10.2004 r.,
a. pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23.01.2003 r. o powszechnym ubezpieczeniu w Narodowym Funduszu Zdrowia (Dz. U. Nr 45, poz. 391 ze zm.) do dnia 30.09.2004 r.,
b. pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami ustawy z dnia 27.08.2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. Nr 210, poz. 2135) od dnia 1.10.2004 r.
- obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) wolny od podatku na podstawie art. 21, 52 i 52a oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Obowiązek opłacania przez pana Mirosława S. składek na ubezpieczenie zdrowotne wynikał w 2004 r. z unormowania przewidzianego w przepisach ww. ustaw regulujących ubezpieczenie zdrowotne. Na mocy bowiem art. 9 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o powszechnym ubezpieczeniu w Narodowym Funduszu Zdrowia (do dnia 30.09.2004 r.) oraz art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych obowiązkowym ubezpieczeniem zdrowotnym objęci zostali pracownicy w rozumieniu ustawy z dnia 13.10.1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887 ze zm.), tj. w myśl art. 8 ust. 1 tejże ustawy - osoby pozostające w stosunku pracy. Podstawą wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne zapłaconych przez pana Mirosława S. był przychód uzyskiwany na terenie Niemiec, który zwolniony był z opodatkowania w Polsce na mocy art. 14 i art. 21 umowy z dnia 18.12.1972 r. między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Republiką Federalną Niemiec w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1975 r. Nr 31, poz. 163 ze zm.).
Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o powszechnym ubezpieczeniu zdrowotnym w Narodowym Funduszu Zdrowia, a później z art. 85 ust. 1 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, za osobę pozostającą w stosunku pracy składkę jako płatnik oblicza, pobiera z dochodu ubezpieczonego i odprowadza pracodawca.
Ponadto, w myśl art. 25 ust. 2 pkt 2 ustawy o powszechnym ubezpieczeniu zdrowotnym, a następnie art. 83 ust 2 pkt 2 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej, płatnicy zobowiązani są do odprowadzenia pełnych składek na ubezpieczenie zdrowotne za pracowników, których przychody są wolne od podatku dochodowego na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych, od których płatnik nie oblicza zaliczki na podatek. W konsekwencji powyższego, w momencie braku możliwości wliczenia składki na ubezpieczenie zdrowotne w ciężar zaliczki na podatek dochodowy (ponieważ jest on opłacony za granicą), składkę musi sfinansować sam ubezpieczony. Co do zasady składka na ubezpieczenie zdrowotne płacona jest bowiem przez pracodawcę z zaliczki pracownika na podatek dochodowy, co w tym przypadku jest niemożliwe. Pracodawca, na mocy art. 87 § 1 ustawy z dnia 26.06.1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2004 r., nie ma możliwości potrącenia z wynagrodzenia pracownika składki na ubezpieczenie zdrowotne w części przekraczającej zaliczkę na podatek dochodowy.
Zawarte przez pana Mirosława S. porozumienie z pracodawcą miało na celu wywiązanie się w sposób zgodny z prawem z ciążących na obu stronach obowiązkach wynikających z ustawy o powszechnym ubezpieczeniu w Narodowym Funduszu Zdrowia, a po jej uchyleniu z ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych. W wyniku zawartego porozumienia odprowadzono od przychodów uzyskiwanych przez pana Mirosława S. w Niemczech składki na ubezpieczenie zdrowotne zgodnie z istniejącymi przepisami. W stosunku do pana Mirosława S. nie ma zastosowania wyłączenie możliwości odliczenia od podatku zapłaconych składek na ubezpieczenie zdrowotne przewidziane w art. 27b ust 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2004 r. Podstawą bowiem wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne dla ww. podatnika był przychód zwolniony z opodatkowania w Polsce na mocy umowy między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Republiką Federalną Niemiec w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku. Powyższe przychody nie były zwolnione z podatku dochodowego na podstawie art. 21, 52 ani 52a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W wyniku powyższych ustaleń, podatnik, zgodnie z art. 27b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może pomniejszyć podatek za rok podatkowy 2004 o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości 7,75 % podstawy wymiaru tej składki, faktycznie odprowadzonej przez pracodawcę do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Ponadto, jeżeli spełnia warunki uprawniające do wspólnego opodatkowania dochodów z małżonką, może dokonać takiego rozliczenia.